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기각
조세특례제한법 제85조의 기준시가 과세기준일을 언제로 보아야 하는지

조세심판원 조세심판 | 조심2012서2981 | 양도 | 2012-09-06

[사건번호]

[사건번호]조심2012서2981 (2012.09.06)

[세목]

[세목]양도[결정유형]기각

[결정요지]

[결정요지]처분청이 쟁점토지 소재지역이 관광지에 편입된 83.11.28.을 사업예정지역 지정이로 보고 조세특례제한법 제85조의 적용을 배제한 처분은 잘못이 없음

[관련법령]
[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 1995.2.21. 매매로 취득한 OOO대지 355㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 OOO 제3지구지역 토지로 충청남도 OOO에 2006.12.14. 양도하고, 당시 「소득세법」제104조의2 제1항에 의한 지정지역(지정일 : 2005.8.19.) 내에 있던 쟁점토지에 대하여「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제85조를 적용하여 양도가액을 기준시가에 의한 OOO원으로 하여 양도소득세를 신고·납부하였다.

나. 처분청은 조특법 제85조에 의하여 기준시가로 과세할 수 있는 토지는 OOO 관광지 지정일인 1969.1.21.[당초 지정당시 신흑동 일대로 기재되어 있어 쟁점토지가 당초 관광지 지정시 실제 포함되었는지 여부가 불분명하므로 관광지 지정 면적이 최종적으로 확정된 1983.11.28.] 이전에 취득한 경우에 한하는 것이고 쟁점토지는 동 지정일(1983.11.28.) 이후 취득하여 양도한 것이므로 기준시가가 아니라 실지거래가액을 적용하여 과세할 대상으로 보아 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하고 2012.4.13. 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2012.6.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점토지에 대한 기준시가 과세기준일은 OOO 제3지구에 대한「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제91조의 규정에 의한 실시계획인가일(이는 곧 사업예정지정 지정일임)이고, 동 인가일은 교통부장관이 OOO 관광지 면적을 단순히 변경·지정한 1983.11.28.이 아니라 사업의 시행에 필요한 세부계획을 인가한 2005.8.10.로 보아야 하며, 아울러 OOO도지사가 이를 고시(OOO)한 위 날짜가 사업에 대한 사업인정고시일이고 그로부터 소급하여 2년이 되는 2003.8.10.이 사업예정지정 지정일보다 빠르므로 2003.8.10.을 기준시가 과세기준일로 보아야 하는바, 이는 공익사업으로 수용되는 토지에 대하여 기준시가로 과세하고 예외적으로 투기수요자에게까지는 혜택을 주지 않겠다는 조특법 제85조의 입법취지에도 부합한다.

(2) OOO세무서장은 OOO시장에게 사업인정고시일로부터 2년 이전에 취득한 토지는 기준시가로 신고할 수 있다는 공문(OOO, 2006.8.30.)을 발송하였고, 이에 의하여 OOO시장은 청구인 외 848인에 대하여 OOO 제3지구 조성사업 손실보상 협의 요청 공문(OOO, 2006.11.24.)에서 사업인정고시일로부터 2년전인 2003.8.10. 이전에 취득하고「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 의거 2006.12.28.까지 협의(계약)할 것을 요청하면서 2006.12.31.까지 양도하는 경우 기준시가로 신고할 수 있다고 하였으므로 실지거래가액에 의한 이 건 과세는 「국세기본법」제15조 소정의 신의성실원칙을 위배한 처분이다.

나. 처분청 의견

2006년 당시 OOO지역은 투기지역(2005.08.19.)으로 지정되었고, 국세청 과세기준자문회신(OOO, 2011.7.5.)에 따르면 조특법 제85조 [지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례]의 기준시가 과세기준일은 舊 「관광사업진흥법」제16조에 따라 관광지로 지정된 날인 1969.1.21.(혹은 최종 면적 변경지정일인 1983.11.28.)이고, 대법원 판례(대법원 2007.12.27. 선고 2006두16779 판결)에 의하면 ‘ 조특법 제85조 [지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례]에 의한 양도소득세 과세특례 적용요건의 하나인 제85조 각 호의 1에서 규정하고 있는 날로서 위 괄호 안에 명시된 날 전의 취득이라는 것은 위 각 호의 1에서 규정하고 있는 날 및 위 괄호 안에 명시된 각각의 날 모두 보다 앞서 취득한 것임을 요한다고 해석함이 상당하다.’고 하였으므로 OOO 3지구 조성사업의 사업인정고시일이 2005.8.10.이라고 하더라도, 기준시가 과세기준일은 조특법 제85조 각호의 1에서 규정하고 있는 날 중 가장 빠른 날(1969.1.21.)이므로 1969.1.21.(혹은 최종 면적 변경지정일인 1983.11.28.)이후 쟁점토지를 취득한 청구인의 경우는 실지거래가액을 적용하여야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점토지의 기준시가 과세기준일을 OOO관광지 조성계획 변경승인 고시일(2005.8.10.)부터 2년을 소급한 2003.8.10.로 보아야 한다는 청구주장의 당부

② 쟁점토지의 양도에 대한 과세처분이 신의성실의 원칙에 위배되는 부당한 처분이라는 청구주장의 당부

나. 관련법령

(1) 국세기본법 제15조【신의·성실】① 납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다.

(2) 소득세법 제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호의 규정에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다.

② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을2006년 12월31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도 당시의 기준시가에 의한다.

7.제104조의2 제2항의 규정에 의한 지정지역 안의 부동산인 경우

제104조의2【지정지역의 운영】① 재정경제부장관은 당해 지역의 부동산가격상승률이 전국소비자물가상승률보다 높은 지역으로서 전국부동산가격상승률 등을 감안하여 당해 지역의 부동산가격이 급등하였거나 급등할 우려가 있는 경우에 대통령령이 정하는 기준 및 방법에 따라 지정지역으로 지정할 수 있다.

② 제96조 제2항 제7호 및 제104조 제4항 제1호와 제2호에서 “지정지역 안의 부동산”이라 함은 제1항의 규정에 의한 지정지역에 소재하는 부동산중 대통령령이 정하는 부동산을 말한다.

(3) 조세특례제한법 제85조【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】거주자가 「소득세법」제104조의2 제1항의 규정에 의한 지정지역내의 부동산을 다음 각호의 1에서 규정하고 있는 날(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말하며, 그 고시한 날이 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이내인 경우에는 사업인정고시일부터 소급하여 2년이 되는 날, 그 고시한 날이 「소득세법」제104조의2 제1항의 규정에 의한 지정지역 지정 후 도래하는 경우에는 지정지역을 지정한 날을 말한다) 전에 취득하여 2006년12월31일 이전에「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」또는 그 밖의 법률에 의하여 당해 사업시행자에게 양도(수용되는 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)하는 경우에는 「소득세법」제104조의2 제1항 및 동법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 불구하고 동법의 규정에 의한 양도가액 및 취득가액을 기준시가에 의할 수 있다. 다만, 「소득세법」제96조 제2항 제6호 및 동법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의하여 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액으로 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 택지개발촉진법 제3조의 규정에 의하여 택지개발예정지구를 지정한 날

2. 산업입지및개발에관한법률 제7조의3의 규정에 의하여 산업단지 등을 지정한 날

3. 지역균형개발및지방중소기업육성에관한법률 제4조의 규정에 의하여광역개발권역을 지정한 날

4.주한미군(대한민국과미합중국간의상호방위조약에 의하여 대한민국에주둔하는 미합중국 군대를 말한다)의 기지이전과 관련하여 공익사업을위한토지등의취득및보상에관한법률 제15조의 규정에 의하여 보상계획을 공고한 날

5.제1호 내지 제4호 외의 법률에 의하여 양도하는 부동산의 경우에는당해 법률에 의하여 부동산이 속한 사업지역에 대한 예정지구ㆍ지역, 개발권역 지정,보상계획공고 그밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령이 정하는 날

(4) 조세특례제한법 시행령 제79조의2【지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례】① 법 제85조 제5호에서 “그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령이 정하는 날”이라 함은 별표 7의 기준시가 과세기준일을 말하며, 기준시가 과세기준일이 없는 경우에는 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」의 규정에 의하여 보상계획을 공고한 날을 말한다.

[별표7] 기준시가 과세기준일(제79조의2관련)

1. 「수도권신공항건설촉진법」제3조의 규정에 의하여 예정지역을 지정한 날

2.「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제91조의 규정에 의하여 실시계획을 인가한 날

3.「 신항만건설촉진법」제5조의 규정에 의하여 예정지역을 지정한 날

4.「 고속철도건설촉진법」제2조의4의 규정에 의하여 고속철도건설사업예정지역을 지정한 날

5. 「공공철도건설촉진법」제2조의4의 규정에 의하여 공공철도 건설사업 예정지역을 지정받은 날

6.「국민임대주택건설 등에 관한 특별조치법」제7조의 규정에 의하여예정지구를 지정한 날

7.「 소하천정비법」제4조의 규정에 의하여 소하천예정지를 지정한 날

8.「 유통단지개발촉진법」제6조의 규정에 의하여 유통단지를 지정한 날

9.「도시 및 주거환경정비법」제4조의 규정에 의하여 정비구역을 지정한 날

10. 「도시교통정비촉진법」제3조의 규정에 의하여 도시교통정비지역을 지정한 날

11.「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 법률」제3조의 규정에 의하여 경제자유구역을 지정한 날

12. 「온천법」제3조의 규정에 의하여 온천원보호지구를 지정한 날

13. 「자연공원법」제6조의 규정에 의하여 자연공원을 지정한 날

14.「 도시개발법」제9조의 규정에 의하여 도시개발구역을 지정하거나개발계획을 수립한 날

15. 「주택법」제16조의 규정에 의하여 사업계획을 승인한 날

16.「개발제한구역의 지정 및 관리에 관한 특별조치법」제7조의 규정에 의하여 도시관리계획을 결정한 날

17. 「자연환경보전법」제42조의 규정에 의하여 자연환경보전·이용시설 설치에 관한 계획을 수립한 날

18. 「수도법」제4조의 규정에 의하여 수도정비기본계획을 수립한 날

19. 「화물유통촉진법」제3조의 규정에 의하여 기본계획을 수립한 날

20.「사회간접자본시설에 대한 민간투자법」제7조의 규정에 의하여 민간투자사업기본계획을 수립한 날

21.「중소기업진흥 및 제품구매촉진에 관한 법률」제20조의 규정에 의하여 실시계획을 승인한 날

22. 「항만법」제10조의 규정에 의하여 실시계획을 수립한 날

23. 「전원개발촉진법」제5조의 규정에 의하여 실시계획을 승인한 날

24. 「농어촌도로정비법」제6조의 규정에 의하여 도로기본계획을 승인한 날

25. 「하수도법」제6조의 규정에 의하여 하수종말처리시설 설치를 인가한 날

26.제1호 내지 제25호 외의 법률에 의한 경우에는 제1호 내지 제25호의 법률에서 규정한 날과 유사한 경우로서 예정지역 지정, 실시계획인가, 기본계획 수립 등을 한 날

(5) 관광사업진흥법(1975.12.31. 폐지되기 전의 것) 제16조【관광지의 지정】① 교통부장관은 관광지를 지정할 수 있다.

② 전항의 규정에 의하여 관광지가 지정된 때에는 그 지역을 관할하는 서울특별시장·부산시장 또는 도지사는 관광지조성계획을 작성하여 교통부장관의 승인을 얻어야 한다.

③ 교통부장관은 전항의 승인을 할 때에는 국무회의의 의결을 얻어야 한다.

④ 서울특별시장·부산시장 또는 도지사는 제2항의 규정에 의하여 승인을 얻은 관광지조성계획의 집행에 있어서는 도시계획법을 준용한다.

⑤ 지정된 관광지안에서 관광에 관한 개발사업을 하거나 건축 기타 시설을 하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 서울특별시장·부산시장 또는 도지사의 허가를 받아야 한다.

(6) 관광사업진흥법 시행령 제4조【관광지의 지정】① 교통부장관이 법 제16조 제1항의 규정에 의한 관광지의 지정을 하고자 할 때에는 소할 서울특별시장·부산시장 또는 도지사(이하 “도지사”라 한다)의 신청에 의하여 이를 지정하여야 한다.

② 교통부장관이 전항의 신청을 받았을 때에는 다음 각호의 사항을 심사하여야 한다.

1. 관광대상물의 유무

2. 당해 지역에 정기적으로 운행하는 교통수단의 유무

3. 지정기준에 적합한 지역인가의 여부

③ 전항 제3호의 지정기준은 교통부령으로 정한다.

④ 도지사가 관광지의 지정을 신청할 경우에 그 관광지가 2이상의 도에 걸쳐 있을 때에는 미리 관계 도지사와 협의하여야 한다.

⑤ 교통부장관이 제1항의 규정에 의하여 관광지를 지정하고자 할 때에는 사전에 관계기관과 협의하여야 한다.

제5조【관광지조성계획의 승인】① 전조의 지정에 의한 관광지의 지정을 받은 도지사는 그 지정을 받은 날로부터 2월내에 교통부장관에게 당해 관광지조성계획승인신청을 하여야 한다. 이를 변경하고자 할 때에도 또한 같다.

② 전항의 관광지조성계획에는 다음 각호의 사항이 기재되어야 한다.

1. 도로 및 교통시설에 관한 사항

2. 관광시설에 관한 사항

3. 녹지지역의 조성 및 환경미화에 관한 사항

4. 개발조성을 위한 재원에 관한 사항

5. 관광지조성계획의 조감도

6. 기타 필요한 사항

③ 도지사는 법 제16조 제2항의 규정에 의한 관광지조성계획의 승인을 얻었을 때에는 그 관광지조성계획의 주요사항을 일간신문에 2회이상 공고하여야 한다.

(7) 관광진흥법(2007.4.11. 개정되기 전의 것) 제50조【관광지 지정 등】① 관광지 및 관광단지(이하 “관광지등”이라 한다)는 문화관광부령이 정하는 바에 따라 시장·군수·구청장의 신청에 의하여 기본계획 및 권역계획을 기준으로 하여 시·도지사가 지정한다.

② 시·도지사는 제1항의 규정에 의한 관광지등을 지정하고자 하는 때에는 관계행정기관의장과 협의하여야 한다. 다만,「국토의계획 및 이용에 관한법률」제30조의 규정에 따라 동 법 제36조 제1항 제2호 다목의 규정에 의한 계획관리지역(동법의 규정에 따라 도시관리계획으로 결정되지 아니한 지역의 경우에는 종전의 「국토이용관리법」제8조의 규정에 따라 준도시지역으로 결정·고시된 지역을 말한다)으로 결정·고시된 지역을 관광지 등으로 지정하고자 하는 때에는 그러하지 아니하다.

③ 관광지 등의 지정의 취소 또는 그 면적의 변경은 관광지등의 지정에 관한 절차에 따라야 한다. 이 경우 대통령령이 정하는 경미한 면적의 변경은 제2항 본문의 규정에 의한 협의를 하지 아니할 수 있다.

④ 시·도지사는 제1항 또는 제3항의 규정에 의하여 지정, 지정의 취소 또는 그 면적변경을 한 때에는 이를 고시하여야 한다.

제52조【조성계획의 수립 등】① 관광지등을 관할하는 시장·군수·구청장은 조성계획을 작성하여 시·도지사의 승인을 얻어야 한다. 이를 변경(대통령령이 정하는 경미한 사항의 변경을 제외한다)하고자 하는 때에도 또한 같다. 다만, 관광단지의 경우에는 관광단지를 개발하고자 하는 정부투자기관 등 문화관광부령이 정하는 공공법인 또는 민간개발자(이하 “관광단지개발자”라 한다)가 조성계획을 작성하여 대통령령이 정하는 바에 따라 시·도지사의 승인을 얻을 수 있다.

② 시·도지사는 제1항의 규정에 의한 조성계획을 승인하고자 하는 때에는 관계행정기관의 장과 협의하여야 한다. 이를 변경하고자 하는 때에도 또한 같다.

③ 시·조시자가 제1항의 규정에 따라 조성계획을 승인한 때에는 지체없이 이를 고시하여야 한다.

④ 민간개발자가 관광단지를 개발하는 경우 제55조 제13호, 제58조 및 제59조의 규정은 이를 적용하지 아니한다. 다만, 조성계획상의 조성대상 토지면적 중 사유지의 3분의 2 이상을 취득한 경우 잔여사유지에 대하여는 그러하지 아니하다.

제56조【관광지 지정 등의 실효 및 취소 등】① 제52조에 따라 관광지로 지정·고시된 관광지에 대하여 그 고시일로부터 2년 이내에 제54조 제1항에 따른 조성계획의 승인신청이 없으면 그 고시일로부터 2년이 지난 다음 날에 그 관광지 지정은 효력을 상실한다. 제2항에 따라 조성계획의 효력이 상실된 관광지에 대하여 그 조성계획의 효력이 상실된 날로부터 2년 이내에 새로운 조성계획의 승인신청이 없는 경우에도 또한 같다.

② 제54조 제1항에 따라 조성계획의 승인을 받은 관광지 사업시행자(제55조 제3항에 따른 조성사업을 하는 자를 포함한다)가 같은 조 제3항에 따라 조성계획의 승인 고시일부터 2년 이내에 사업을 착수하지 아니하면 조성계획 승인고시일부터 2년이 지난 다음 날에 그 조성계획의 승인은 효력을 상실한다.

제58조【인·허가 등의 의제】① 제54조 제1항에 따라 조성계획의 승인 또는 변경승인을 받거나 같은 조 제5항에 따라 특별자치도지사가 관계 행정기관의 장과 협의하여 조성계획을 수립한 때에는 다음 각 호의 인·허가 등을 받거나 신고를 한 것으로 본다.

1.「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제30조에 따른 도시관리계획(같은 법 제2조 제4호 다목의 계획 중 대통령령으로 정하는 시설 및 같은 호 마목의 계획 중 같은 법 제49조 제2호에 따른 제2종지구단위계획 및 같은 법 제51조 제3항에 따른 제2종지구단위계획구역의 지정 계획)의 결정, 같은 법 제32조 제2항에 따른 지형도면의 승인, 같은 법 제36조에 따른 용도지역 중 도시지역이 아닌 지역의 계획관리지역 지정, 같은 법 제37조에 따른 용도지구 중 개발진흥지구의 지정, 같은 법 제56조에 따른 개발행위의 허가, 같은 법 제86조에 따른 도시계획시설사업 시행자의 지정 및 같은 법 제88조에 따른 실시계획의 인가

13. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」제20조 제1항에 따른 사업인정

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 청구인은 국토해양부장관(당시 교통부장관)이 구「관광사업진흥법」(현「관광진흥법」)에 근거하여 OOO관광지로 지정된 쟁점토지를 1995.2.21. 취득하여 2006.12.14. OOO시에 OOO 관광지 제3지구 내 토지로 양도하고, 동 지구의 사업인정고시일(2005.8.10.)로부터 2년을 소급한 2003.8.10.을 조특법 제85조에서 규정하는 기준시가 과세기준일로 보아 기준시가를 적용하여 양도소득세를 신고·납부하였으나, 처분청은 쟁점토지가 속한 OOO 관광지 제3지구지역에 소재한 토지에 대한 조특법 제85조에 의한 기준시가 과세기준일을 당초 관광지로 지정한 날(1969.1.21.)로 보는 것이 타당하나 쟁점토지가 최초 고시당시 포함되었는지 불분명하므로 최종 관광지 면적이 확정된 날인 1983.11.28.을 기준시가 과세기준일로 보아 청구인이 쟁점토지를 1983.11.28. 이후 취득하여 양도하였다 하여 쟁점토지의 양도차익을 실지거래가액으로 산정하고 양도소득세를 과세한 것으로 나타난다.

(나) 교통부장관은 1969.1.21. 구「관광사업진흥법」(1967.2.28. 법률 제1896호로 공포된 법률) 제16조[관광지의 지정] 제1항에 따라 OOO 등 20개 지역에 대한 관광지를 지정(교통부공고 제2335호1969.1.21.)하였고, 1971.7.15.에 위 지정관광지 조성계획과 관련하여 “ 「관광사업진흥법」제16조에 의거 관광지로 지정(1969.1.21.)한 OOO 등 20개 지역에 대한 조성계획을 1971.6.1. 국무회의 의결을 거쳐 별첨과 같이 승인하니 동 조성계획 및 시행지침에 의거 동 지역을 관광지로 적극 개발 조성하기 바람. 첨부 제1차 지정관광지 조성계획 1부”라는 공문(OOO, 1971.7.15.)을 시행하였으며, 1983.11.28. OOO 소재 OOO 관광지의 지정면적 변경요청에 대하여 구 「관광사업법」제46조의 규정에 의거 관광지 지정면적 구역도(1/25,000 지형도) 1부를 첨부하여 지정면적을 당초 해수욕장인 구 광장(일명 ‘여인의 광장’이라 함)지역인 0.84k㎡(OOO 관광지 조성계획상 제3지구를 의미함)에서 2.15k㎡(1.31k㎡ 증가)로 변경지정(OOO, 1983.11.28.; OOO, 1983.11.29.)한 후 현재까지 변동이 없고,

이후 교통부장관의 1985.2.27. OOO관광지 조성계획 변경승인(OOO, 1985.2.27.)에 대하여 OOO군수는 1985.11.8.에 OOO에 OOO군 공고 제66호로 “OOO관광지 조성계획을 「관광사업법」제46조 제2항의 규정에 의거 변경승인 받아 동 조성계획을 「관광사업법 시행령」제9조 제2항의 규정에 의거 다음과 같이 공람토록 공고합니다”라는 내용의 공고를 하였는데, OOO시 욕장경영사업소에서 자체 작성한「OOO관광지 조성계획 변경연혁」이라는 문서에 따르면, 상기 OOO 관광지 조성계획은 1985년 이후 2005년까지 2~3년에 걸쳐 최소 한 번 이상 변경되는 등 15차례 변경되어 왔으며, 2005년에 OOO관광지 제3지구 개발에 따른 보상금지금과 관련된 관광지 조성계획 공고를 2005.8.10.에 “OOO관광지 조성계획 변경승인 고시”라는 제목으로 고시OOO)된 것으로 확인된다.

(다) OOO도지사는 1988.10.27. OOO 관광지로 지정된 전체면적(2.15k㎡) 중 일부 면적을 제1지구로 지정하고, 제1지구로 지정된 토지에 대한 토지이용계획 및 이에 따른 세부실시계획을 수립하여 이를 토대로 관광지조성계획변경승인을 고시한 후 위 고시에 근거하여 제1지구에 속한 토지에 대한 공공수용권을 발동하여 개발사업을 시행하였고, 이어 1993.12.14. 미개발된 OOO 관광지 지역토지 중 일부를 제2지구로 지정하고 제2지구에 속한 토지에 대한 토지이용계획 및 이에 따른 세부시설계획을 수립하여 이를 토대로 관광지조성계획변경승인을 고시하고 이 고시에 근거하여 제2지구에 속한 토지에 대한 공공수용권을 발동하여 관광지조성사업을 시행하였으며, 2005.8.10. 미개발된 나머지 OOO 관광지 지역토지에 대한 제3지구 지정, 제3지구에 대한 관광지조성계획변경승인 및 고시와 2007.6.11. 편입토지에 대한 세목고시를 함으로써 「관광진흥법」제58조에 따라「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」상의 사업인정·고시가 된 것으로 의제되었음이 충청남도지방토지수용위원회의 OOO관광지 조성사업(제3지구) 수용재결서(2008.11. 21.)에 의하여 확인된다.

(라) 「소득세법」제104조의2 [지정지역의 운영]에 의거 지정지역으로 지정되는 경우 지정일 이후에는 양도소득세를 실지거래가액으로 신고하여야 되나, 공익사업의 원활한 추진을 위해 조특법 제85조 [지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례]는 지정지역으로 지정된 경우에도 일정한 조건을 충족하는 경우에 한하여 기준시가로 신고할 수 있는 특례를 두고 있는바, 그 내용을 보면 거주자가 「소득세법」제104조의2 제1항의 규정에 의한 지정지역내의 부동산을 다음 각 호의 1에서 규정하고 있는 날(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말하며, 그 고시한 날이 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이내인 경우에는 사업인정고시일부터 소급하여 2년이 되는 날, 그 고시한 날이 「소득세법」제104조의2 제1항의 규정에 의한 지정지역 지정 후 도래하는 경우에는 지정지역을 지정한 날을 말한다) 전에 취득(거주자가 부동산을 상속받은 경우에는 피상속인이 취득한 날을 거주자가 취득한 날)하여 2006년12월31일 이전에「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」또는 그 밖의 법률에 의하여 당해 사업시행자에게 양도(수용되는 경우를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)하는 경우에는 「소득세법」제104조의2 제1항 및 동법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 불구하고 동법의 규정에 의한 양도가액 및 취득가액을 기준시가에 의할 수 있는 것으로 규정하고 있고,

동조 제1호 내지 제5호를 보면, “제1호에서 「택지개발촉진법」제3조의 규정에 의하여 택지개발예정지구를 지정한 날, 제2호에서 「산업입지및개발에관한법률」제7조의3의 규정에 의하여 산업단지 등을 지정한 날, 제3호에서 「지역균형개발및지방중소기업육성에관한법률」제4조의 규정에 의하여 광역개발권역을 지정한 날, 제4호에서「주한미군(대한민국과미합중국간의상호방위조약에 의하여 대한민국에 주둔하는 미합중국 군대를 말한다)의 기지이전과 관련하여 공익사업을위한토지등의취득및보상에관한법률」제15조의 규정에 의하여 보상계획을 공고한 날, 제5호에서 제1호 내지 제4호 외의 법률에 의하여 양도하는 부동산의 경우에는 당해 법률에 의하여 부동산이 속한 사업지역에 대한 예정지구ㆍ지역, 개발권역 지정,보상계획공고 그밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령이 정하는 날”로 규정하고 있으며,

같은 법 시행령 제79조의2 제1항을 보면, 법 제85조 제5호에서 “그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령이 정하는 날”이라 함은 “별표 7의 기준시가 과세기준일을 말하며, 기준시가 과세기준일이 없는 경우에는「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」의 규정에 의하여 보상계획을 공고한 날”로 규정하고 있는데, 별표 7에 의하면 아래와 같이 기준시가 과세기준일을 제1호에서 제26호에서 규정하고 있다.

1. 「수도권신공항건설촉진법」제3조의 규정에 의하여 예정지역을 지정한 날

2.「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제91조의 규정에 의하여 실시계획을 인가한 날

3.「 신항만건설촉진법」제5조의 규정에 의하여 예정지역을 지정한 날

4.~10. (생략)

11.「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 법률」제3조의 규정에 의하여 경제자유구역을 지정한 날

12. 「온천법」제3조의 규정에 의하여 온천원보호지구를 지정한 날

13. 「자연공원법」제6조의 규정에 의하여 자연공원을 지정한 날

14. 「도시개벌법」제9조의 규정에 의하여 도시개발구역을 지정하거나 개발계획을 수립한 날

15.~25. (생략)

26. 제1호 내지 제25호 외의 법률에 의한 경우에는 제1호 내지 제25호의 법률에서 규정한 날과 유사한 경우로서 예정지역 지정, 실시계획인가, 기본계획 수립 등을 한 날

(마) 한편, OOO관광지 조성사업은 1961년도에 제정된 구「관광사업진흥법」에 의하여 관광지로 지정되었고, 이후 구「관광사업진흥법」이 1975.12.31.「관광사업법」의 제정으로 폐지되었는바, 그 부칙 제6조(관광지 지정에 대한 경과조치)를 보면, “이 법 시행당시 종전의 규정에 의하여 지정된 관광지는 이 법에 의하여 지정된 관광지로 본다.”라고 규정함으로써 구「관광사업진흥법」에 의하여 관광지로 지정된 관광지의 지정효력을 인정하였으며, 1986.12.31.에 구「관광사업법」이「관광진흥법」으로 대체 제정되었는바, 그 부칙 제4조(관광사업의 등록 등에 관한 경과조치)에서 “이 법 시행당시 종전의「관광사업법」또는「관광단지개발촉진법」에 의하여 행한 등록·허가·승인 또는 지정 등의 처분은 이 법에 의하여 행한 것으로 본다.”라고 규정함으로써 구「관광사업진흥법」의 당초 관광지 지정효력을 인정한 사실로 볼 때, OOO관광지의 조성사업은 구「관광사업진흥법」의 관광지 지정 효력을 토대로 조성된 것으로 나타난다.

(바) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 구 조특법 제85조에 의한 OOO 관광지 제3지구에 속한 쟁점토지의 기준시가 과세기준일은 사업시행인가일인 2005.8.10. 또는 그로부터 2년을 소급한 2003.8.10.이므로 그 이전에 취득한 쟁점토지의 경우 양도차익 산정은 실지거래가액이 아니라 기준시가에 의하여야 한다고 주장하나, 조특법 제85조는 거주자가 「소득세법」제104조2 제1항의 규정에 의한 지정지역 내의 부동산을 조특법 제85조 각 호의 1에서 규정하고 있는 날 전에 취득하여 2006.12.31. 이전에「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」또는 그 밖의 법률에 의하여 당해 사업시행자에게 양도(수용되는 경우를 포함한다)하는 경우에는 구 「소득세법」제104조의2 제1항 및 같은 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 불구하고 같은 법의 규정에 의한 양도가액 및 취득가액을 기준시가에 의할 수 있다고 규정하면서,

위 ‘각 호의 1에서 규정하고 있는 날’ 다음에 바로 이어서 괄호 안에 ‘관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말하며, 그 고시한 날이 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이내인 경우에는 사업인정고시일부터 소급하여 2년이 되는 날, 그 고시한 날이 「소득세법」제104조의2 제1항의 규정에 의한 지정지역 지정 후 도래하는 경우에는 지정지역을 지정한 날을 말한다’라고 병기하여 규정하고 있는바,

이와 같은 투기지정지역 내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례 규정의 취지는 투기지정지역 내의 부동산이라도 공익목적을 위해 양도 또는 수용되는 부동산의 경우에는 양도가액 및 취득가액을 실지거래가액이 아닌 기준시가에 의할 수 있도록 함으로써 납세자의 세부담을 완화함과 동시에 공익사업의 원활한 시행을 도모하기 위한 것인데, 다만 통상적으로 사업계획이 발표되거나 투기지정지역으로 지정된 후의 부동산 취득에는 투기 수요가 발생할 개연성이 높은 점을 고려하여 투기지정지역 지정이후에 취득한 경우에는 그 실질적인 목적에 불문하고 투기목적이 있는 것으로 간주하여 중과세하기 위한 것이고, 마찬가지로 사업인정고시일부터 2년 전이라면 현지조사 등을 통하여 사업이 시행될 개연성이 드러나고 사업이 시행될 경우 그로 인한 상당한 개발이익을 노리는 투기수요가 발생할 개연성이 높아 사업인정고시일부터 2년 소급한 날 이후에 취득한 경우에는 그 실질적인 목적에 불문하고 투기목적이 있는 것으로 간주하여 중과세하기 위한 것으로서, 결국 위 괄호 부분은 모두 일정시점을 기준으로 투기목적을 의제하기 위한 규정이고, 투기지정지역내 공익사업용 부동산에 대한 양도소득세 과세특례 규정의 입법목적, 위 규정의 형식 및 법문내용 등에 비추어 보면, 조특법 제85조에 의한 양도소득세 과세특례 적용요건의 하나인 제85조 각 호의 1에서 규정하고 있는 날로서 위 괄호 안에 명시된 날 전의 취득이라는 것은 위 각 호의 1에서 규정하고 있는 날 및 위 괄호 안에 명시된 각각의 날 모두보다 앞서 취득한 것임을 요한다고 해석함이 상당하므로(대법원 2007.12.27. 선고 2006두16779 판결 참조), 처분청에서 쟁점토지에 대한 조특법 제85조에 의한 기준시가 과세기준일을 당초 관광지로 지정한 날(1969.1.21.)은 당시 쟁점토지가 포함되었는지 불분명하다 하여 최종 관광지 면적이 확정된 날인 1983.11.28.로 보고 쟁점토지에 대해 1983.11.28. 이후 취득하여 양도하였다 하여 양도차익을 실지거래가액으로 산정하고 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다.

(가) 「국세기본법」제15조 제1항에 의하면, “납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다.”로 규정하고 있으며, 「국세기본법」제15조 소정의 신의성실의 원칙은 자기의 언동을 신뢰하여 행동한 상대방의 이익을 침해하여서는 안된다는 것을 의미하는 것으로서, 일반적으로 조세법률관계에 있어서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되는 요건으로서는 첫째, 관세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 둘째, 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다는 점을 들 수 있으며, 이러한 요건을 모두 충족할 때에 한하여 과세관청의 처분을 신의성실의 원칙에 위반되는 행위로서 위법하다고 보게 되는 것이다(대법원 1988.3.8. 선고 87누156 판결).

(나) 처분청의 쟁점토지 양도에 대한 과세경위를 살펴보면, 아래와 같이 1) OOO세무서장은 2006.8.30. 양도소득세 신고(감면)안내 공문(OOO, 2006.8.30.)을 OOO시장에게 발송하였고, 2) 보령시장은 보령세무서장으로부터 접수한 공문을 근거로 2006.11.24. OOO 관광지 제3지구 조성사업 손실보상 협의요청 및 양도소득세 신고(감면)안내 공문(OOO, 2006.11.24.)을 OOO 관광지 제3지구 토지소유자 849명에게 발송하였으며, 청구인을 포함한 토지소유자들은 2006.12.10.부터 2006.12.27.까지 OOO시에 쟁점토지의 수용에 동의 및 소유권이전을 하였고, 쟁점토지를 양도한 청구인은 2005.8.10. 고시한 OOO관광지 조성계획을 사업인정고시일로 보고 쟁점토지 양도에 대하여 기준시가로 하여 양도소득세를 신고하였는바, 처분청은 OOO관광지 지정일(1969.1.21. 혹은 관광지 지정 면적이 최종적으로 확정된 1983.11.28.) 전에 취득(피상속인이 취득한 날 포함)한 경우에 한하여 기준시가 적용이 가능하다 하여 2012.4.13. 이 건 과세처분한 것으로 나타난다.

1) 위 양도소득세 신고(감면)안내 공문(OOO세무서장 OOO, 2006.8.30.)은 2006.8.30. OOO세무서장이 OOO시장 및 욕장경영사업소장에게 통보한 것으로, 그 내용에 의하면, “OOO 관광지 조성사업(제3지구)에 대한 보상업무 추진시 보상금 수령인들의 양도소득세 신고를 위하여 붙임과 같이 양도소득세 신고(감면)안내문을 보내드리니 적극 홍보하여 주시기 바랍니다.”로 기재되어 있고, 첨부된 양도소득세신고(감면)안내문에 의하면, “보령시의 경우 2005.8.19.부터 토지 등 투기지역으로 지정되어 있어 토지, 건축물(주택은 제외하나 1세대2주택 이상은 실가)은 실지거래가액으로 양도소득세를 계산하여야 하나, 사업인정고시일(관보게시일 의미)일로부터 2년 이전에 취득한 토지의 경우는 기준시가로 신고할 수 있습니다.”로 기재되어 있으며,

2) 위 OOO관광지 제3지구 조성사업 손실보상 협의요청공문(OOO, 2006.11.24.)은 2006.11.24. 보령시장이 기안하여 OOO 외 848명에게 안내한 “OOO 관광지 제3지구 조성사업 손실보상 협의요청” 공문으로, 그 내용을 보면 “OOO 관광지 조성사업(3지구) 개발구역에 편입되는 귀하 소유의 토지 및 건물에 대하여 손실보상 협의코자 하오니,「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」제16조에 의거 2006.12.28.까지 협의(계약)하여 주시기 바랍니다.”로 기재되어 있으며, 위 공문에 첨부된 OOO 관광지 조성사업(제3지구) 손실보상 협의요청서의 p.7~p.8에 기술된 양도소득세 관련 내용을 보면, 다음과 같이 2003.8.10. 이전에 취득하신 부동산을 2006.12.31. 이전에 사업시행자(보령시)에게 양도하는 경우는 양도소득세를 기준시가로 신고·납부할 수 있다는 내용을 통지하였고, 보령시장은 “세액 신고방법으로 OOO시의 경우 투기지역으로 지정(2005.8.19.)되어 있어 양도소득세를 실제 거래액으로 신고·납부해야 합니다. 다만, 양도(수용)되는 경우 부동산이 사업인정 고시일인 2005.8.10.부터 2년 전인 2003.8.10. 이전에 취득하신 부동산을 2006.12.31. 이전에 사업시행자(OOO시)에게 양도하는 경우는 양도소득세를 기준시가로 신고·납부할 수 있습니다.”라고 기재되어 있는 것으로 확인된다.

(다) 처분청은 당초 신고안내문의 경우 OOO시장이 수용지역에 대한 관광지 지정 및 사업인정고시에 대한 상세한 개발내용을 언급하여 정식으로 질의한 사항이 아니고 단순히 쟁점토지의 수용주민을 위한 일반적인 안내문으로 구체적인 사안에 적용할 수 있는 공적견해 표명이 아니라 단순히 OOO시청에 신고안내를 위한 홍보 수준에 그친 것이며, 세무서가 질의 회신을 수행하는 국세청 내의 세법의 유권해석기관도 아니고, 기준시가 과세기준일을 관광지지정일이 아닌 사업인정고시일로 한 것은 법령의 오류해석에 기인한 것일 뿐 당초 처분에 법적 하자가 없다는 이유 등으로 신의성실의 원칙에 위배되는 처분에 해당되지 아니한다는 의견이다.

(라) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 위 (나)-1)에서 사업시행일이 언제인지 명확하게 명시하지 않고 일반적인 이론만을 적시한 것으로 보이는 점과 처분청이 토지소유자들에게 직접 양도소득세를 기준시가로 신고하라고 안내한 사실이 없는 점, (나)-2)에서도 단지 보령시장이 토지수용목적으로 청구인들에게 양도소득세 신고를 안내한 것에 불과한 것으로 보이는 점, 관련 법령과 대법원 판례 등에 의하면 조특법 제85조가 규정하는 ‘기준시가 과세기준일’은 사업예정지역으로 지정된 날, 사업인정고시일로부터 소급하여 2년이 되는 날, 지정지역으로 지정된 날 중 가장 빠른 날을 말하는 것으로, 동 기준시가 과세기준일 이전에 취득한 경우에 한하여 기준시가로 신고할 수 있는 과세특례가 주어진 것으로 해석(대법원 2007.12.27. 선고 2006두16779 판결 참조)한 사실 등으로 볼 때, 이 건 과세처분은 「국세기본법」제15조에 의한 신의성실의 원칙에 위반되는 처분에 해당한다고 볼 수 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.