재건축조합원이 수령한 청산금은 종전주택 및 부수토지의 유상이전 대가이므로 다른 주택 2개를 보유하고 있었다면 1세대3주택에 해당함

사업시행인가일에 조합원입주권으로 변환된 것은 재건축에 따라 취득하게 될 신축 아파트의 가액에 해당하는 부분에 한하고, 그 차액으로 수령한 청산금은 종전 주택과 그 부수토지를 조합에게 유상양도한 대가임

소득세법 시행령 제166조

2014누66498 양도소득세부과처분취소

남OO

OOO세무서장

수원지방법원 2014. 9. 17. 선고 2014구단407 판결

2015. 6. 19.

215. 8. 28.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2012. 9. 7. 원고에게 한 양도소득세 OO,OOO,OOO원의 부과처분 중 OO,OOO,OOO원을 초과하는 부분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 OO시 OO동 OO 주공아파트 제1109동 제2층 제203호(이하, '이 사건 주택'이라고 한다.)에 관하여 OO지방법원 OO지원 OO등기소(이하, 'OO등기소'라고 한다.) 1986. 12. 24. 접수 제OOOOOO호로 1986. 12. 20. 매매를 원인으로 한 소유권이전 등기를 마쳤다.

나. OO시장은 2004. 6. 18. 원고 등을 조합원으로 하는 OO주공OO단지 재건축조합(이하, '이 사건 조합'이라고 한다.)에게 도시 및 주거환경정비법에 따른 주택재건축사업(이하, '이 사건 사업'이라고 한다.) 사업시행인가를 하였다.

다. 원고는 이 사건 조합에게 이 사건 주택에 관하여 OO등기소 2004. 12. 8. 접수 제OOOOO호로 2004. 10. 22. 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐 주었다.

라. OO시장은 2005. 4. 6. 이 사건 조합에게, 이 사건 조합이 OO시 OO동 OO 외 1필지에서 아파트 12개동, 부대복리시설 2개동을 건축하는 내용의 정비사업에 대한 관리처분계획인가를 하였다.

마. 원고는 2005. 5. 13. 이 사건 조합과 사이에 OO시 OO동 OO, OO OOO OO1차 OOOO동 OOO호(이하, '이 사건 아파트'라고 한다.)를 공급받고, 총 분담금으로 -OOO,OOO,OOO원을 분담(원고가 이 사건 조합으로부터 OOO,OOO,OOO원을 수령)하기로 하는 내용의 조합원 분담금납부계약(이하, '이 사건 계약'이라고 한다.)을 체결하였다.

바. 이 사건 조합은 2005. 6. 23. 이 사건 사업을 위한 공사를 착공하여, 2007. 4. 12. 완공하였고, OO시장은 2007. 4. 26. 이 사건 조합에게 이 사건 사업에 대한 준공 인가 및 이전고시를 하였다.

사. 원고는 2007. 5. 2. 이 사건 조합으로부터 이 사건 주택과 이 사건 아파트의 평가차액에 해당하는 OOO,OOO,OOO원(= OOO,OOO,OOO원 - OOO,OOO,OOO원, 이하 '이 사건 청산금'이라고 한다.)을 청산금으로 지급받았고(원고가 이 사건 조합으로부터 이 사건 청산금을 수령한 반대급부를 이하 '이 사건 양도'라고 한다.), 이 사건 아파트에 관하여 OO등기소 2007. 6. 20. 접수 제OOOO호로 소유권보존등기를 마쳤다.

아. 피고는 2012. 9. 7. 원고에게, 원고가 이 사건 양도를 한 것은 1세대 3주택자가 이 사건 주택을 양도한 것이므로, 과세표준 OO,OOO,OOO원에 대해 중과세율 60%를 적용하여 총 결정세액 OO,OOO,OOO원(가산세 포함)의 과세처분(이하, '이 사건 선행처분'이라고 한다.)을 하였다. 원고는 2012. 10. 9. 이 사건 선행처분에 대하여 조세심판원에 심판청구를 하였고, 피고는 2012. 11. 1. 원고에게, 이 사건 청산금 수령이 구 조세특례제한법(2007. 12. 31. 법률 제8827호로 개정되기 전의 것) 제77조의 공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세감면대상인 것으로 보아, 이 사건 선행처분을 하면서 정한 산출세액 OO,OOO,OOO원에 대해 이 사건 청산금에 대한 감면세액 10% 공제 후 총 결정세액을 OO,OOO,OOO원(가산세 포함, 위 금액에서 10원 미만을 버린 OO,OOO,OOO원을 이하 '이 사건 양도세액'이라고 한다.)으로 경정하는 처분(이하, '이 사건 처분'이라고 한다.)을 하였다.

[인정근거] 당사자 사이에 다툼이 없는 사실, 갑 제1호증의 2, 갑 제3 내지 6, 8, 11호증(각 가지번호 포함), 을 제1, 2호증(각 가지번호 포함), 을 제3, 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 관계법령

별지 기재와 같다.

나. 청산금은 주택의 양도 대가가 아니라는 원고의 주장에 대한 판단

(1) 원고의 주장

조세법률주의의 원칙상 1세대 3주택자에 대한 중과세율은 주택을 양도한 경우에만 적용할 수 있고, 주택이 아닌 조합원입주권을 양도한 경우에는 중과세율이 아닌 소득세법상의 일반세율이 적용되어야 한다. 이 사건 주택은 사업시행인가일인 2004. 6. 18.에 조합원입주권으로 변환되었으므로, 이 사건 청산금은 주택의 양도가 아닌 조합원 입주권의 일부를 양도한 것에 대한 대가이다. 따라서, 이 사건 청산금에 관하여는 장기보유특별공제와 일반세율이 적용되어야 함에도 1세대 3주택자에 대한 중과세율을 적용한 이 사건 처분은 위법하다.

이 사건 양도에 관한 정당세액은 장기보유특별공제 OO,OOO,OOO원을 공제하여 과세표준을 산정하고, 일반세율 27%를 적용하여 계산된 OO,OOO,OOO원인바, 이 사건 처분에서 OO,OOO,OOO원을 초과하는 부분의 취소를 구한다.

(2) 인정사실

앞서 든 증거들에 의하면, 아래의 각 사실을 인정할 수 있다.

"(가) 원고는 OO시 OOO구 OO동 OOOO OO마을 OO단지 OO아파트 제OOOO동 제O층 제OOO호(이하,이 사건 OOO 부동산'이라고 한다.)에 관하여 OOO지방법원 OO지원 OO등기소 2000. 11. 10. 접수 제OOOOO호로 1998. 1. 8. 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.",(나) 원고는 OO OO구 OO동 OOO-OO 연와조 스라브 위 기와 2층 주택 1동(이하, '이 사건 OOO 부동산'이라고 한다.)에 관하여 OOOO지방법원 OO등기소 2002. 1. 29. 접수 제OOOO호로 2002. 1. 25. 증여를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

(3) 판단

(가) 이 사건 청산금이 이 사건 주택의 양도대가인지 여부

다음과 같은 이유로 이 사건 청산금은 이 사건 주택의 양도대가로 판단된다.

1) 도시재개발법에 의하여 설립된 재개발조합으로부터 재개발사업구역 내의 부동산에 대한 대가로서 청산금을 지급 받은 것은 자산의 유상양도에 해당한다(대법원 2001. 4. 10. 선고 99두7791 판결 참조).

2) 구 도시 및 주거환경정비법(2007. 4. 27. 법률 제8404호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 도시정비법'이라 한다.) 제48조, 제54조, 제57조에 따르면, 청산금이란 대지 또는 건축물을 분양받은 자가 종전에 소유하고 있던 토지 또는 건축물의 가격과 분양받은 대지 또는 건축물의 가격사이에 차이가 있는 경우 그 차액에 상당하는 금액을 말하는 것으로 원칙적으로 사업시행자가 이전의 고시가 있은 후에 분양받은 자로부터 징수하거나 분양받은 자에게 지급한다. 청산금은 관리처분계획에서 계산치가 계산되고 이전고시로 확정된다. 청산금을 산정함에 있어서 종전에 소유하고 있던 토지 또는 건축물의 가격과 분양받은 대지 또는 건축물의 가격은 그 토지 또는 건축물의 규모・위치・용도・이용상황・정비사업비 등을 참작하여 평가하여야 한다. 이와 같은 청산금의 성격과 확정 또는 평가절차를 종합하여 보면, 구 도시정비법상의 청산금은 사업시행이전에 소유한 토지 또는 건축물의 양도에 대한 대가로 봄이 상당하다.

3) 원고가 보유하고 있던 이 사건 주택은 이 사건 사업의 관리처분계획인가일에 구 도시정비법상의 재건축조합원인 원고가 이 사건 조합에 이 사건 주택과 그 부수토지를 제공하고 취득한 입주자로서 선정된 지위인 조합원입주권으로 변환되었다고 할 것이나, 위에서 본 청산금의 계산 및 확정절차 등에 비추어 보면 이 사건 주택의 전체 평가가액 중 조합원입주권으로 변환된 것은 재건축에 따라 원고가 취득하게 될 이 사건 아파트의 가액에 해당하는 부분에 한하고, 그 차액에 해당하는 청산금까지 조합원 입주권으로 변환되었다고 할 수 없다.

4) 재건축조합의 조합원이 입주자로 선정된 지위를 양도하는 경우 그 양도차익의 산정에 관하여 규정하고 있는 구 소득세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20618호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제166조 제1항 제2호에 의하면, 청산금을 지급받은 주택재건축사업을 하는 정비사업조합의 조합원이 당해 조합에 기존건물과 그 부수토지를 제공하고 취득한 입주자로 선정된 지위를 양도하는 경우에 양도차익을 계산함에 있어, 청산금을 지급받은 부분은 양도차익계산에 합산하지 않는 계산방식을 채택하고 있다. 이러한 규정은 구 소득세법령이 조합원입주권에 청산금을 지급받을 권리가 포함되어 있지 않다고 보고 있고, 기존 주택의 평가액 중 청산금을 수령한 부분은 주택의 일부 양도에 대가로 보고 있음을 뒷받침하고 있다.

(나) 양도시기

1) 소득세법상 소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리확정주의는 소득의 원인이 되는 어떤 거래로 인한 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해 연도의 소득을 산정하는 방식으로, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것으로 납세자의 자의에 의하여 과세연도의 소득이 좌우되는 것을 방지하고자 하는 데 그 의의가 있는 것이며, 이와 같은 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙, 확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상・사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2003. 12. 26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2011. 4. 28. 선고 2010두27622 판결 등 참조).

2) 구 소득세법 시행령 제162조 제3항은, "「도시개발법」기타 법률에 의한 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지전의 토지의 취득일로 한다. 다만, 교부받은 토지의 면적이 환지처분에 의한 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에는 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날로 한다."고 규정하고 있다. 그리고, 구 소득세법 시행령 제152조는 환지처분을 '도시개발법에 의한 도시개발사업, 농어촌정비법에 의한 농업생산기반정비사업 기타 법률에 의하여 사업시행자가 사업완료 후에 사업구역 내의 토지소유자 또는 관계인에게 종전의 토지 대신에 그 구역 내의 다른 토지로 바꾸어 주는 것'으로 정하고 있다. 구 도시정비법 제55조 제2항은 이전고시에 의하여 취득하는 대지 또는 건물 중 토지 등 소유자에게 분양하는 대지 또는 건물은 도시개발법상의 환지로 보며, 보류지와 일반에게 분양하는 대지 또는 건물은 도시개발법에 의한 보류지 또는 체비지로 보도록 규정하고 있고, 같은 법 제43조 제2항은 구 도시개발법(2007. 8. 3. 법률 제8616호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제27조부터 제48조까지의 규정을 정비사업과 관련된 환지에 관하여 준용하도록 규정하고 있다.

3) 위와 같은 관계법령의 규정과 구 도시개발법상의 환지처분의 내용 및 구 도시정비법상의 청산금의 확정절차 등을 종합하여 보면, 구 도시정비법에서 조합원이 지급받는 청산금은 조합원의 종전 토지・건물의 면적이 감소한 경우에 환지처분으로서 발생하는 것과 그 실질을 같이 하므로 조합원이 수령한 청산금과 관련한 양도소득세 귀속시기 결정을 위한 자산의 양도시기는 구 소득세법 시행령 제162조 제3항 단서에 따라 이전고시일 다음날로 봄이 상당하다.

4) 따라서, 이 사건의 경우 이 사건 청산금과 관련한 자산의 양도시기는 이전고시일 다음날인 2007. 4. 27.이 된다[피고는 청산금 지급시기인 2007. 5. 2.을 양도시기로 보아 이 사건 처분을 하였다. 그러나 청산금 지급시기와 이전 고시일 다음날은 양도소득세의 귀속연도가 같고, 이전고시일 다음날을 양도시기로 보아 산정한 세액과 이 사건 처분의 세액 또한 같다. 따라서, 위와 같은 사유가 이 사건 처분을 취소하여야 할 위법사유에 해당한다고 볼 수 없다.].

(다) 따라서 이 사건의 경우, 이 사건 청산금은 이 사건 주택의 일부의 양도대가이고, 이 사건 청산금과 관련한 자산의 양도시기는 2007. 4. 27.이다. 그리고, 원고는 양도일인 2007. 4. 27.까지 이 사건 주택 이외에 2개의 주택을 소유하고 있었다. 이 사건 양도일 당시 이 사건 주택은 이 사건 사업의 시행으로 멸실되었다고 하더라도 이는 주택재건축사업의 특성에 기인한 것이고 이 사건 청산금의 대가가 되는 이 사건 주택 중 일부에 대한 양도일 당시 원고가 이 사건 주택 이외에 2개의 주택을 소유하고 있는 이상, 1세대 3주택의 요건을 구비하고 있었다고 봄이 타당하다. 그러므로 원고의 주장은 이유 없다.

(라) 장기보유특별공제의 적용 여부

구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제95조 제2항에 의하면, 양도소득금액의 산정을 위해 양도차익에서 공제하는 장기보유특별공제액은 같은 법 제94조 제1항 제1호에 규정하는 자산으로서 그 자산의 보유기간이 3년 이상인 것에 대하여 그 보유기간의 구분에 따라 계산한 금액을 말하는 것이나, 같은 법 제104조 제1항 제2의 3 내지 제2의 8의 규정에 의한 세율을 적용받는 자산 및 같은 법 제104조 제3항에 규정하는 미등기양도자산은 장기보유특별공제를 제외하는 것이 명백하고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 양도가 같은 법 제104조 제1항 제2의 3에 정한 대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도에 해당하는 경우인 이 사건에서 장기보유특별공제는 적용하지 아니함이 타당하므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

다. 투기목적이 없었다는 원고의 주장에 대한 판단

(1) 원고의 주장

이 사건 청산금이 이 사건 주택의 양도대가라고 하더라도, 1세대 3주택자에 대한 중과세율은 투기로 인한 이득에 대해서만 적용되어야 하는데 원고가 주택재건축사업의 사업시행인가로 인하여 이 사건 조합에게 이 사건 주택을 양도하고 받은 이 사건 청산금이 투기로 인한 이득이라고 할 수 없다.

(2) 판단

구 소득세법 제104조 제1항 제2호의 3에 정한 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택에 관한 중과세율은 투기로 인한 이득을 세금으로 흡수하여 과세형평을 도모하고 부동산 투기를 차단하기 위한 것이라는 입법취지 등을 고려하면, 주택을 양도하고 그 이주목적의 대체주택을 취득하는 과정에서 부득이하게 3주택을 보유하게 된 것일 뿐 실질적으로 3주택을 보유하고 있었던 것으로 볼 수 없는 경우 등에는 구 소득세법 제104조 제1항 제2의 3 소정의 1세대 3주택자 중과세대상에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2009. 12. 24. 선고 2009두13788 판결).

그러나, 이 사건의 경우 원고는 이 사건 양도 이전에 이 사건 주택 외에 이 사건 OO동 부동산과 이 사건 OO동 부동산을 보유하여 왔고, 그 보유경위가 실질적으로 3주택을 보유하고 있었던 것으로 볼 수 없는 경우에 해당한다고 볼 만한 자료가 없다. 따라서, 원고의 이 부분 주장 또한 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.