서울고등법원 2013. 02. 15. 선고 2012누12961 판결

피고가 2001. 6. 9. 원고에 대하여 한 합계 000원(= 이 사건 기밀비 등 관련 인정이자 상당액 000원 + 이 사건 GGG 인출금 000원)의 소득 금액변동통지 처분을 취소한다(원고는， 제1심에서 아래 항소취지 기재와 같이 2001. 6. 4.자 법인세 000원의 부과처분과 2001. 9. 3.자 원천징수 근로소득세 합계 000원에 대한 감액경정청구 거부처분의 각 취소를 구하다가， 환송전 당심에서 2001. 6. 4.자 법인세 000원의 부과처분과 2001. 6. 9.자 원천징수 근로소득세 합계 000원에 대한 소득금액변동통지 처분의 각 취소를 구하는 것으로 청구취지를 교환적으로 변경하였고， 다시 2001. 6. 4.자 법인세 000원의 부과 처분의 취소를 구하는 부분을 취하함으로써 위와 같이 청구취지를 변경하였다).

2. 항소취지

"제1심 판결을 취소한다. 피고가 ① 2001. 6. 4. 원고에 대하여 한 1998 사업연도(1997. 4. 1. ~ 1998. 3. 31.) 귀속 법인세 000원의 부과처분과 ② 2001. 9. 3. 원고에 대하여 한 〈표 5> '원천징수 근로소득세 증액 내역'의증액된 근로소득세 합계'란 기재 1996년 내지 1999년 각 귀속분 원천정수 근로소득세(다만， 1999년 귀속 원천징수근로 소득세는 000원에 대해서만 청구함) 합계 000원에 대한 감액경정청구 거부처분을 각 취소한다.",이유

1. 이 법원의 심판범위

원고는 환송전 당심에서 피고가 2001. 6. 9. 원고에 대하여 한 합계 000 원(= 이 사건 기밀비 등 관련 인정이자 상당액 000원 + 이 사건 GGG 인출금 000원)의 소득금액변동통지 처분의 취소를 구하는 것으로 청구취지를 교환 적으로 변경하였는데， 환송전 당심은 교환적으로 변경된 원고의 위 청구를 모두 인용 하였다. 이에 대하여 피고가 불복하여 상고를 제기하였는데， 대법원은 환송전 당심에서 교환적으로 변경된 원고의 위 청구 중 이 사건 기밀비 등 관련 인정이자 상당액 000원 부분에 대하여는 상고를 기각하고，이 사건 GGG 인출금 000 원 부분에 대하여만 피고의 상고를 받아들여 환송전 당심판결을 파기하고 이를 이 법원에 환송하였으므로， 환송전 당심에서 교환적으로 변경된 원고의 위 청구 중 이 사건 기밀비 등 관련 인정이자 상당액 000원 부분은 확정되었다. 따라서 환송후 이 법원의 심판대상은 환송전 당섬에서 교환적으로 변경된 원고의 위 청구 중 이 사건 GGG 인출금 000원 부분 즉 2001. 6. 9.자 1997년 귀속 000원의 소득금액변동통지 처분 부분에 한정된다.

2. 처분의 경위

가. 원고는 생명보험사업과 이에 관련된 부대사업 및 대출， 어음할인 등을 목적으로 하는 보험회사로서 비상장회사이고， 최CC은 원고 회사 등 10여 개의 계열회사를 거느린 BBB그룹의 대주주로서， 1988. 1. 1.부터 원고의 대표이사 회장으로 재직하면서 원고의 경영을 지배하다가 1999. 5. 4. 이사회에서 대표이사의 지위를 해임당하였는데， 1999. 3. 31. 현재 최CC 및 그 가족들이 보유하고 있는 원고 회사의 지분은 약 45% 정도이다.

나. 최CC은 1980년대부터 1993. 7. 31.까지 수십 회에 걸쳐 000 원(이하 '이 사건 당초 인출금'이라 한다)에 달하는 원고 회사의 자금을 인출하여 개인적인 용도로 사용하였는데，최CC은 당시 영수증만 작성하고 대출관계 서류는 작성하지 아니하였다. 이에 대하여 원고는 이 사건 당초 인출금을 허DD에게 대출한 것처럼 장부에 기록하였다가 다시 최CC의 지배 아래 있는 동아제분 주식회사 등 9개의 계열회사 에게 대출한 것처럼 허위 대체전표를 작성하고 위 계열회사에 대한 대여금으로 기장하였다.

다. 피고는 최CC의 이 사건 당초 인출금에 대한 자금인출에 대하여 "원고가 최CC에게 무상으로 대여한 것"으로 보아 부당계산행위의 부인을 통해 그 인정이자 상당액을 계산하여， 합계 000원을 원고의 해당 사업연도의 소득금액(익금)에 산입하고， 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 위 인출금에 상응하는 부분을 손금에 불산입하였다. 이에 따라 피고는 ① 1993. 4. 1.부터 1994. 3. 31.까지의 사업연도분 법인세를 000원으로，② 1994. 4. 1.부터 1995. 3. 31.까지의 사업연도분 법인세를 000원으로， 같은 사업연도 농어촌특별세를 000원으로 각 경정하고， 1999. 6. 10. 원고에 대하여 〈표 1> 기재와 같이 법인세 000원， 농어촌특별세 000원을 부과하였다.

(표 생략)

라. 또한 피고는， 이 사건 당초 인출금을 최CC에 대한 무상 대여금으로 보아 그에 대한 인정이자를 최CC에 대한 상여로 소득처분한 다음， 1999. 6. 10.경 및 1999. 8. 13.경 원고에게 최CC에 대한 소득금액변동통지를 하였다. 이에 원고는 1999. 7. 10. 및 1999. 9. 10. <표 2> 기재와 같이 원천징수 근로소득세 합계 0000원을 선 고・납부하였다.

(표 생략)

마. 원고는 2000. 1. 7. 이 사건 당초 인출금과 관련하여 신고납부한 원천징수 근로 소득세액 0000원에 대한 감액경정청구를 하였으나， 2000. 1. 10. 피고로부터 위 감액경정청구에 응할 수 없다는 통지를 받았다. 이에 원고는 서울행정법원 2000구 4995호로 위 경정청구거부통지의 취소를 구하는 소송을 제기하였으나 2000. 9. 8. 원고 패소판결을 선고받았고， 이에 불복하여 항소(서울고등법원 2000누13046호) 및 상고 (대법원 2001두5262호)를 제기하였으나 항소기각과 상고기각의 판결을 선고받았다.

"바. 최CC은 1995년 이후에도 기밀비 등의 명목으로 원고의 자금 0000 원 (앞서 본 '이 사건 기밀비 등'을 의미하는바， 이하에서도이 사건 기밀비 등'이라 한다) 을 인출하여 개인용도로 사용하였는데， 피고는 이 사건 기밀비 등에 대해서 원고가 특 수관계인인 최CC에게 무상대여한 것으로 보고， 그 인정이자 상당액 000원을 원고의 해당 사업연도의 익금에 산입하고， 위 인정이자 상당액을 소득세 과세기간 별로 구분하여 이를 최CC에 대한 상여로 소득처분하였다.", "사. 한편， 최CC은 1997. 8. 20.경 영국령 OOO군도에 GG GG 펀드 (GG， 이하 'GGG'라 한다)라는 역외펀드를 설립한 후， 원고로 하여 금 미화 000 달러를 GGG에 송금하게 하고， GGG로 하여금 그 중 000 달러를 OO 구좌 등으로 송금하게 하였다. 이에 대하여 피고는， 최CC이 원고의 자금 000 달러를 횡령한 것으로 판단하고， 2001. 6. 9.경 위 금액의 송금일이 속하는 1998 사업연도(1997. 4. 1. -1998. 3. 31.)에 000원(미화 000 달러의 원화 환산액， 앞서 본 '이 사건 GGG 인출금'을 의미하는바， 이하에서도이 사건 GGG 인출금'이라 한다)을 손금산입 유보처분(소극적 유보)함과 동시에 동액 상당을 익금산입하여 최CC에 대한 상여로 소득처분하고，원고가 1999. 6. 30. GGG의 해산으로 인하여 손금으로 계상한 유가증권평가손실 금 000원을 손금불산입하여 유보처분(적극적 유보)하였다.",아. 또한 피고는 2001. 6. 4. 이 사건 기밀비 등과 관련된 인정이자 상당액 000원 및 이 사건 GGG 인출금과 관련된 상여금액에 기초하여 원고에게 아래 〈표 3> 기재와 같이 1998 사업연도 귀속 법인세 000원을 부과 ・ 고지하였다.

(표 생략)

자. 그리고 피고는 2001. 6. 9. 이 사건 기밀비 등과 관련된 인정이자 상당액 000원 및 이 사건 GGG 인출금 000원과 관련된 최CC에 대한 소득처분금액을 반영하여， 원고에게 〈표 4>와 같이 합계 000원(= 이 사건 기밀비 등 관련 인정이자 상당액 000원 + 이 사건 GGG 인출금 000 원)의 소득금액변동통지(이하 '이 사건 소득금액변동통지 처분'이라 한다)를 하였다.

(표 생략)

차. 원고는 2001. 7. 10. 이 사건 소득금액변동통지 처분에 따라 〈표 5>와 같이 최CC에 대한 원천징수 근로소득세액 합계 000원을 납부하였다.

(표 생략)

카. 원고는 2001. 9. 3. 피고에 대하여 납부한 원천징수 근로소득세액으로서 이미 제 출한 소득세 원천징수이행상황보고서상의 소득금액인 000원을 감액하여 줄 것을 요구하는 내용의 감액경정청구를 하였으나， 피고는 경정청구일로부터 2개월이 지난 2001. 11. 2.까지 아무런 응답을 하지 않았다(이하 피고가 위 감액경정청구에 대하여 응답하지 아니한 행위를 '이 사건 경정거부행위'라 한다).

타. 원고는 이 사건 경정거부행위에 대하여 2001. 11. 26. 국세심판원에 심판청구를 제기하였으나， 국세심판원은 2002. 3. 15. 일부청구 각하， 일부청구 기각의 심판결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실， 갑 제1 내지 12호증， 갑 제36호증， 을 제1 내지 8호증(각 가지번호 포함)의 각 기재， 변론 전체의 취지

3. 본안전 항변에 관한 판단

가. 피고의 주장

원고가 이 사건 경정거부행위에 대하여 2001. 11. 26. 국세심판원에 심판청구를 제기 하여 일부청구 각하， 일부청구 기각의 심판결정을 받기는 하였으나， 당심에서 교환적으로 변경한 청구취지인 이 사건 소득금액변동통지 처분에 대하여는 전심절차를 거치지 아니하였고， 설령 이 사건 경정거부행위에 대하여 제기한 심판청구를 이 사건 소득금액변동통지 처분에 대한 전심절차로 본다고 하더라도， 위 심판청구는 이 사건 소득금액변동통지일인 2001. 6. 9.로부터 약 170일이 경과한 이후에 청구한 것으로서 부적법 하므로，이 사건 소득금액변동통지 처분의 취소를 구하는 이 사건 소는 국세기본법 제 56조 제2항 소정의 필요적 전치주의의 요건을 흠결하여 부적법하다.

나. 판단

조세소송에 있어서는 국세기본법 규정에 의하여 행정소송법 제18조 제2항， 제3항 및 제20조의 규정이 적용되지 아니하나， 다만 2개 이상의 같은 목적의 행정처분이 단계 적・발전적 과정에서 이루어진 것으로서 서로 내용상 관련이 있다든지， 세무소송 계속중에 그 대상인 과세처분을 과세관청이 변경하였는데 위법사유가 공통된다든지， 동일한 행정처분에 의하여 수인이 동일한 의무를 부담하게 되는 경우에 선행처분에 대하여，또는 그 납세의무자들 중 1인이 적법한 전심절차를 거친 때와 같이， 국세청장과 국세 심판원으로 하여금 기본적 사실관계와 법률문제에 대하여 다시 판단할 수 있는 기회를 부여하였을 뿐더러 납세의무자로 하여금 굳이 또 전심절차를 거치게 하는 것이 가흑하다고 보이는 등 정당한 사유가 있는 때에는 납세의무자가 전심절차를 거치지 아니하고도 과세처분의 취소를 청구하는 행정소송을 제기할 수 있다 할 것이다(대법원 2001. 3. 27. 선고 99두8039 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대， 제1심 판결이 선고된 2006. 6. 22. 무렵 에 이르러 비로소 소득금액변동통지의 처분성을 인정하는 대볍원 2006. 4. 20. 선고 2002두1878 전원합의체 판결이 선고되었는데，그 이전까지는 원고에게 법원에서 각하 될 것이 명백한 소득금액변동통지에 대한 취소를 구하기 위하여 전심절차를 거칠 것을 기대할 수 없고{소득금액변동통지를 항고소송의 대상이 되는 독립된 행정처분으로 볼 수 없다는 것이 종전 대법원 판례(대법원 1993. 6. 8. 선고 92누12483 판결，대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두10360 판결 등 참조)의 입장이었다}，원고로서는 항고소송으로 조세 채무의 확정력을 깨뜨리지 않은 채 부당이득반환청구를 할 수도 없었다. 이와 같은 상황에서 원고로서는 소득금액변동통지에 대한 불복방법으로 원고가 2001. 9. 3. 이미 납부한 원천징수 근로소득세액을 감액해 줄 것을 요구하는 감액경정청구를 한 후 이 사건 경정거부행위에 대하여 심판청구를 제기하는 방법을 택하였던 것이고， 결국 소득금액변동 통지가 처분으로 인정되기에 이르자 이미 불복기간이 도과하여 전심절차를 밟을 수도 없 는 이 사건에서 이제와 전섬절차를 요구함은 지나치게 가혹한 것으로 판단된다. 따라서 이 와 다른 전제에서 한 피고의 위 본안전 항변은 이유 없다.

4. 본안에 관한 판단(이 사건 GGG 인출금 000원 부분에 관한 판단)

가. 원고의 주장

"1) 원고는 적법한 절차를 거쳐 역외펀드인 GGG에 000 달러를 투자하고， 이를 투자유가증권으로 계상(計上)하여 사내에 유보하고 있었으므로， 비록 GGG로부터 000 달러가 무담보 대출되는 등의 사정으로 투자에 실패하였다 할지라도， 이를 원고의 자 산이 사외유출된 것으로 볼 수 없다. 따라서 이 사건 GGG 인출금은 유가증권투자 및 투자손실로서 손금에 산입되어야 하므로， 원고의 자산이 사외유출되어 최CC에게 귀 속되었음을 전제로 하는 이 사건 소득금액변동통지처분 중 이 사건 GGG 인출금 부분 은 위법하다. 그리고 원고가 GGG에 투자한 000 달러 중 GGG 인출금 000 달러{= 주식회사 HH 인터내셔널(이하HH'라 한다)에 송금한 000달러(이하이 사건 금원'이라 한다) + 사용처가 불분명한 000달러}는 모두 GGG로부터 인출된 것 이므로， 원고 자산의 사외 유출이 아닌 GGG 자산의 사외유출에 해당한다.",2) 이 사건 GGG 인출금 중 이 사건 금원은 HH의 계좌로 입금되어 무역자금 외화대출을 변제하는 데 사용되는 등 종국적으로 HH에 귀속되었고，사용처가 불분명한 000달러는 GGG의 대표자에게 귀속된 것으로 보아야 한다. 따라서 이 사건 GGG 인출금의 귀속자를 최CC으로 볼 수는 없으므로， 최CC에 대한 상여처분이 아닌 '기타 사외유출!로 소득처분을 해야 한다.

3) 이 사건 GGG 인출금 중 HH의 계좌로 입금되어 대출금 변제에 사용된 이 사건 금원에 관하여는， OOOO세무서장이 1999. 8.경 HH에 대하여 최CC에 대한 사외 유출로 소득처분을 하였으므로， 그 이후 2001. 6. 9. 동일한 금액에 관하여 원고에 대하여 한 이 사건 소득금액변동통지 처분 중 이 사건 금원 부분은 이중과세에 해당한다. 설령 그렇지 않다고 하더라도 최CC에게 현실적으로 귀속된 000달러 부분에 대하여는 이미 '상여'로 소득처분 된 바 있으므로， 이 사건 소득금액변동통지 처분 중 적어도 000달러 부분은 중복적인 소득처분에 해당하여 위법하다.

4) 원고는 1999. 5. 4. 최CC을 대표이사에서 해임하고 재산을 가압류한 후 최CC을 상대로 손해배상청구소송을 제기하여 000 원의 승소확정판결을 받고 그 중 일부를 추심하기도 한 점 등에 비추어， 이 사건 GGG 인출금은 최CC에 대한 손해배상채권의 형태로 사내에 유보되어 있다고 보아야 한다. 따라서 이 사건 GGG 인출금이 사외유출에 해당함을 전제로 하는 이 사건 소득금액변동통지 처분 중 이 사건 GGG 인출금 부분은 위법하다.

5) 이 사건 소득금액변동통지 처분의 근거가 되는 구 소득세법(2010. 12. 27. 법률 제10408호로 개정되기 전의 것) 제135조 제4항(이하 '이 사건 법률조항'이라 한다)은 조세법률주의 및 포괄위임입법금지 원칙에 위반되어 위헌 ・ 무효이므로 이 사건 소득금 액변동통지 처분은 취소되어야 한다.

6) 공적자금이 투입된 원고로부터 최CC의 소득세를 징수하기 위한 이 사건 소득 금액변동통지 처분은 부실기업에 대한 세무관리지침에도 반하는 위법 ・ 부당한 처분이다.

나. 인정사실

"1) 최CC은 김II의 도움을 받아 북방무역업을 하기 위하여 1995. 8. 25.경 주식회사 JJ종합무역상사를 설립하여 김II과 함께 공동대표이사가 되었고， 1997. 11. 4. JJ종합무역상사의 상호를 주식회사 HH 인터내셔널(앞서 본HH'를 의 미하는바， 이하에서도 'HH'라 한다)로 변경하여 1998. 5. 11.까지 HH의 대표이사로 재직하였다.",2) 최CC은 고KK으로부터 허위의 수출입서류를 작성하고 이를 이용하여 은행으로부터 수출환어음 매입대금조로 교부받은 외화를 수입대금 명목으로 외국에 송금하여 해외투자 자금으로 사용하자는 제의를 받고 이를 승낙한 다음，사실은 HH가 OOO 소재 OOO 인터내셔널(OOO International) 회사로부터 석유 정제시설을 수입하여 독립국가연합 사하공화국에 있는 LL(LL) 회사에 수출한 사실이 없음에도 마치 이를 수입하여 다시 수출하는 것처럼 수출입계약서， 선하증권 등 관련 서류를 허위로 작성한 다음， 1996. 6. 7. MM은행 OOOO지점으로부터 수출환어음 매 입대금조로 000달러를 교부받고， 위 MM은행을 통해 외국 은행에 수입선용장을 개설한 후 그 은행 지점의 OOO 회사 계좌로 수입대금 명목의 금원을 송금하는 방법으로 1997. 6. 2.까지 합계 000달러를 교부받아 이를 편취하고， 법령에 위반하여 000달러의 자산을 국외로 도피하였다.

3) 최CC은 1997. 6.경 김II으로부터 위와 같은 위장무역 방식의 자산 국외유출 사실을 폭로하겠다고 협박당하자 이에 불안을 느낀 나머지 위 국외유출자금을 국내로 재반입하고자 하였으나 그 중 상당액이 이미 러시아 지역에 이전되어 국내로 재반입하기 불가능하게 되었다. 이에 최CC은 당시 투자 조언을 해 주고 있던 고KK의 제안으로 외국에서 운영되는 역외펀드를 설립하여 원고 회사의 자금을 국외로 송금하여 자금세탁과정을 거친 후 위장무역으로 해외에 유출하였던 자금이 국내에 환수된 것처럼 가장하여 국내로 들여와 향후에 있을 수 있는 수사 및 재판과정에서 위 재산국외도피 사건을 은폐하거나 유리한 자료로 활용하기로 하였다.

4) 최CC은 1997. 7.경 영국 런던 소재 원고 회사 영국주재 사무소에서，사실은 역외펀드를 이용하여 해외에서 투자할 계획이 없었음에도 위와 같이 자금을 해외로 유출시킬 의도로 원고 회사의 국제부 담당상무 지NN， 이사 조PP에게 000 달러를 투자할 역외펀드 설립을 지시하고， 위 지시를 받은 지NN 등이 1997. 8. 20.경 국제적 조세회피 지역인 영국령 OOO군도에 GGG라는 역외펀드를 설립하였다. 한편 원고 회사 국제부 해외투자과는 그 무렵 최CC의 지시에 따라 "자본자유화 및 금융의 국제화 등 급변하는 국내외 금융환경 하에 자산을 효율적으로 운용하고 해외 유가증권투자의 확대 등을 추진하기 위해 GGG의 유가증권을 매입하고자 한다"는 내용의 품의서(갑 제20호증의 2)를 기안하여， 경리담당 전무이사인 김QQ， 대표이사 사장 박RR이 위 품의서의 결재란에 각 서명하였으나， 원고 회사의 국제부 직원 12명 중 GGG에 대하여 알고 있는 자는 GGG의 설립 업무를 담당한 조PP 국제부장과 기안담당자인 최SS 뿐이고， 위 조PP， 최SS도 투자처와 자금이체 내역을 전혀 알지 못하였다.

"5) 원고는 위 품의서에 근거하여 1997. 8. 22.경 및 1997. 9. 24.경 펀드 명의로 수익증권(Unit Certificate)을 2차례에 걸쳐 발행하고， 위 각 일자에 원고가 위 수익증권 을 각 000 달러에 전액 매입하는 형식으로 합계 000 달러를 UU은행 TT지점을 통해 VVVVV(VVVVV & VVVVV CoJ 계좌로 송금하고， 2회에 걸쳐 수익증권{각 5，000Units(1Units당 액면 000달러)， 이하 '이 사건 수익 증권'이라 한다}을 수취하였으며，(투자)해외유가증권'이라는 자산계정으로 회계장부에 기장하였는데， GGG의 유가증권 보유자(Unitholder)는 원고가 유일하다. 원고의 OO 현지법인은 1997. 8. 22. 원고의 수탁자인 VVVVV( VVVVV & VVVVV Company Limited)와 사이에， 위 OO 현지법인이 GGG의 운용자로서 모든 권한을 행사한다는 내용의 투자운용계약을 체결하였으나， 실제로 원고의 OO 현지법인이 GGG의 자금 운용에 관여한 사실은 없다.",6) 최CC이 고KK을 통하여 원고 회사 국제부 담당 상DD 지NN에게 지시하고， 지NN는 GGG의 수닥자인 VVVVV(VVVVV & VVVVV Company Limited)에게 지시하여 위 GGG의 자금 000 달러 중 000 달러를 〈표 7>의 '자금이체지시서' 기재 부분과 Berliner Bank의 OOOO(OOO) 구 좌 등으로 송금하였다. 그러나 원고가 보관하고 있는 '자금대출지시서'는 위 송금 내역과는 달리 WW Trade Associates Company Ltd. 등 4개 법인에 무담보로 자금을 대출하라는 것으로서 그 내용이 전혀 다르고， 차주로 되어 있는 WW Trade Associates Company Ltd. 등 4개 법인은 법인등기부조차 존재하지 않는 등 실체가 없는 회사(paper company)이며， 원고 회사의 실무자들도 차주에 대하여 모르고 있었다.

7) 위와 같이 송금된 금원 중 1997. 8. 28.에 13，971，670.77달러， 1997. 8. 29.에 14，732，441.85달러， 1997. 9. 29.에 29，969，720.92달러， 1997. 11. 6.에 9，999，982.50달러 등 합계 000달러(앞서 본 '이 사건 금원l을 의미한다)가 다시 HH의 국내 은 행계좌인 MM은행 OOOO남지점， 경기은행 서울지점 및 평화은행 충무로지점 계좌를 통하여 무역대금 명목으로 재송금되었고， 최CC은 1997. 10. 27.경 GGG의 자회사로 GGG Investment Ltd. 라는 페이퍼컴퍼니 (paper company)를 설 립 하여 1998. 9. 29. OOO군도에 상장을 시킨 후 GGG에서 보유하던 현금 및 위와 같이 교 부받은 약속어음 등을 위 자회사에 출자 형식으로 편입하였다.

8) HH는 1995. 8. 25. 설립되어 2000. 12. 11. 해산되었는데， 1997. 1. 1. 당시에 는 최CC 일가가 HH 발행 주식 80%{최CC 80，000주(40%)， 최CC의 자 최XX과 최YY 각 40，000주(20%)， 김II 40，000주(20%)}를 보유하고 있다가 1997. 7. 3. 김OO으로부터 주식을 양수함으로써 HH 발행 주식 100%를 보유하게 되었고， 최CC은 HH의 국내 은행에 대한 채무에 대하여 00 달러 한도의 개인 지급보증을 하고 있었다.

9) 원고는 GGG에 송금한 금액을 l억 달러의 투자유가증권으로 계상하였으나， 1999. 3. 결산시에 위 투자유가증권의 회수가 불가능하다고 보아 위 000 달러 중 이 사건 GGG 인출금 상당액인 000원을 투자유가증권 평가손실로 계상하고， 이를 세무상 손금불산입 ・ 유보처분하였다가 1999. 6. 30. GGG가 해체됨에 따라 2000. 3. 유보처분된 위 투자유가증권평가손실을 세무상 손금에 산입하였다.

10) 한편 보험감독규정은 보험사업자의 해외 투자와 관련하여， 보험사업자의 외국 환 및 해외부동산 등에 대한 투자한도는 총자산의 10% 이내로 제한하고(제57조)，보험 사업자(해외지점 및 현지법인을 포함한다)가 취득할 수 있는 해외유가증권은 외국환관 리법령에서 취득이 허용된 외화증권으로 제한하고 있는데(제58조)，외국환관리규정에서 는 투자대상으로서 '투자원금 및 수익에 대하여 주요 국제통화로서의 교환 및 회수에 제한이 없는 증권으로서 국제적으로 인정된 증권거래소에 상장되거나 상장예정인 증권，해당 국가 내에서 공인된 장외시장에 등록되거나 등록이 예정된 증권'을 규정하고 있다.

11) 금융감독원은 1999. 3.경 원고 회사에 대한 검사를 실시하여 최CC 등이 법령을 위반하여 부당하게 대출을 취급하거나 회사 자금을 횡령하였다는 이유로 최CC 등을 수사기관에 고발하였고，금융감독위원회는 1999. 3. 23. 원고에 대하여 보험업법 제107조에 의한 관리명령을 하였으며，이어서 원고를 부실금융기관으로 지정하고， 예 금보험공사에서 출자한 금액을 제외한 기존 주식 전부를 소각하는 자본금감소를 명령 하였다. 이에 따라 예금보험공사는 원고의 경영정상화를 위하여 00 원이 넘는 공적자금을 투입하였고，원고는 2002년 가을경 대한 컨소시엄에 매각되어 AA으로 편입되었다.

12) 원고는 1999. 5. 4. 이사회의 결의로 최CC을 대표이사 직에서 해임하였고，1999. 4.경부터 2002. 4.경까지 최CC 소유의 주식과 부동산을 가압류하였으며， 2000. 10. 26.경 서울지방법원 20007r합79585호로 최CC을 상대로 이 사건 기밀비 등의 횡령， 이 사건 GGG 인출금 000 달러 횡령 등을 포함한 불법행위를 청구원인 사실로 하여 손해배상청구소송을 제기한 후， 위 사건의 항소심에서 청구취지를 확장하였다. 서울고등법원은 2005. 4. 20. 최CC의 불법행위로 인한 손해액을 총 000 원으로 산정한 후 그 중 원고의 청구범위 내에서 최CC에게 000 원 및 이에 대한 지연손해금의 지급을 명하는 원고 승소판결(2003나69203호)을 선고하였으며， 그 판결은 그 무렵 확정되었다. 원고는 최CC에 대한 손해배상채권을 장부상 미수금 채권으로 관리하면서 2008. 9. 현재 약 000 원의 채권을 회수하였다.

13) 한편， 최CC은 1999. 7. 27. 서울지방법원 99고합35， 200(병합)， 387(병합)호로 김II， 고KK 등과 공모하여 위장무역 관련 서류를 허위로 작성하여 MM은행 등으로부터 수출환어음 매입대금조로 금원을 교부받아， 수입대금 명목으로 OOO 인터내셔널(OOO International) 회사 계좌로 달러를 송금하도록 함으로써 재산을 국외로 도피하였다는 등의 공소사실로 기소되었다. 한편， 원고는 2001. 6. 27. 이 사건 GGG 인출금 000 달러와 관련하여 최CC을 서울지방검찰청에 고소하였고， 최CC 은 2002. 7. 10. 원고 회사 소유의 000 달러를 횡령하였다는 등의 공소사실로 추가로 기소되었으며， 앞서 기소된 사건과 병합되어 2006. 7. 14. 서울고등법원(2006노929호) 에서 징역 5년 및 추징금 000원을 선고받았고， 위 판결은 그 무렵 확정되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실， 갑 제13 내지 25호증， 을 제12， 14호증， 을 제23 내지 26 호증(각 가지번호 포함)의 각 기재， 변론 전체의 취지

다. 판단

1) 원고가 GGG 발행의 수익증권을 적법하게 취득하였고， 000 달러의 유출은 GGG 자산의 사외유출이라는 주장에 대하여

위 인정사실과 증거들에다가 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사 정， 즉 ① 최CC은 위장무역 방식의 자산 국외유출 범행사실이 폭로되어 형사처벌을 받게 될 것을 염려하여， 역외펀드를 이용하여 자금을 국외송금한 후 자금세닥을 거쳐 국내에 재유입시키는 방법으로 위 국외유출자금이 정상적으로 환수된 것처럼 가장하기 위하여 형식적으로 GGG를 설립하게 하고， 원고의 자금 000 달러를 추가로 유출시컸던 점，② GGG에 송금된 000 달러 중 이 사건 금원이 다시 국내은행의 HH 계좌로 무역 대금 입금 명목으로 재송금되기는 하였으나， 원고 회사는 페이퍼 컴퍼니(Paper company) WW Trade Associates Company Ltd. 등 4개 회사에 무담보로 자금을 대출하라는 허위 내용의 자금대출지시서를 보관하고 있을 뿐， 위 송금 내역에 대하여 납득할 만한 해명을 하지 못하고 있는 점，③ 금융기관인 원고가 아무런 선용과 담보 가 없는 GGG 발행의 이 사건 수익증권을 매입함에 있어서 투자 타당성 여부도 검토하 지 아니하였고， 원고의 국제부 실무자들은 거액이 투자된 GGG의 실체에 대하여 전혀 모르고 있었던 점，④ 원고의 미국 OO 현지법인이 GGG의 운용자로서 모든 권한을 행사한다는 내용의 투자운용계약을 체결하고도 실제로 GGG의 자금 운용에 관여한 사 실이 전혀 없는 점，⑤ 최CC이 GGG의 자회사를 설립하여 1998. 9. 29. OOO군도에 상장시킨 사실은 인정되나， 이는 보험감독규정에 따른 해외유가증권 취득상 제한을 피하기 위한 것에 불과한 것으로 보이는 점，⑥ 최CC이 GGG에 송금된 자금 중 000 만 달러를 OOOO(OOO) 구좌 등을 거쳐 HH의 국내 은행계좌에 재송금되게 하거나， 사용처가 불분명한 곳에 사용하게 한 것은， 원고의 정상적인 투자의사결정 에 따라 GGG에 투자된 것이 아니라， 오로지 원고의 자금을 해외로 유출하여 자금세탁 을 거쳐 국내에 재반입함으로써 자신의 형사책임을 면할 목적이었고， GGG는 실체가 없는 페이퍼 컴퍼니(paper company)에 불과한 점 등을 종합하여 보면， 최CC은 사실 은 역외펀드를 이용하여 해외에 투자할 계획이 없었음에도， 원고의 자금을 역외펀드에 송금하여 자금세탁과정을 거친 후 이미 해외에 유출된 자금이 국내에 환수된 것처럼 가장하는 방식으로， 원고의 자금 000 달러를 인출하여 횡령하였음을 알 수 있고， 원고가 이 사건 수익증권을 매입하는 형태로 GGG에 000 달러를 투자하고， GGG가 허 위 내용의 '자금대출지시서!에 터잡아 000 달러를 OOOO(OOO) 구좌 등 으로 송금한 행위는 모두 최CC의 위 횡령범행을 보조하기 위한 수단에 불과하다고 할 것이다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

2) 이 사건 GGG 인출금 중 이 사건 금원은 HH에， 나머지 000달러는 GGG의 대표자에게 각 귀속된 것으로 보아야 한다는 주장에 대하여

위 인정사실과 증거들에다가 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사 정， 즉 ① 최CC이 수출입계약서 등을 허위로 작성하여 국내은행으로부터 수출환어음 매입대금 명목으로 금원을 대출받는 방식으로 거액의 자산을 국외에 도피하는 범행을 저질렀는데， 자신의 범행사실이 공범에 의하여 폭로될 위기에 처하자， 이를 은폐하거나 이로 인한 형사책임을 회피하기 위하여 역외펀드를 이용하여 이 사건 GGG 인출금을 횡령하기에 이른 점，② 이 사건 GGG 인출금 횡령 당시 최CC과 그 가족들이 HH의 발행 주식 100%를 보유하고 있었고， 최CC은 HH의 국내 은행에 대한 채무에 대하여 00 달러 한도의 개인지급보증을 하고 있었는바， 최CC은 이 사건 GGG 인출금을 횡령하여 자금세탁을 거쳐 HH의 국내 은행에 대한 채무를 변제함으로써 자신이 지배하고 있는 HH의 파산을 방지함과 아울러 지급보증채무의 현실화를 막을 수 있게 된 점，③ 이 사건 GGG 인출금 중 이 사건 금원이 자금세탁을 거쳐 MM은행 OOOO남지 점 등 HH의 국내 은행계좌로 입금되기는 하였으나， 원고는 GGG 발행의 이 사건 수익증권을 매입하는 방식으로 000 달러를 해외로 송금하고， GGG는 4개 회사에 대출하는 방식으로 제3자에게 자금을 유출하는 등 복잡한 자금세탁과정을 거쳤는바， 이러한 자금세탁 및 자금이동 과정을 실질적으로 지배한 자는 최CC이고， 국내 금융기관에 거액의 대출금 채무를 부담하고 있던 HH는 이 사건 GGG 인출금 횡령 과정에서 별다른 역할 없이 자신의 계좌로 대금을 송금받아 대출금을 상환하는 것에 그쳤으므로， 최CC은 이 사건 GGG 인출금 중 이 사건 금원 부분을 일단 횡령하여 자신에게 귀속시 켰다가， HH의 자산 국외유출로 인한 형사처벌 및 HH에 대한 개인지급보증채무의 현 실화를 막기 위하여 자금세탁을 거쳐 HH의 계좌로 입금한 것으로 보는 것이 합리적 인 점，④ GGG를 실질적으로 지배하고 있던 자는 최CC이므로， 이 사건 GGG 인출금 중 사용처가 불분명한 000달러는 !최CC'에게 귀속된 것으로 봄이 상당한 점 등을 종합하여 보면， 이 사건 GGG 인출금은 HH나 GGG의 대표자가 아닌 최CC에게 귀속되었다고 봄이 상당하다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

3) 이 사건 소득금액변동통지 처분이 이중과세에 해당한다는 주장에 대하여

살피건대， 갑 제30호증 내지 갑 제35호증(각 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면， HH는 1996. 5. 30.부터 1997. 6. 11.까지 해외에서 중계무역이 이루어진 것처럼 서류를 가공으로 작성하여 수입결제대금 명목으로 OOO 소재 OOOO 인터내셔널(OOO International)이 지정하는 계좌로 000달러를 송금한 사실， HH는 1997. 1. 18.부터 1997. 11. 7. 까지 위 송금액 중 000달러를 회수하였으나 나머지 000달러는 회수하지 못하였고， 국내 대출금융기관의 상환독촉에 따라 1998. 4. 29.부터 1998. 5. 4.까지 HH의 유상증 자대금 및 원고의 대출금으로 이를 변제한 사실， 이에 OOOO세무서장은 1999. 8.경 위 와 같이 해외에서 미회수된 000달러(원화 환산액 000원) 부분에 대하여 최CC이 개인적으로 사용한 것으로 보아 HH가 이를 국내은행에 변제한 시점에 위 금원이 사외유출된 것으로 보아 최CC에 대한 상여로 소득처분하고 HH에게 소득금액변동통지를 한 사실을 각 인정할 수 있다. 위 각 인정사실에 의하면， OOOO세무서장이 HH에 대하여 한 소득금액변동통지는 최CC이 1996. 5. 30.부터 1997. 6. 11.까지 허위서류를 제출하여 HH의 자금 000달러를 해외로 유출함으로써 자선에게 귀속시킨 행위를 대상으로 한 것 인 반면，이 사건 소득금액변동통지 처분은 최CC이 1997. 8. 22.경 및 1997. 9. 24.경 000 달러를 GGG에 송금하는 방식으로 횡령한 별개의 행위를 대상으로 한 것이어 서，그 과세대상을 달리하고 있으므로(소득금액변동통지의 상대방과 유출된 소득의 내용 또한 서로 다르다)，이 사건 소득금액변동통지 처분이 이중과세에 해당한다고 볼 수 없다. 이에 대하여 원고는， 위와 같이 해외로 유출된 000달러 중 미회수된 000달러는 HH의 유상증자대금 및 원고의 대출금으로 대위변제된 것이 아니라 이 사건 GGG 인출금 중 000달러 상당의 금원으로 대위변제된 것이라는 취지로 주장하나， 갑 제12， 17， 21， 40호증， 갑 제49 내지 52호증(각 가지번호 포함)의 각 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하고， 달리 이를 인정할 증거가 없다. 오히려 갑 제17호증의 1， 갑 제21， 26호증， 을 제23호증， 을 제24호증의 1 내지 4，을 제26호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정，즉 ① 최CC은 원고로 하여금 상환능력도 없는 HH에게 아무런 담보도 없이 1998. 2. 18.부터 1998. 12. 1.까지 사이에 10회에 걸쳐 000원을 대출해 주어 그 대출금으로 HH 의 은행채무를 상환하게 하였다는 취지로 진술한 바 있는 점，② 송금은행이 일치한다고 하여 HH로 송금된 자금이 GGG 투자자금의 수취계좌에서 인출된 이 사건 GGG 인출금 중 일부라고 단정할 수 없는 점，③ HH 수출관련 대금 재반입 내역을 보면 1996. 11. 4.부터 1997. 7. 18.까지 이 사건 금원 외 에도 OO(송금인) 등이 19회에 걸쳐 OO VVVVV Co.(송금은행)에서 HH의 국내계좌로 송금한 금액이 상당히 많았던 것으로 보이는 점，④ OOO 계좌나 McCullough Campbell 계좌 에는 GGG 투자자금 뿐만 아니라 HH 수출대금 등도 함께 입금되어 있었던 점 등에 비추어 보면， 위와 같이 해외로 유출된 000달러 중 미회수된 000 달러가 이 사건 GGG 인출금 중 000달러 상당의 금원으로 대위변제되었다고 보기는 어렵다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 원고의 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없다.

4) 이 사건 GGG 인출금이 손해배상채권의 형태로 사내에 유보되어 있다는 주장에 대하여

법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지 출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이고， 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등 의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도， 횡령행위에 이르게 된 경 위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적 ・ 구체적으로 판단하여야 하며， 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 한다(대법원 2008. 11. 13. 선고 2007두23323 판결 등 참조). 앞서 본 사정들과 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하면，① 최CC은 원고 등 10여개의 계열회사를 거느린 BBB그룹의 대주주로서， 1988. 1. 1.부터 원고의 대표이사 회장으로 재직하면서 원고의 경영을 지배하다가 1999. 5. 4.에 와서야 대표이사직에서 해임당하였는데， 1999. 3. 31. 당시 최CC과 그 가족들이 보유하고 있는 원고의 지분 은 45% 정도였으며， 나머지 지분은 원고의 임직원들과 계열회사 등에 분산되어 있었던 점，② 이 사건 GGG 인출금 횡령 후 약 1년 6개월이 지난 1999. 3.경에야 원고가 아닌 금융감독원이 최CC을 수사기관에 고발한 점，③ 금융감독위원회는 보험업법 관련 규정에 의하여 1999. 3. 23. 원고에 대한 관리명령을 하고 박ZZ를 보험관리인으로 선임하였으며， 최CC을 포함한 원고의 모든 임원에 대하여 보험계약 기타 거래와 재산의 관리 및 처분에 관한 직무집행의 정지를 명함으로써 그 무렵 원고에 대한 실질적인 지배권 또는 경영권이 공적 기관으로 념어갔다고 할 수 있는 점，④ 원고는 그 후에 가서야 비로소 횡령으로 인한 손실을 최소화하고 이를 회수하기 위하여 최CC을 상대로 가압류 신청， 손해배상청구소송 제기 및 형사 고소를 한 점 등의 사정을 알 수 있는바， 이러한 사정을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면， 최CC이 이 사건 GGG 인출금을 횡령할 무렵에는 최CC이 원고를 사실상 지배하고 있어 최CC과 원고의 의사를 동일시할 수 있었다고 보여지고， 따라서 원고로서는 최CC의 이 사건 GGG 인출금 횡령 사실을 알고서도 이를 사실상 묵인 또는 추인한 것으로 봄이 타당하므로 이 사건 GGG 인출금 횡령 행위는 애초에 그 회수를 전제하지 아니한 것으로서 곧바로 그 인출 금 상당액이 사외유출되었다고 보아야 할 것이며， 이 사건 GGG 인출금 횡령 이후 상 당한 기간이 경과한 후에 원고가 타의에 의해 그 회수를 위한 조치를 취하였다고 해서 달리 볼 것은 아니다. 따라서 이와 다른 전제에서 한 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5) 이 사건 법률조항이 위헌 ・ 무효라는 주장에 대하여

소득처분에 의한 의제소득에 있어서，① 소득처분의 절차와 방법에 관하여는 법인세법 제67조와 구 법인세법 시행령 제106조가，② 소득처분에 의한 의제소득이 소득세 의 과세대상이 된다는 점은 구 소득세법 제17조 제1항 제4호， 제20조 제1항 제1호 (다)목， 제21조 제1항 제20호가，③ 소득처분에 의한 소득금액이 원천징수의 대상이 된 다는 점은 구 소득세법 제127조 제1항이 각 규정하고， 나아가 구 국세기본법 제21조 제2항，제22조 제2항은 원천징수하는 소득세는 소득금액을 지급한 때에 그 납세의무가 성립 ・ 확정된다고 규정하고 있는데，소득처분에 의한 의제소득의 경우에는 당해 소득 금액을 현실적으로 지급하였다는 객관적 사실에 과세근거를 두는 것이 아니어서 소득 금액의 지급시기를 의제할 필요가 있고，이에 따라 이 사건 법률조항과 구 소득세법 시행령 제192조 제2항이 그 지급시기를 소득금액변동통지서가 송달된 때로 의제한다고 규정하고 있으므로， 소득처분에 의한 소득금액에 대한 원천징수의무는 소득금액변 동통지서가 송달된 때 성립 ・ 확정된다. 이러한 점에서 소득금액의 지급시기를 의제한 이 사건 법률조항과 구 소득세법 시행령 제192조 제2항은 앞서 본 소득세 과세 및 원천정수에 관한 법률의 근거규정들에 따라 구체적으로 원천징수의무를 성립 ・ 확정시키기 위한 절차적 규정이라고 볼 수 있고， 따라서 이 사건 법률조항과 구 소득세법 시행령 제192조 제2항을 앞서 본 법률의 근거규정들과 따로 분리하여 그 자체만 가지고 조세법률주의에 반하는 것이라고 말할 수는 없다. 뿐만 아니라， 이 사건 법률조항이 "법인세법에 의하여 처분되는 상여는 대통령령이 정하는 날에 지급하는 것으로 본다"고 규정하여 구체적인 위임의 범위와 한계를 설정 하고 있고， 그 위임에 따라 구 소득세법 시행령 제192조 제2항이 소득처분에 의한 배당 ・ 상여 및 기타소득은 소득금액변동통지서를 받은 날에 지급한 것으로 본다고 규정 하고 있으므로，이와 같이 소득세 과세 및 원천징수에 관하여는 법률에 그 근거규정을 두고 다만 그 소득금액의 지급의제시기에 관해서만 구체적으로 범위를 정하여 대통령령에 위임하고 있는 입법형식이 조세법률주의에 반하거나 위임입법의 범위와 한계를 벗어났다고 보기는 어렵다고 할 것이다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다

6) 부실기업에 대한 세무관리지침에 반하는 위법 ・ 부당한 처분이라는 주장에 대하여

살피건대， 부실기업에 대한 세무관리지침은 행정청 내부의 사무처리준칙에 불과하여 대외적 효력이 발생하는 법규명령이라고 보기는 어려운 점， 갑 제55호증의 2의 기재에 의하면 기업재산의 변칙유출액 등에 대한 소득세는 그 소득의 귀속자로부터 직접 징수하도록 하되， 귀속자의 재산이 없어 소득세를 징수할 수 없는 경우에는 직접 과세 하지 아니하고 기업으로부터 정수한다고 규정하고 있음을 알 수 있는바， 이에 따르면 부실기업에 대한 세무관리지침은 귀속자에게 자력이 충분함을 그 전제로 하고 있어 최 CC에게 자력이 없는 이 사건에 그대로 적용하기는 곤란하다고 보이는 점 등에 비추 어 보면， 이 사건 소득금액변동통지 처분이 부실기업에 대한 세무관리지침에 반하는 위법 ・ 부당한 처분이라고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5. 결론

그렇다면 환송전 당심에서 교환적으로 변경된 원고의 청구 중 이 사건 GGG 인출금 000원 부분，즉 2001. 6. 9.자 1997년 귀 속 000원의 소득금액 변동통지 처분 부분은 이유 없으므로 이를 기각한다.

심급 사건

-서울행정법원 2006.06.22.선고 2002구합20695

-서울고등법원 2009.01.14.선고 2006누16504

-대법원 2012.5.9.선고 2009두2887

서울고등법원 2013.02.15.선고 2012누12961

-대법원 2013.07.25.선고 2013두6596

참조조문

-국세기본법

-국세기본법 제21조 제2항

-국세기본법 제22조 제2항