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전심사건번호
조심2014서2318, 조심2014광2400 (2015.03.16)
제목
합병신주에 대한 명의신탁은 새로운 명의신탁행위를 하였다고 보아야 하고 조세회피와는 상관없는 뚜렷한 목적이 없음
요지
종전의 명의신탁관계는 합병에 의하여 합병구주가 소멸됨에 따라 동시에 해소되고, 기존 명의신탁자와 명의수탁자 사이에는 합의 또는 의사소통 하에 명의수탁자 명의로 합병신주를 취득하여 명의개서를 마침으로써 새로운 명의신탁행위를 하였다고 보아야 하고 조세회피와는 상관없는 뚜렷한 목적이 있었다고 볼 수 없음
관련법령
상속세 및 증여세법 제45조의2명의신탁재산의 증여의제
사건
2015구합64909 증여세등부과처분 등 취소청구의 소
원고
이AA, 문BB
피고
CCC세무서장
변론종결
2016.04.22.
판결선고
2016.06.03.
주문
1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.
2. 소송비용은 원고들이 부담한다.
청 구 취 지
피고가 2013. 10. 1., 원고 이AA에게 한 2010. 10. 13.자 증여분 증여세 00,000,000원 및 2010. 12. 17.자 증여분 증여세 000,000,000원의 각 부과처분 및 원고 문BB에게 한 증여세 연대납부의무자 지정처분을 모두 취소한다.
이유
1. 처분의 경위
가. 주식회사 DDD솔루션(이하'DDD솔루션'이라 한다)은 2003. 4. 28.부터 자동차부품 제조업을 영위하다가, 2010. 12. 17. EE산업 주식회사에 흡수합병(이하'이 사건 합병'이라 한다)되었고, EE산업은 합병 후 상호를 FFF에스 주식회사(이하 합병 후 회사의 명칭을 통틀어'EE산업'이라 한다)로 변경하였다.
"나. 한편, DDD솔루션의 주주들로 등재되어 있던 원고 이AA, 문GG, 일본국 법인인 H&I; 주식회사(이하'H&I;'라 한다), 이JJ(이하 4인을 통틀어'원고 이AA 등'이라 한다)는 주식변동상황명세서상 아래 표 기재와 같이 2010. 10. 13. 강KK, 강LL 명의의 각 00,000주의 주식을 각 00,000주씩을 취득하였고(이하'이 사건 주식 취득'이라하고, 원고 이AA가 취득한 주식을'이 사건 제1주식'이라 한다), 2010. 12. 17. 이 사건 합병으로 인해 자신이 보유하고 있던 DDD솔루션 주식 1주당 EE산업 주식 0.000000주의 비율로 EE산업의 주식을 취득하였다(이하 원고 이AA가 위 합병으로 취득한 EE산업의 주식 00,000주를'이 사건 제2주식'이라 한다).",<도표 삽입을 위한 여백>
(단위 : 주)
주주명
DDD솔루션
FFF에스
2007년
(1주당 0원)
2010년
(1주당 00,000원)
2010년
(1주당
00,000원)
기초
1.1.
7.27.
7.27.
12.28.
기말
1.15.
10.13.
12.17.
12.17.
감자
증자
합병전
합병후
이AA
00,000
00,000
0,000
00,000
00,000
00,000
문GG
0,000
0,000
00,000
00,000
00,000
HI㈜
00,000
00,000
0,000
0,000
00,000
00,000
00,000
이JJ
0,000
0,000
0,000
0,000
00,000
00,000
00,000
강KK
00,000
-00,000
강LL
00,000
-00,000
합계
00,000
00,000
00,000
0,000
0,000
00,000
00,000
00,000
00,000
000,000
다. 서□□세무서장은 2013. 10. 1., DDD솔루션의 대표이사인 원고 문BB이 DDD솔루션과 EE산업을 실질적으로 경영하면서 2010. 10. 13. 원고 이AA 등에게 주식을 명의신탁하였고, 이 사건 합병시 주식을 다시 명의신탁한 것으로 보아 구 상속세및 증여세법(2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것) 제45조의2(이하'이사건 규정'이라 한다)에 따라 원고 이AA에게 2010. 10. 13.자 증여분 증여세 000,000,000원 및 2010. 12. 27.자 증여분 증여세 000,000,000원을 결정‧고지한 것을 비롯하여 문GG, H&I;, 이JJ에게 각 명의신탁받은 주식에 관하여 증여세를 각 결정‧고지하고, 원고 문BB을 증여세 연대납세의무자로 지정‧통지하였다(이하 위 증여세 부과처분과 연대납세의무자 지정처분을 통틀어'당초 처분'이라 한다).
라. 원고들과 문GG, 이JJ는 2014. 4. 23. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2015. 3. 16. 당초 처분을 DDD솔루션의 주식의 1주당 가액 산정 방법을 변경하여 재산정하여 경정하라는 취지의 결정을 하였다.
"마. 피고는 2015. 3. 27. 아래 표 기재와 같이 당초 처분을 각 감액 경정하고, 원고 문BB에게 심판청구결정에 따른 처리결과를 통지하였다(이하 이와 같이 감액되고 남은 당초처분을이 사건 처분'이라 한다).",[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1, 2호증(가지번호 있는 것은 가지번호를 포함한다, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 관계법령
별지1 관계법령 기재와 같다.
3. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 인정사실
1) DDD솔루션은 2005년 8월경 부도로 2006. 9. 5. 회생절차개시결정을 받았고, 2007. 7. 17. 회생계획인가결정을 받았다(□□지방법원 000회합0 회생 사건).
2) 그 후 DDD솔루션은 회생계획상의 변제자금 조달을 위하여 신주발행 허가신청을 하여 2009. 11. 11. 허가결정(이하'이 사건 허가결정'이라 한다)을 받았고, 2010. 1. 15. 00,000주의 신주를 발행하였다(이하'이 사건 증자'라 한다). 위 신주는 강KK, 강LL이 각 00,000주씩 인수한 것으로 주주명부에 기재되었다.
3) 회생법원은 2010. 2. 24. DDD솔루션이 회생계획에 따른 변제를 모두 완료하였다는 이유로 회생절차 종결 결정을 하였다.
4) 한편, 문GG은 2009. 4. 1. 오NN으로부터 0억 원을 차용하되, 오NN과 DDD솔루션 사이의 고철거래를 전제조건으로 하여 2014. 3. 31.까지 무이자로 차용하고, 그 이전에 DDD솔루션의 귀책사유로 거래가 중지될 시에는 차용일로부터 연 10%의 금리를 적용하여 변제한다는 내용의 차용증(이하'이 사건 차용증'이라 한다)을 작성하였다.
5) 원고 이AA와 문GG은 2009. 12. 20.자로 DDD솔루션의 원고 이AA의 증자 자금 0억 원을 문GG이 대납하고, 그 변제는 상장 또는 주식 매각시 0억 원 미만의 가치가 있으면 그 금액으로 하고 0억 원 이상의 가치가 있을 때는 0억 원을 변제하기로 하는 내용의 합의서(갑 제10호증, 이하'이 사건 합의서'라 한다)를 작성하였다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 앞서 본 증거, 갑 제4 내지 13호증, 을 제3 내지 12호증의 각 기재, 증인 문GG의 일부 증언, 변론 전체의 취지
나. 이 사건 제1주식에 관하여
1) 명의신탁 여부
가) 명의신탁관계는 반드시 신탁자와 수탁자 간의 명시적 계약에 의하여서만 성립되는 것이 아니라 묵시적 합의에 의하여서도 성립될 수 있다(대법원 2001. 1. 5. 선고 2000다49091 판결 참조).
나) 앞서 본 사실 및 증거와 을 제13 내지 20호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고 이AA는 이 사건 제1주식을 원고 문BB으로부터 명의신탁받았다(이하'제1명의신탁'이라 한다)고 봄이 타당하다.
① DDD솔루션이 이 사건 허가결정에 따라 증자를 실시한 것은 2010. 1. 15.이고, 위 증자시 신주는 DDD솔루션의 관리인으로 선임된 강OO의 아들인 강KK과 조카인 강LL이 취득한 것으로 명부상 등재되었다. 문BB은, 강OO이 EE산업을 상대로 제기한 대여금 청구 소송(□□지방법원 0000가합000 사건, 이하'이 사건 민사소송'이라 한다)에 증인으로 출석하여 위 주식을 자신이 취득하고자 하였으나, 이 사건허가결정이 제3자 인수 방식에 대한 것이어서 강KK, 강LL의 명의를 이용한 것이고. 위 신주의 취득 자금도 자신이 관리‧사용하는 동생 문GG 명의의 차명계좌로부터 지급하였다는 취지로 진술하였고, 초반의 세무조사 과정에서는 그와 같은 취지로 진술하였다.
② 그 후의 세무조사 과정에서는 문BB은 이 사건 증자시 강KK, 강LL 명의를 빌린 것은 맞지만 그 자금은 기존 주주들인 원고 이AA 등의 자금으로 납입하였다는 취지로 진술을 바꾸었다. 원고 이AA는 문GG으로부터 증자 자금을 차용하여 납입하였다고 주장하고 있는데, 문GG은 세무조사 과정에서 2010. 1. 15.자 이 사건 증자에 관하여는 전혀 알지 못하고, 증자대금 명목으로 2010년 10월경 0억 원을 출금하여 문BB에게 전달하였을 뿐이라고 진술하여, 문BB의 위 진술과 일치하지 않는다.
③ 문GG은 고철업체인 △△에스티의 대표 오NN으로부터 0억 원을 실제로 차용하여 이 사건 증자대금을 납입하였다고 주장하였다. 그러나 오NN은 이 사건 차용증을 작성한 것은 사실이지만 원고 문BB이 신용불량자라는 이유로 문GG의 계좌로 입급하여 달라는 요청을 받고'고철보증금'명목으로 지급한 0억 원에 대하여 작성한 문서이지, 문GG 개인에게 대여한 돈은 아니라고 밝히고 있고, 이 사건 차용증에도 고철 거래를 금전 차용의 전제조건으로 정하고 있다. 설령 문GG이 2009. 4. 1. 오NN으로부터 개인적으로 0억 원을 차용하였다고 보더라도, 2010. 1. 15.자 이 사건 증자 및 2010. 10. 13.자 이 사건 주식 취득과는 시기상 상당한 차이가 있어 위 차용금이 이 사건 증자를 위한 자금이었다고 단정하기 어렵고, 문GG은 일관되게 오빠인 문BB을 돕기 위해서 주식의 경제적 가치 등은 생각하지 아니하고 0억 원을 증자대금으로 지급하였다는 취지로 진술하고 있으나, 이 사건 증자 및 주식 취득의 경위 및 내용에 관하여 제대로 인지하지 못한 채 자금을 지급한 것으로 보아 문BB이 필요한 데에 자금을 사용하도록 제공하고, 자신의 명의가 주식 취득 등에 사용되는 것도 무방하다고 허락하였다고 보는 것이 자연스럽다.
④ 이 사건 증자 당시 DDD솔루션은 회생절차가 진행중이었으므로, 일반적으로 신주 인수 등 투자를 결정하기 어려운 상황이었다. 원고 이AA가 실질적으로 이 사건 신주를 인수할 특별한 이유가 있다고 볼 근거가 없고, 자신의 자금으로 신주인수대금을 지급하지도 않았다.
⑤ 이 사건 합의서의 내용은, 원고 이AA가 문GG에게 주식 매각 대가 범위 내에서만 0억 원을 변제하면 된다, 즉 이 사건 제1주식의 매매차익만 원고 이AA가 취득하고 손해는 전혀 보지 않는다는 것으로서 원고 이AA가 이 사건 주식을 자신의 대금으로 인수하는, 즉 DDD솔루션에 투자하는 것이라고 보기도 어렵고, 문GG으로서는 원고 이AA에게 이러한 내용의 합의를 해서라도 이 사건 신주를 인수하게 할 이유가 있다고 볼 수 없다. 오히려 원고 이AA와 문BB, 문GG의 관계 및 과세 전후의 사정 등을 반영하여 이 사건 주식 취득 이후에 합의서가 작성되었다면 납득할 수 있는 내용이다.
⑥ 원고 이AA는 세무조사 과정에서 DDD솔루션과 관련하여 최초 주식 취득내역‧경위 및 회사 주요사항을 알지 못하며, 문GG이 증자자금을 대납하기로 하고 증자에 참여하였을 뿐, 구체적인 주식 취득 내역, 이 사건 합병 등에 관하여 전혀 아는 바가 없다고 진술하였다.
⑦ 원고 이AA와 문GG의 별지2'근로소득 현황'각 표 기재와 같은 각 소득신고 내역에 비추어 DDD솔루션의 주식을 취득할 만한 여유 자금이 있다고 보기 어렵고, 문GG이 오NN으로부터 개인적으로 금전을 차용할 능력이 있다고 인정하기도 어렵다. 달리 이들의 추가 소득에 관한 자료가 제출된 것은 없다.
2) 조세회피의 목적 존부
가) 구 상속세및증여세법 제41조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 이 경우 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다(대법원 1999. 7. 23. 선고 99두2192 판결, 대법원 2004. 12. 23. 선고 2003두13649 판결 등 참조). 따라서 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 입증할 수 있다 할 것이나(대법원 2006. 5. 12. 선고 2004두7733 판결 등 참조), 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 한다(대법원 2006.9. 22. 선고 2004두11220 판결, 대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두24968 판결 등 참조).
또한 위와 같은 입법 취지에 비추어 볼 때 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 위 조항 단서를 적용하여 증여의제로 의율할 수 없는 것이므로 다른 주된 목적과 아울러 조세회피의 의도도 있었다고 인정되면 조세회피목적이 없다고 할 수 없다(대법원 2009. 4. 9. 선고 2007두19331 판결 참조).
나) 위 법리에 비추어 제1명의신탁에 조세회피목적이 있었는지에 관하여 본다.
주식의 명의신탁이 이루어진 이상 제1명의신탁에는 조세회피목적이 있었던 것으로 일응 추정된다. 앞서 본 각 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거만으로는 위 추정을 뒤집고 제1명의신탁이 DDD솔루션의 회생을 위한 목적(이하'회생 목적'이라 한다) 외에 조세회피목적이 없었다고 보기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.
① 회생법원은 DDD솔루션에 대하여 증자의 경우 제3자 배정만을 허가하고자 하였는데, 원고 문BB은 실질적으로는 자신이 주식을 취득하고 기존 주주 명의로 명의신탁하고자 하였으면서도 회생법원의 허가를 얻기 위하여 제3자인 강KK, 강LL 명의로 주식을 명의신탁한 것이다. 이는 회생법원의 허가를 잠탈하는 행위에 해당한다. 뿐만 아니라, DDD솔루션이 증자 외에 자금 차입 등 기업의 회생을 도모하기 위한 다른 방법을 취할 수 없었다고 단정할 수도 없다. 또한 제1명의신탁은 강KK, 강LL에게 명의신탁된 주식을 다시 기존 주주들 명의로 변경하기 위하여 이루어진 것으로서 그 자체로 기업의 회생을 위한 목적이라고 보기도 어렵다.
② 문BB은, 이 사건 증자시 DDD솔루션의 관리인인 강OO 명의로 신주를 모두 인수하려고 하였으나, 그 경우 전체 주식의 약 60%의 주식을 강OO 명의로 소유하게 되어 과점주주가 되기 때문에 강KK, 강LL 명의로 나누어 신주를 인수하였다는 취지로 이 사건 민사소송에서 증언하였다.
③ 원고 문BB은 실질적으로 DDD솔루션의 과점주주임에도 제1명의신탁으로 인하여 위 회사의 체납 세금에 대한 제2차 납세의무를 면할 수 있었다. 또한 이로써 DDD솔루션의 취득 자산과 관련하여 지방세법 제7조 제5항이 정한 간주취득세도 면하게 되었다.
④ 원고 문BB은 1997년경 자동차 부품 업체인 주식회사 PP엔지니어링을 설립하여 대표이사로 재직하면서 운영하다가 부도로 2005. 6. 30. 폐업하였는데, 위 회사는 부가가치세 000,000,000원을 체납하였으나, 원고 문BB은 제2차 납세의무를 부담하지 않았다.
다. 이 사건 제2주식에 관하여
1) 새로운 명의신탁이 이루어졌는지에 대하여
가) 다음과 같은 관계법령의 내용 및 취지, 사정 등을 종합하여 보면, 종전의 명의신탁관계는 합병에 의하여 합병구주가 소멸됨에 따라 동시에 해소되고, 기존 명의신탁자와 명의수탁자 사이에는 합의 또는 의사소통 하에 명의수탁자 명의로 합병신주를 취득하여 명의개서를 마침으로써 새로운 명의신탁행위를 하였다고 보아야 한다.
① 흡수합병의 경우에는 소멸회사의 주주에 대하여 존속회사의 주식이 배정되는데, 합병비율에 따라서는 이 사건과 같이 배정되는 존속회사의 주식수가 소멸회사의 주주가 가지고 있던 주식수보다 감소되는 경우 주식의 배정을 위한 준비로 주식을 병합할 수 있으며 자본감소시 주식병합의 절차를 준용된다(상법 제530조 제3항, 같은 법 제440조 내지 제443조). 이때 구 주권제출기간이 만료됨으로서 그 주권이 실효되는 절차를 밟게 되므로, 사실상 기존 명의신탁자와 명의수탁자 사이의 명의신탁의 목적 재산인 합병구주는 소멸됨으로써 그 명의신탁에 따른 법률관계도 당연히 소멸된다.
② 더구나 위와 같은 합병절차에 있어 피합병회사의 주주는 합병계약에서 정하여진 합병비율에 따라 그 신주를 배정받게 되는 것이기는 하나, 그 과정에 주주총회 특별결의, 합병반대주주의 주식매수청구권(상법 제522조의3) 등 합병에서 이탈할 수 있는 수단이 존재하므로, 주식의 포괄적 교환에서와 마찬가지로 주식매수청구권을 행사하지 않는 합병구주의 주주는 결국 그러한 권리를 행사하지 아니함으로써 합병신주를 취득하게 된다. 따라서 합병절차가 진행되고 있음에도 합병구주의 명의수탁자가 주식매수청구권을 행사하지 않고 또한 실명전환절차도 밟지 아니하였다면 합병신주에 대하여 기존 명의신탁자가 기존 명의수탁자 앞으로 별도로 합병신주에 대한 명의신탁을 하는 것에 대한 합의 또는 의사소통이 있었다고 보아야 한다.
③ 한편, 주식이란 주주권 또는 주주의 지위를 뜻하는 사원권인데, 위와 같이 주식이 표창하는 권리에는 주식회사의 단체적 의사결정에 참여할 수 있는 의결권 외에도 이익배당청구권 및 주식회사 해산시 잔여재산분배청권 등이 포함된다. 그런데 합병구주에서 비롯하는 피합병회사의 의결권, 이익배당청구권, 잔여재산분배청구권과 합병신주에서 비롯하는 존속회사의 의결권, 이익배당청구권, 잔여재산분배청구권은 그대상, 내용 등이 전혀 다르다.
④ 주주 1인이 보유하는 합병신주와 합병구주는 그 합병비율이 공정할 경우에 한하여는 소멸회사의 합병구주의 재산가치가 존속회사에 관하여 배정받은 합병신주의 재산가치와 같게 되므로 그 경제적 등가성이 있다. 그러나 종전 합병구주 1주가 표창하는 권리의 내용은 소멸회사의 순자산가치에 관한 것인데 비하여 합병신주 1주가 표창하는 권리는 소멸회사와 합병 전 존속회사의 순자산가치를 모두 표창하고 있다.
⑤ 합병구주에 대하여 실명전환 없이 합병구주에 대한 대가로 합병신주를 배정받아 명의수탁자 명의로 존속회사 주주명부에 명의개서를 마치는 행위는 합병구주를 처분한 대금으로 새롭게 합병신주를 취득한 다음 명의신탁과 명의개서를 마치는 행위와 그 실질이 다르지 않다.
나) 원고 이AA가 이 사건 제1주식을 명의신탁받았음은 앞서 본 바와 같고, 원고 이AA는 DDD솔루션에 대한 회생절차가 진행중이던 2007. 1. 1. DDD솔루션의 주식 00,000주를 취득하였다가 2007. 7. 27. 이루어진 감자로 그 중 0,000주(이하'이 사건 종전 주식'이라 한다)를 보유하게 되었는데, 당시 부도로 인해 투자금 회수 여부도 불분명한 DDD솔루션에 원고 이AA가 자신의 자금을 실제로 투자할 특별한 이유를 찾을 수 없는 점, 위 종전 주식 취득 당시부터 DDD솔루션의 회사 사정이나 자신이 취득한 주식의 내역 등에 관하여 전혀 알지 못하고 알려고 하지도 않은 점 등에 비추어 보면, 원고 이AA가 이 사건 종전 주식도 원고 문BB으로부터 명의신탁 받았다고 봄이 타당하다. 따라서 이 사건 제2주식은, 원고 이AA가 명의신탁받아 보유하고 있던 이 사건 종전 주식 및 이 사건 제1주식의 주주로서 이 사건 합병으로 인해 취득한 EE산업의 주식이므로, 이에 관하여 원고들 사이에 새로운 명의신탁관계가 형성되었다고 볼 수 있다(이하 이 사건 제2주식에 관한 명의신탁을'제2명의신탁'이라 한다).
2) 조세회피목적 존부
이와 같이 주식의 명의신탁이 이루어진 이상 제2명의 신탁에는 조세회피목적이 있었던 것으로 일응 추정되고, 앞서 위 나.의 2) 나)항 기재 각 사정과 다음과 같은 사정, 즉 이 사건 제2주식의 실질주주인 원고 문BB이 이 사건 제2주식을 4인에게 분산하여 명의신탁함으로써 EE산업의 과점주주의 지위를 면하여 EE산업의 체납세액에 대한 제2차 납세의무를 부담하지 않을 수 있게 되었고, EE산업에 이익 배당이 이루어지는 경우 그 배당소득에 대한 종합소득세 세율이 낮아질 가능성이 있으며, 간주취득세도 면하게 된 반면, 제2명의신탁에 조세회피와는 상관없는 뚜렷한 목적이 있었다고 볼 아무런 증거가 없는 점 등에 비추어 보면, 원고들이 제출한 증거만으로는 조세회피목적이 없었다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.
4. 결론
원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각한다.