서울행정법원2012구합35108 (2013.05.09)

원고가 특수관계자로부터 저가 양수한 것으로 보아 증여세를 부과한 처분은 적법함

이 사건 주식양수는 원고가 특수관계자로부터 저가로 양수한 것으로서 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당한다고 봄이 타당하고, 피고가 위 예비적 처분사유를 추가한 것은 처분의 동일성이유지되는 범위 내에서 이루어진 처분사유의 추가 ・ 변경에 해당하여 허용됨.

상속세 및 증여세법 제35조저가・고가양도에 따른 이익의 증여 등

2013누15042 증여세부과처분취소

김AA

송파세무서장

서울행정법원 2013. 5. 9. 선고 2012구합35108 판결

2014. 1. 15.

2014. 2. 12.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2010. 11. 15. 원고에 대하여 한 2006. 5. 10.자 증여분 증여세 OOOO원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

" 가. BB건설 주식회사(이하소외 회사'라 한다)는 2001. 1. 4. 주택 건설업 등을 목적으로 설립된 비상장법인이다.", " 나. 원고는 2006. 5. 10.경 김CC로부터 소외 회사의 주식 34,000주{소외 회사의 발행주식 총수(170,000주)의 20%, 이하이 사건 주식'이라 한다}를 1주당 OOOO원(이는 소외 회사 주식의 액면가액이다)으로 하여 OOOO원에 양수(이하이 사건 주식양수'라 한다)하였다.", " 다. 피고는 이 사건 주식양수가 양수 당시 그 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당한다고 보고 구 상속세 및 증여세법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것, 이하구 상속세및증여세법'이라 한다) 제60조, 제63조, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19899호로 개정되기 전의 것, 이하구 상속세및증여세법 시행령'이라 한다) 제54조의 보충적 평가방법에 따라 1주당 가액을 OOOO원으로 평가한 후 이 사건 주식양수가 구 상속세및증여세법 제35조 제2항의거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수한 경우에 해당한다'는 이유(이하당초의 처분사유'라 한다) 로 2010. 11. 15. 원고에게 증여세 OOOO원을 결정・고지하였다(이하이 사건 처분'이라 한다).", " 라. 원고는 이에 불복하여 2011. 2. 10. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2012. 5. 15.이 사건 처분은 양도자 김CC의 주식 양도경위 및 원고의 자금조달・ 담보제공 등의 정당한 사유 해당 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다'는 내용의 재조사 결정을 하였다.", 마. 피고는 위 재조사 결정에 따라 재조사하였으나, 이 사건 처분이 정당한 것으로 판단하여 조사를 종결하고, 2012. 7. 19. 이를 원고에게 통지하였다.

" 바. 그 후 피고는 당심에 이르러, 원고가 자신이 발행주식 총수의 30% 이상을 출자하여 지배하는 법인의 사용인인 김CC로부터 이 사건 주식을 저가로 양수한 것이므로 이 사건 주식양수는 구 상속세및증여세법 제35조 제1항의특수관계자로부터의 저가양수에 해당한다'는 이유(이하예비적 처분사유'라 한다)로 처분사유를 예비적으로 추가하였다.",인정 근거 갑 제1, 2, 3, 6호증, 을 제1, 2호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) 당초의 처분사유와 관련하여

(가) 소외 회사는 택지를 분양받아 그 부지 위에 주택을 건설한 후 이를 분양하는 방식으로 주택신축판매사업을 하여 오다가, 2002. 8.경 부천시에서 49세대 규모의 재건축 공사를 수주한 후 막대한 자금을 조달하여 재건축공사를 완공하였으나, 2005. 2.경 공사대금 대부분을 대물변제받는 바람에 회사의 유동성에 심각한 위기가 발생하였고, 당시 최대주주이던 김CC은 소외 회사가 금융기관으로부터 사업자금을 대출받는 데에 담보로 제공할 만한 재산이 없었다.

(나) 이에 원고와 김CC은 원고가 소외 회사의 대표이사에 취임하여 원고와 그 가족이 소유한 부동산을 담보로 제공하여 소외 회사의 사업자금을 대출받기로 하고, 그 대가로 김CC이 그 보유 주식 중 34,000주를 액면가액으로 원고에게 양도하기로 합의하였다.

" (다) 위와 같은 이 사건 주식양수 경위 등에 비추어 볼 때 원고가 김CC로부터 이 사건 주식을 액면가액으로 양수한 것은 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에 해당한다고 할 것이므로, 이 사건 주식양수는 구 상속세및증여세법 제35조 제2항에서 말하는거래의 관행상 정당한 사유'가 있다고 할 것이고, 따라서 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.", (2) 예비적 처분사유와 관련하여

피고가 당심에서 추가한 예비적 처분사유는 당초의 처분사유와 기본적 사실관계에 있어 동일성이 인정되지 않으므로 예비적 처분사유의 추가는 허용될 수 없다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

(1) 원고는 2005. 3. 25. 소외 회사의 이사 및 대표이사에 각 취임한 후 두 차례 중임을 거쳐 현재까지 소외 회사의 이사 및 대표이사로 재직하고 있고, 김CC은 2005. 3. 25. 소외 회사의 감사에 취임한 후 한 차례 중임을 거쳐 2008. 12. 20. 사임하였다.

(2) 소외 회사는 2002. 8. 20.경 DD아파트 재건축조합과 사이에 OO시 OO구 OO동 176-1외 2필지에 49세대 규모의 아파트를 신축하는 공사를 도급받기로 하되, 그 공사대금은 조합원 분양분 24세대를 제외한 잔여 25세대의 일반분양금과 조합원 분담금으로 충당하기로 하는 계약을 체결하고 위 신축공사를 진행하여 2005. 2.경 위 신축 공사를 완료하였는데 위 공사대금 잔금 약 OOOO원 상당을 일반분양분 아파트 25세대로 대물변제 받았다.

(3) 소외 회사는 2005. 3. 22. 위와 같이 대물변제로 받은 아파트 25세대에 관하여 그 앞으로 소유권보존등기를 경료하는 한편, 2005. 3. 16.경부터 2008. 5. 27.경까지 아래의 표 기재와 같이 약 3년에 걸쳐 아파트 25세대를 모두 처분하였다.

<표> 판결문 5쪽 참조

(4) 원고 및 원고의 배우자(김EE)는 2006. 2. 28.부터 2007. 9. 21.까지 총 4회에 걸쳐 소외 회사가 금융기관으로부터 대출받는 데에 그들이 소유하고 있는 부동산을 담보로 제공하였고, 그 근저당권의 채권최고액은 합계 약 OOOO원에 이른다.

(5) 한편 이 사건 주식 양수 전・후 소외 회사의 주주 현황은 다음과 같다.

<표> 판결문 5쪽 참조

(6) 소외 회사의 설립 시부터 2011년까지의 자산・손익 내역은 다음과 같다.

<표> 판결문 6쪽 참조

[인정 근거] 갑 제4, 6, 8 내지 15호증, 을 제3, 4호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

(1) 당초의 처분사유에 대하여

(가) 관련 법리

" 구 상속세및증여세법 제35조 제2항은특수관계에 있는 자 외의 자간에 재산을 양수 또는 양도한 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액 또는 현저히 높은 가액으로 재산을 양수 또는 양도한 경우에 한하여 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다'고 규정하고 있는바, 위 규정은 거래상대방의 이익을 위하여 거래가격을 조작하는 비정상적인 방법으로 대가와 시가의 차액에 상당하는 이익을 사실상 무상으로 이전하는 경우에 그 거래 상대방이 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세함으로써 변칙적인 증여행위에 대처하고 과세의 공평을 도모하려는 데에 그 입법 취지가 있는데, 특수관계가 없는 자 사이의 거래에서는 서로 이해관계가 일치하지 않는 것이 일반적이어서 대가와 시가 사이에 차이가 있다는 사정만으로 그 차액을 거래 상대방에게 증여하였다고 보기 어려우므로, 위 규정은 특수관계자 사이의 거래와는 달리 특수관계가 없는 자 사이의 거래에 대하여는거래의 관행상 정당한 사유가 없을 것'이라는 과세요건을 추가하고 있는바 이러한 점들을 종합하여 보면, 재산을 저가로 양도・양수한 거래 당사자들이 그 거래가격을 객관적 교환가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을만한 합리적인 사유가 있었던 경우는 물론, 그와 같은 사유는 없더라도 양수인이 그 거래가격으로 재산을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에도 구 상속세및증여세법 제35조 제2항에서 말하는거래의 관행상 정당한 사유'가 있다고 봄이 타당하다(대법원 2013. 8. 23. 선고 2013두5081 판결 참조).", 한편 구 상속세및증여세법 제35조 제2항에 따른 과세처분이 적법하기 위해서는 양도자가 특수관계가 없는 자에게 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양도하였다는 점뿐만 아니라 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 점도 과세관청이 증명하여야 한다(대법원 2011. 12. 22. 선고 2011두22075 판결 등 참조).

(나) 이러한 법리에 비추어 살피건대, 아래 (2)에서 보는 바와 같이 원고가 김CC로부터 이 사건 주식을 시가보다 낮은 가액으로 양수하였다고 할 것이나, 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 보태어 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 소외 회사는 2005. 2.경 DD아파트 재건축공사와 관련하여 총 공사대금의 80%에 이르는 약 OOOO원 상당의 공사대금 잔금을 아파트 25세대로 대물변제 받았지만, 원고가 대표이사에 취임한 2005. 3. 25.까지는 불과 6세대밖에, 이 사건 주식양수일인 2006. 5. 10.에 이르러서도 모두 12세대밖에 처분하지 못하여, 이 사건 주식 양수일 당시 유동성 위기를 겪고 있었던 것으로 보이는 점, ② 원고는 이 사건 주식양수일 전인 2005. 3. 16.부터 2007. 9. 21.까지 원고와 그 가족이 소유한 부동산을 담보로 금융기관으로부터 대출을 받아 소외 회사의 운영자금 등으로 사용한 것으로 보이는데 그 근저당권의 채권최고액이 합계 약 OOOO원에 이르는 점, ③ 소외 회사가 위 ①항에서 본 바와 같이유동성 위기에 처하게 되자, 대표이사로서 2대 주주인 원고와 최대주주인 김CC은 소외 회사의 유동성 위기를 모면하기 위한 방편으로 원고가 소외 회사의 금융기관 대출에 대하여 자신의 부동산을 담보로 제공하고, 그 대가로 최대주주인 김CC이 이 사건 주식을 액면가액으로 원고에게 양도하기로 합의하여 이 사건 주식양수에 이르게 된 것으로 보이는 점 등을 종합하면, 설령 이 사건 주식양수 당시 그 거래 당사자인 원고와 김CC이 그 거래가격을 객관적인 교환가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을만한 합리적인 사유가 없었다고 하더라도, 원고가 위와 같이 액면가액으로 이 사건 주식을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에 해당한다고 봄이 타당하다.

" 따라서 원고가 김CC로부터 이 사건 주식을 액면가액(1주당 OOOO원)으로 양수한 데에는 구 상속세및증여세법 제35조 제2항에서 말하는거래의 관행상 정당한 사유'가 있다고 할 것이고, 그와 다른 전제에 선 당초의 처분사유는 존재하지 않으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.", (2) 예비적 처분사유에 대하여

(가) 예비적 처분사유의 추가가 허용되는지 여부

과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부이므로, 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결 시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환・변경할 수 있고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분 당시의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2012. 5. 24. 선고 2010두7277 판결 등 참조).

이러한 법리에 비추어 살펴보면, 이 사건 처분 당시 근거로 삼은 당초의 처분사유와 예비적으로 추가된 처분사유는 원고와 김CC 사이의 이 사건 주식양수라는 하나의 객관적인 사실관계에 관하여 과세요건의 구성과 법적 평가만을 달리할 뿐 과세원인이 되는 기초사실을 달리하는 것은 아니므로 피고가 당심에 이르러 예비적 처분사유를 추가한 것은 처분의 동일성이유지되는 범위 내에서 이루어진 처분사유의 추가 ・ 변경에 해당하여 허용된다고 봄이 타당하다.

(나) 예비적 처분사유가 존재하는지 여부

1) 구 상속세및증여세법 제35조 소정의 특수관계의 존부

" 구 상속세및증여세법 제35조 제1항 제1호는 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수한 경우에는 양수자를 수증자로 보아 일정한 이익에 상당한 금액을 증여받은 것으로 의제하고 있고, 같은 조 제3항은 제2항의 규정에 의한 특수관계자의 범위 등에 관하여 대통령령으로 정하도록 규정하고 있다. 구 상속세및증여세법 제35조 제3항의 위임에 따라 구 상속세및증여세법 시행령 제26조 제4항은 구 상속세및증여세법 제35조 제2항에서특수관계에 있는 자'라 함은 양도자 또는 양수자(이하 양도자등이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다고 규정하면서, 제1호에서 제19조 제2항 제1호・제2호・제4 호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우주주등 1인'은양도자등'으로 본다 고 규정하고 있고, 같은 시행령 제19조 제2항 제2호는사용인과 사용인 외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하고 있는 자'를 규정하고 있는바, 위 제19조 제2항 제2호에서 정한사용인'은 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함하므로 최대주주 등이 30% 이상 출자하고 있는 회사의 사용인도 여기에 포함된다고 보아야 한다(대법원 2012. 10. 11. 선고 2011두6899 판결 등 참조).", " 이러한 법리에 비추어 앞서 인정한 사실을 살펴보면, 이 사건 주식양수 당시 원고는 소외 회사의 대표이사로서 소외 회사의 발행주식 중 40%를 보유하고 있었고, 김CC은 소외 회사의 감사로 재직하고 있었으므로, 소외 김CC은 원고가 30% 이상을 출자하여 지배하고 있는 소외 회사의 사용인으로서 원고에 대하여 구 상속세및증여세법 시행령 제19조 제2항 제2호 소정의 사용인에 해당한다고 할 것이므로, 원고와 김CC은 구 상속세및증여세법 제35조에 말하는특수관계에 있는 자'에 해당한다고 할 것이다.", 2) 저가 양수 여부

구 상속세및증여세법 제60조 제2항에 의하면, 시가란 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액, 즉 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말한다고 할 것이므로, 비록 거래 실례가 있다 하여도 그 거래가액을 증여재산의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 할 수 없고 증여의 대상이 비상장주식이라면 그 시가를 산정하기 어려운 것으로 볼 수 있다(대법원 2004. 5. 13. 선고 2004두2271 판결 참조). 이 경우 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격인지 여부 는 거래당사자들이 각기 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계에 있는지, 거래당사자들이 거래와 관련한 사실에 대하여 합리적인 지식이 있으며 강요에 의하지 아니하고 자유로운 상태에서 거래하였는지 등 거래를 구성하는 여러 사정을 종합적으로 검토하여 결정하여야 할 것이다.

한편 구 상속세및증여세법 제60조 제3항은 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류・규모・거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있는바, 구 상속세및증여세법 제60조 제3항에 따라 제61조 내지 제65조에 규정된 방법으로 평가한 가액은 증여세가 부과되는 재산의 가액을 산정하는 기준이 되는 시가에 해당함은 물론이고, 구 상속세및증여세법 제35조 제2항 등에 의하여 증여세 부과대상이 되는지를 판단하는 기준이 되는 시가에도 해당한다고 봄이 타당하다(대법원 2012. 6. 14. 선고 2012두3200 판결 참조).

이러한 법리에 비추어 살펴보면, 앞서 인정한 사실에 변론 전체의 취지를 보태어 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 이 사건 주식은 비상장주식이므로 특별한 사정이 없는 한 불특정다수인 사이에 자유로운 거래가 이루어지는 것으로 볼 수 없는 점, ② 소외 회사의 순자산은 설립 당시와 비교하여 6배 이상 증가하였고, 매출액 또한 5배 이상 증가하는 등 소외 회사는 설립 이후 꾸준히 성장하여 이 사건 주식양수 당시 1주당 순자산 가치가 약 OOOO원에 이르고 있었던 점, ③ 김CC은 소외 회사의 최대주주로서 소외 회사의 유동성 위기를 모면하기 위한 방편으로 원고로부터 소외 회사의 금융기관 대출과 관련하여 담보제공 약속을 받고 이 사건 주식을 액면가액(1주당 OOOO원)으로 양도한 것으로 보이지만, 그와 같이 주식을 양도함으로써 결국 소외 회사의 최대주주 지위를 원고에게 넘겨주게 되어 경영권을 함께 양도한 결과가 되었는데도, 그 거래가액을 산정함에 있어 공신력 있는 회계법인 등에 정확하고 객관적인 회계자료를 제공하여 소외 회사의 적정한 가치를 평가하거나 실질적인 가격협상을 통해 정당한 양도가격을 결정하려는 등의 노력을 하지 아니하였고, 반면 소외 회사의 금융기관 대출과 관련하여 원고가 자신의 부동산을 담보로 제공함에 따른 이익을 소외 회사가 누리게 되고 이는 결과적으로 소외 회사의 주주인 원고도 누리게 되는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 주식의 양도가격이 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 보기 어려운 점, ④ 위와 같이 이 사건 주식의 양도가격이 객관적 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래로 인하여 형성된 가격이라고 보기 어렵고, 달리 이 사건 주식양수 계약 전후 3월 이내에 매매 등(매매・감정・수용・경매 또는 공매)이 있었다고 볼만한 자료도 없으므로, 이 사건 주식은 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당되어 구 상속세및증여세법 제63조에 의한 보충적 평가방법에 의하여 그 가액을 평가하여야 하는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 주식양수는 원고가 특수관계자인 김CC로부터 저가로 양수한 것으로서 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당한다고 봄이 타당하다.

따라서 피고가 당심에서 추가한 예비적 처분사유는 존재한다고 할 것이다.

(3) 소결

따라서 이 사건 처분은 적법하다고 할 것이므로, 원고의 위 주장은 결국 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.