서울행정법원-2017-구합-73990 (2018.06.07)

조심-2016-서-3715 (2017.05.08)

등기 기간, 등기 표시로 볼 때 특별조치법에 의하여 명의신탁받은 토지라고 인정할 수 없음

특별조치법의 등기 기간이 훨씬 경과한 후에 소유권보존등기가 이루어졌고 특별조치법에 따른 등기임이 표시되어 있지도 않아 명의신탁받은 토지라고 인정하기 부족하고, 주택개발사업의 시행을 고려한 용역은 토지를 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서의 필요경비에 해당한다고 볼 수 없음

2018누54158 종합소득세등부과처분취소

이OO

△△세무서장

서울행정법원-2017-구합-73990 (2018.06.07)

2019. 5. 16.

2019. 5. 30.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지 및 항 소 취 지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2016. 8. 5. 원고에게 한 2013년 귀속 종합소득세

000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분의 전부 및 2013년 귀속 양도소득세 000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분 중 000,000,000원(가산세 포함)을 초과하는 부분을 각 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 2011. 11. 10. 그 소유이던 □□시 □□동 산00 임야 00,000㎡(이하 '이 사건 토지'라고 한다)를 주식회사 ■■개발(이하 '■■개발'이라 한다)에 매매대금 00억 원에 매도하는 계약을 체결하였다(이하 '1차 매매계약'이라 한다).

나. 원고는 1차 매매계약에 따라 2011. 11. 10.부터 2012. 1. 30.까지의 기간 중에■■개발로부터 계약금 합계 0억 원을 지급받았으나, 이후 중도금 지급기일인 2012.4. 8. 및 잔금 지급기일인 2012. 7. 17.까지 나머지 매매대금을 지급받지 못하여 그무렵 1차 매매계약을 해제하였다.

다. 원고는 2013. 1. 23. 매매대금을 00억 원(= 계약금 0억 원 + 잔금 00억 원)으로 하여 ■■개발과 다시 매매계약을 체결하였는데(이하 '2차 매매계약'이라 한다),2차 매매계약서 제2조 제2호는 '2차 매매계약의 계약금 중 0억 원은 기계약에 따라지급된 기계약금 0억원으로 지급에 갈음하고, 매수인은 위 기계약금에 대하여 권리를 주장하지 아니하고 이에 대하여 반환청구 등을 할 수 없다'고 정하고 있다. 원고는 2차 매매계약에 관하여도 ■■개발로부터 2013. 1. 31.부터 2013. 5. 24.까지 의 기간 중에 합계 000,000,000원을 추가 계약금의 일부로 지급받았을 뿐, 계약금의 최종 지급기일인 2013. 4. 30. 및 잔금지급기일인 2013. 6. 30.까지 나머지 매매대금 을 지급 받지 못하자, 그 무렵 2차 매매계약을 해제하였다.

라. 한편 원고는 2013. 10. 21. 이 사건 토지를 동생 bbb에게 대금 000,000,000원에 매도하는 계약을 체결하고(이하 '3차 매매계약'이라 한다), 2013. 11. 28. bbb에게 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다.

마. 피고는 2016. 3. 2.부터 2016. 4. 25.까지 원고에 대한 세무조사를 하고, 원고가 1, 2차 매매계약에 따라 수령한 계약금 합계 000,000,000원(1차 계약금 000,000,000 원 + 2차 계약금 000,000,000원, 이하 '이 사건 위약금'이라 한다)이 원고에게 종국적 으로 귀속되었다고 보아, 2016. 8. 5. 원고에게 2013년 귀속 종합소득세로 원고가 당 초 신고ㆍ납부금액 0,000,000원 이외에 000,000,000원(가산세 포함)을 추가로 부과하였 다(이하 '이 사건 종합소득세 처분'이라 한다).

바. 한편 원고는 2014. 1. 31. 피고에게, 원고가 주식회사 aaa(이하 'aaa'라고 한다)에 토지개발 컨설팅용역비 명목으로 2013. 11. 29. 지급한 000,000,000원을 3차 매매계 약에 따른 이 사건 토지의 양도에 관한 필요경비로 산입하여 계산한 양도소득세 000, 000,000원을 신고하였다. 그러나 피고는 2016. 8. 5. 위 aaa 지급비용은 구 소득세법 2014. 1. 1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것) 제97조 제 1항에서 규정하는 필요비에 해당하지 않는다고 보아 이를 부인하고, 다만 원고가 bbb 등에게 2013. 2. 1. 및 2013. 5. 29. 지급한 0억 원을 직권으로 필요경비에 산입하여 2013년도 귀속 양도소 득세를 000,000,000원(가산세 포함)으로 증액경정하였다 (당초 신고금액보다 증액된 금액은 00,000,000원이다, 이하 '이 사건 양도소득세 처분' 이라 한다).

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 이 사건 종합소득세 처분 관련 주장

원고가 1, 2차 매매계약에 따라 수령한 이 사건 위약금 0억 0,000만 원 중 0억

0,000만 원을 bbb 등에게 지급한 이유는 이 사건 토지가 원고와 다른 형제들인 bbb 등이 공동으로 상속받아야 할 재산이었는데 원고가 bbb 등으로부터 명의신탁 받아 이 사건 토지를 원고 단독 명의로 취득하였기 때문이다. 따라서 bbb 등에게 지급된 금원 부분은 명의신탁자인 bbb 등에게 귀속된 것으로 보아야 하고, 원고에게 귀속되었다고 볼 수 없다. 그럼에도 불구하고 이 사건 위약금 전부가 원고에게 귀속되었다는 전제에서 이루어진 이 사건 종합소득세 처분은 위법하다.

2) 이 사건 양도소득세 처분 관련 주장

원고는 1차 매매계약과 관련하여서 ccc 등에게 이 사건 토지에 관한 감정의

뢰, 평가자문, 사업조건 평가, 사업 타당성 분석 등 컨설팅 용역 수행에 관하여 0억 원

을 지급하였는데, 그 연장선상에서 2, 3차 매매계약에 관하여도 동일한 용역수행이 필

요하였다. 특히 두 차례의 계약해제 등으로 인한 법적 분쟁의 해결이 절실하였고, 이 사건 토지가 원고, bbb, ■■개발으로 순차 양도될 예정에 있었으므로 복잡한 권리 의무 관계를 해소하고 이 사건 토지의 사업성을 정확히 평가하기 위해서는 반드시 컨설팅 전문가의 도움이 필요하였다. 따라서 원고가 aaa에 지급한 비용은 이 사건 토지의 양도를 위해 필수불가결한 것이었고, 이는 구 소득세법 제97조 제1항 제3호, 같은 법 시행령 제163조 제5항 제1호 다목에 따라 '양도비'로서의 필요경비에 해당한다. 따라서 필요경비를 000,000,000원(= 이미 인정된 0억 원 + aaa 지급금액 000,000,000원)으로 하여 산출한 양도소득세 000,000,000원이 정당한 세액이므로, 이 사건 양도소득세 처분 중 이를 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

나. 인정사실

1) 원고는 ■■개발로부터 1, 2차 매매계약에 따라 원고가 지급받은 계약금 합계

000,000,000원 가운데 일부인 000,000,000원을 다음과 같이 원고의 형제인 bbb, ddd 또는 bbb이 지정하는 자에게 지급하였다.

<표 생략>

2) bbb과 ■■개발, fff지역주택조합 추진위원장은 2013. 10. 21. 원고에게, 다음과 같은 내용의 확인서(갑 제3호증, 이하 '이 사건 확인서'라고 한다)를 작성하여 교부하였다.

<표 생략>

"3) 원고는 2012. 5. 15. ccc, ppp, uuu에게 이 사건 토지에 관한 토목설계, 설계용역, 지구단위계획 수립, 법률자문 및 소송대행, 경계 및 측량 등과 같은 컨설팅 용역을의뢰하고, 컨설팅용역비로 2013. 2. 1. 0억 원, 2013. 5. 29. 0억 원 합계 0억 원을 지급하였는데, 피고는 이 사건 양도소득세 처분을 하면서 위 금액을 이 사건 토지의 양도에 관한 필요경비로 인정해 주었다. 원고는 2013. 4. 2. 시행사인 aaa 사이에 컨설팅 용역비를 000,000,000원으로 하는 부동산 컨설팅 용역 계약을 체결하였고, 원고는 2013. 11. 29. aaa에 000,000,000원을 지급하였다(이하 '이 사건 용역계약' 이라 한다). 이 사건 용역계약은 계약목적을이 사건 부동산을 효율적으로 관리하기 위한 부동산 타당성분석과 매도 등 계약전반에 관한 컨설팅업무를 aaa에 위탁한다' (제2조)라고 정하면서, 업무계약의 취지, 계약내용, 업무범위, 업무추진내용을 다음과 같이 정하고 있다.",<표 생략>

4) bbb은 2016. 3. 11. 세무조사 당시 다음과 같은 내용으로 진술하였다.

○ 본인은 이 사건 토지를 양수하기 전에 ■■개발 등으로부터 00억 원을 수차례에 걸쳐 송금받은 사실이 있다. 이는 위 땅의 명의가 형님(원고) 개인명의로 되어있으나 이는 아버지가 남기신 것으로 형제들에게 공동으로 권리가 있다고 생각한다. 자기가 종손이고 명의자란 이유로 땅을 팔아 개인적으로 사용하였는데 그 땅은 형님 개인 것이 아니고 다른 형제인 ddd씨와 본인에게도 권리가 있다고 생각하여서 매매를 공동으로 진행 하였다. 원고도 이에 동의하고 ■■개발로부터 돈을 지급받은 것이다.

5) ddd는 2016. 3. 17. 세무조사 당시 다음과 같은 내용으로 진술하였다.

○ 부친 사망시 집안어른들이 맏아들에게 토지를 물려주고자 형제들에게 상속포기서를 작성하라고 요구하여 형제들은 그 땅을 매도하지 않는 조건으로 상속포기하여 원고 명의로 해주었으나, 원고가 땅을 팔아 혼자 사용하여 형제들과의 약속을 어겼으므로, 자신과 형제들은 가난하게 살고 있는 상황에서 매수자가 나선 쟁점토지를 팔아 일부 라도 돈을 받고자 하였으며, 원고도 쟁점토지 양도 전에 형제들에게 구두로 약속하기를 양도대금의 반은 원고 몫으로 하고, 반은 나머지 형제들이 나누어 쓰라고 하여 본인 및 아들, 며느리 통장으로 받았다.

6) 원고는 2016. 4. 10. 세무조사를 받으면서 담당 공무원에게 '본인이 2011. 11.

10.외 00은행 계좌로 송금받은 000,000,000원은 본인 소유 이 사건 토지 외 1필지(임야)를 ■■개발과 매매계약을 진행하던 중 ■■개발이 지급약속불이행 등의 사유로 매매계약 해지하여 받은 위약금임을 확인합니다'라는 확인서를 작성해 주었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 6, 9 내지 11, 14호증, 을 제3 내지 10호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

다. 판단

1) 이 사건 종합소득세 처분에 관한 판단

가) 부동산을 제3자에게 명의신탁한 경우 명의신탁자가 자신의 의사에 의해 부동산을 양도하여 그 양도로 인한 소득이 명의신탁자에게 귀속되었다면, 국세기본법 제14조 제1항에서 규정하고 있는 실질과세의 원칙상 당해 소득세의 납세의무자는 양도의 주체인 명의신탁자이지 명의수탁자가 그 납세의무자가 되는 것은 아니다 (대법원1997. 10. 10. 선고 96누6387 판결, 대법원 2014. 9. 4. 선고 2012두10710 판결 등 참조). 다만, 부동산의 소유권이전등기가 명의신탁에 의한 것이어서 그 부동산의 양도로 인한 소득을 실질적으로 얻은 자가 따로 있다는 점에 대한 증명책임은 그러한 사실을 주장 하는 자에게 있다고 할 것이다(대법원 1984. 12. 11. 선고 84누505 판결 등 참조).

나) 위 인정사실에 더하여 갑 제21호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 갑 제19호증의 기재, 당심 증인 bbb의 증언만으로는 원고가 bbb 등으로부터 이 사건 토지를 명의신탁 받았다고 인정 하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.

① 원고는 세무조사와 조세심판 과정 및 제1심에서는, 이 사건 토지가 자신의 소유 임을 전제로 원고가 이 사건 위약금을 받은 사실은 인정하나 실질적으로 이 사건 위약금을 전부 반환하였다는 취지로 주장하였다. 그러나 제1심에서 패소하고 당심에

이르러서는 위와 같은 종전 주장을 철회하고, 이 사건 토지가 자신의 단독 소유가 아

니라 원고와 다른 형제들의 공동소유인데 명의신탁을 받았다는 취지의 전혀 다른 주장

을 하고 있다.

② 원고는 세무조사 당시 '이 사건 위약금은 본인 소유의 토지에 관한 매매계약의 해지로 받은 위약금이다'라는 취지의 확인서를 작성하여, 이 사건 토지가 자신의 소유임을 인정한 바 있다.

③ ddd는 세무조사 당시 이 사건 토지가 원고 단독 명의로 등기가 된 경위에 대하여, "부친 사망 시 집안어른들이 맏아들에게 토지를 물려주고자 형제들에게 상속 포기서를 작성하라고 요구하여 형제들은 그 땅을 매도하지 않는 조건으로 상속포기하여 원고 명의로 해주었다."라고 진술하였는바, 원고의 주장에 정면으로 배치된다.

④ bbb은 당심 법정에서 증인으로 출석하여 이 사건 토지가 원고 단독 명의로 등기가 된 경위에 대하여, '이 사건 토지를 특별조치법에 의하여 등기이전을 하다보니 원고 1인 명의로 등기를 하게 된 것이지만, 형제 3인이 공동으로 권리를 가지고 있는 것으로 합의하였다'라고 원고의 주장에 부합하는 진술을 하였다. 그러나 구 임야 소유권이전등기에관한특별조치법(2008. 12. 19. 법률 제9143호로 폐지되기 전의 것) 제11조에 의하면 '이 법에 의하여 등기하여야 할 임야의 등기를 하지 못한 취득자는 이 법 시행일(1970. 6. 18.)로부터 2년 6월내에 등기하여야 한다'라고 규정되어 있는데, 이 사건 토지에 관한 원고 명의의 소유권보존등기는 위 기간이 훨씬 경과한 후인 1974년에 이루어졌고, 특별조치법에 따른 등기임이 표시되어 있지도 아니하다. 이러한 점을 고려하면 원고 명의의 소유권보존등기가 특별조치법에 의하여 등기 되었다는 bbb의 위 진술은 믿기 어렵다.

⑤ bbb이 증거로 제출한 각서의 내용을 살펴보더라도, 각서의 작성일자가 이 사건 1차 계약 체결일(2011. 11. 10.) 직전인 2011. 11. 8.이고, 그 내용도 명의신탁에 관한 것이 아니라 이 사건 토지 매각대금을 형제인 ddd, bbb 등과 안분하기로 하는 합의에 관한 것에 불과하다.

⑥ bbb이 세무조사 당시 '이 사건 토지의 명의가 원고 개인명의로 되어있으나 이는 아버지가 남기신 것으로 형제들에게 공동으로 권리가 있다고 생각한다'라고 원고의 주장에 부합하는 진술을 한 사실은 인정된다. 그러나 '형제들이 이 사건 토지를 매도하지 않는 조건으로 상속포기를 하였는데 원고가 토지를 매도하자 경제적 형편이 어려운 형제들이 매매대금의 일부를 받기로 원고와 합의하였다'는 ddd의 진술과 종합하여 보면, bbb의 위 진술은 명의신탁을 주장하는 것이 아니라, 형제들이 상속포기하여 원고가 단독 상속한 것은 맞으나, 원고가 매도하지 않는다는 약속을 어겼으므로 이 사건 토지 매매대금을 경제적 형편이 어려운 형제들과 안분하여야 한다는 취지의 주장을 하는 것으로 보인다.

2) 이 사건 양도소득세 처분에 관한 판단

가) 구 소득세법(2014. 1. 1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제

97조 제1항은 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음

각 호에서 규정하는 것으로 한다고 규정하면서 제3호에서 '양도비 등으로서 대통령령

으로 정하는 것'을 규정하고 있고, 구 소득세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제23588호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제163조 제5항 제1호는 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 증권거래세(가목), 양도소득세과세표준 신고서 작성비용 및 계약서 작성비용(나목), 공증비용, 인지대 및 소개비(다목) 등을 들고 있다.

소득세과세처분 취소소송에서 과세근거로 되는 과세표준에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다 할 것이나, 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 증명이 곤란한 경우가 있으므로, 그 증명의 곤란이나 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 증명케하는 것이 합리적인 경우에는 납세의무자에게 증명의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137 판결 참조).

나) 위 인정사실, 을 제14호증(가지번호 포함)의 각 기재 및 변론 전체의 취지를

종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 갑 제5호증의 2,

6, 14, 16, 17호증(각 가지번호 포함)의 각 기재만으로는 원고가 이 사건 용역계약에

따라 aaa에 지급한 비용이 필요경비에 해당한다고 볼 수 없다. 원고의 이 부분 주

장도 이유 없다.

① 원고가 2013. 4. 2. 이 사건 토지와 관련하여 시행사인aaa와 컨설팅 용역비를 000,000,000원으로 하는 이 사건 용역계약을 체결하고, 2013. 11. 29. 위 계약에 따라 용역비 000,000,000원을 지급하였음은 앞서 본 것과 같다. 그러나 aaa가 제출한 지출내역이나 ccc 명의의 진술서만으로는 aaa가 실제로 이 사건 용역계약에 따른 업무를 수행하였고, 그 수행과정에 비용을 지출하였다고 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

② 설령 원고의 주장대로 aaa가 이 사건 용역계약에 따른 업무를 수행하였다고 인정하더라도, 이 사건 용역계약서 제3조에 기재된 업무범위인 '대상물건 감정의뢰

및 평가자문, 매도 조건 및 계약 조율, 최적의 사업조건에 대한 자문, 사업타당성분석

추진경과보고, 금융 및 법률자문대행' 등은 이 사건 토지의 양도 자체를 위하여 필요한 용역이라기보다는 이 사건 토지에 예정된 주택개발사업의 시행을 고려한 내용으로 보이는 점, 이 사건 확인서에 '원고가 선 지급한 부동산컨설팅 용역비 0억 원'을 bbb이 원고에게 지급하기로 되어 있는 점에 비추어 보면, 이 사건 용역계약비는 이 사건 토지의 양도를 계기로 실현되는 양도소득을 얻기 위하여 직접 필요한 경비라고 보기 어렵다.

③ 이 사건 용역계약 체결 당시는 원고가 이 사건 토지에 관하여 ■■개발과 1차 매매계약을 체결하였다가 해제하고 2차 매매계약을 체결하여 계약금 일부를 지급받

은 상황이었던 점을 고려하면, 원고가 적극적으로 다른 계약상대방을 물색하기 위하여

이 사건 용역계약을 체결하고 소개비 명목으로 000,000,000원을 지급하였다고 보이지

는 아니하고, 3차 매매계약이 이 사건 용역계약 체결 이후에 원고의 동생인 bbb과

사이에 체결된 점 등에 비추어 보더라도aaa가 3차 매매계약의 체결을 위한 소개비

로 이 사건 용역비를 지급받은 것으로 보기도 어렵다.

④ 원고는 ccc 등에게 지급한 용역비와 이 사건 용역비 사이에 본질적인 차이가 없음에도 피고가 이 사건 용역비만을 필요경비로 산입하지 아니한 것은 부당하다고 주장한다. 그러나 원고의 주장에 의하면aaa가 수행한 업무는 ccc 등이 수행한 업무와 큰 차이가 없으므로, ccc 등에게 지급한 용역비도 필요경비에 해당하지 아니할 소지가 크다. 그렇다면 피고가 ccc 등에게 지급한 용역비를 필요경비로 산입한 조치가 문제될 수 있을 뿐이지 이 사건 용역비를 필요경비로 산입하지 아니한 조치가 위법하게 된다고 볼 수는 없다.

3. 결론

제1심 판결은 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 기각한다.