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제목
보충적 평가방법은 적법함
요지
상속재산을 개별공시지가에 의하도록 규정하고 있는 것은 상속재산의 평가에 관하여 시가주의원칙을 채택하고 있는 점을 이어받아 이에 근접하려는 취지 하에 규정된 것으로써 조세법률주의에 위배되는 무효의 규정이라고 볼 수 없음
결정내용
결정 내용은 붙임과 같습니다.
주문
1. 원고들의 청구를 모두 기각한다. 2. 소송비용은 원고들의 부담으로 한다.
이유
1. 처분의 경위
다음의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제1호증, 갑 제15호증의 1, 2, 갑 제31 내지 34호증, 갑 제35호증의 1 내지 4, 갑 제36호증의 1 내지 5, 갑 제37, 38호증의 1, 2, 갑 제44호증의 1 내지 3, 을 제1호증의 1 내지 15, 을 제2호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.
가. 소외 이ㅇㅇ가 1990. 9. 13. 사망함으로써 그의 장남인 원고 이ㅇㅇ, 차남인 원고 이ㅇㅇ, 3남인 원고 이ㅇㅇ, 출가녀인 원고 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 처인 원고 김ㅇㅇ가 같은 날 그의 공동재산상속인이 되었다(원고들의 상속지분은 별지 2 원고별 세액표 상속지분란 기재와 같다).
나. 원고들은 상속세법(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것, 이하 같다.) 제20조 제1항 소정의 신고서 제출기간 내인 1991. 1. 18. 위 망인의 상속재산가액을 2,743,471,438원으로 보고 여기에서 상속세법 제4조 의 규정에 의한 공과금, 장례비용, 채무 등으로 합계 금 283,286,434원, 기초공제액 10,000,000원, 인적공제액 등 100,000,000원을 공제하여 상속세과세표준을 금 2,350,185,004원으로 하고 상속세율을 적용한 산출세액에서 신고세액공제를 한 후 신고납부세액을 1,077,706,577원으로, 방위세를 215,541,315원으로 한 상속세신고서를 제출하였다.
"다. 그런데 피고는 원고들이 신고한 상속재산 이외에 별지 3 금융채권명세서 기재 금융채권을 포함하여 통화안정증권, 양도성예금증서, 장기신용채권, 외환금융채권 등 금융채권 합계 금 7,730,740,000원, 별지 4 주식명세서 기재 주식을 포함하여 오양수산주식회사 등 37종류의 상장회사 주식 합계 금 3,259,704,359원, 예금 합계 금 1,293,324,727원 등의 총합계 금 12,283,769,086원을 추가로 상속재산으로 인정하여 상속재산가액을 금 15,027,240,524원으로 인정하는 한편, 상속세법 제4조 의 규정에 의한 공과금, 장례비용, 채무 등으로 합계 금 1,664,161,802원만을 인정하여 별지 1 상속세액계산서당초처분'란 기재와 같이 과세표준을 금 13,253,078,722원으로 정하고 나서 여기에 상속세율을 적용하고 신고세액공제, 신고불성실가산세 등을 가감하여 별지 1 상속세액계산서당초처분'란 기재와 같이 상속세 고지세액을 금 8,257,961,040원으로, 방위세 고지세액을 금 1,414,859,620원으로 각 산정하여(국고금단수계산법에 의하여 고지세액에서 10원 미만의 단수는 버림, 이하 같다.) 1991. 7. 16. 원고들에게 부과 고지(이하 당초처분이라 한다.)하였다.", "라. 피고는 1993. 2. 16. 위 망인이 상속개시 전 3년 이내에 상속인들에게 별지 5 증여재산명세서 기재 각 재산을 증여하였는데 원고들이 상속세신고 당시 이를 신고하지 아니하였다고 하여 그 중 별지 5 증여재산명세서 제1항 기재 부동산은 실제거래가액에 의하여, 제2 내지 6항 기재 부동산은 국세청 기준시가에 의하여 가액을 산정한 다음 상속세법 제4조 소정의 증여재산가액으로서 금 701,987,600원을 가산하고 상속세법 제4조 의 규정에 의한 공제액을 1,690,669,202원으로, 인적공제를 355,991,388원으로 각 인정하여 별지 1 상속세액계산서1차경정처분'란 기재와 같이 상속세와 방위세의 각 고지세액을 산출하여 그 각 고지세액에서 당초처분의 상속세와 방위세의 각 고지세액을 뺀 나머지 상속세 금 563,784,871원( 8,821,745,915원 - 8,257,961,044원 )과 방위세 금 92,122,783원( 1,506,982,407원 - 1,414,859,624원 )을 원고들에게 부과 고지(이하 1차경정처분이라 한다.)하고, 다시 같은 해 5. 1. 위 상속세법 제4조 소정의 증여재산가액의 산정에 있어서 별지 5 증여재산명세서 제2 내지 6항 기재 부동산을 국세청 기준시가에 의하여 산정한 것이 잘못이라고 하여 이를 공시지가에 의하여 산정한 다음 상속재산가액에 가산할 증여재산가액을 금 887,097,385원으로 하여 별지 1 상속세액계산서2차경정처분'란 기재와 같이 기재와 같이 상속세와 방위세의 각 고지세액을 산출하여 그 각 고지세액에서 1차경정처분의 상속세와 방위세의 각 고지세액을 뺀 나머지 상속세 금 121,876,983원( 8,943,622,898원 - 8,821,745,915원 )과 방위세 20,311,095원( 1,527,293,502원 - 1,506,982,407원 )을 원고들에게 부과 고지(이하 2차경정처분이라 한다.)하였다. 피고가 당초처분, 1차경정처분 및 2차경정처분에 의하여 부과 고지한 상속세와 방위세 총액을 원고들의 상속지분비율에 따라 안분한 금액은 별지 2 원고별세액표의원고별고지세액'란 기재와 같다.",2. 본안전 항변에 대한 판단
피고는 본안전 항변으로 원고들은 피고의 1차증액경정처분 중 당초처분 금액을 제외한 증액 부분에 대하여만 상속재산가액에 가산할 증여재산가액의 평가가 잘못되었다는 이유를 들어 전심절차를 거치고 또한 소송을 제기하였다가 1994. 6. 14.자 청구취지 변경에 의하여 당초처분 금액을 쟁송의 대상에 포함시켰는바, 증액 부분에 대하여 전심절차에서 주장한 위법사유와 위 청구취지 변경 후 당초처분 금액에 대하여 주장하는 위법사유는 전혀 관련이 없는 다른 것이므로 원고들의 당초처분 금액에 대한 청구 부분은 전심절차를 거치지 않은 것으로서 부적법하다고 주장한다.
살피건대, 갑 제2호증, 갑 제3호증의 1, 2의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면 원고들은 피고의 1차경정처분 중 당초처분 금액을 제외한 증액 부분에 대하여만 상속재산가액에 가산할 증여재산가액의 평가가 잘못되었다는 이유를 들어 전심절차를 거친 사실을 인정할 수 있고, 원고들이 이 사건 소 제기 당시에도 그와 같은 주장만을 하다가 1994. 6. 14.자 청구취지 변경에 의하여 당초처분 금액까지 취소를 구하고 있다.
그런데 상속세의 과세표준과 세액을 결정한 후 그 과세표준과 세액에 오류, 탈루가 있는 것이 발견되어 그 과세표준과 세액을 증액하는 경정처분이 있는 경우 그 경정처분은 당초처분을 그대로 둔 채 당초처분에서의 과세표준과 세액을 초과하는 부분만을 추가 확정하는 처분이 아니고 재조사에 의하여 판명된 결과에 따라서 당초처분에서의 과세표준과 세액을 포함시켜 전체로서의 과세표준과 세액을 결정하는 것이므로 증액경정처분이 되면 먼저 된 당초처분은 증액경정처분에 흡수되어 당연히 소멸되는 것으로 보아야 할 것이고( 대법원 1984. 4. 10. 선고 83누539 판결 참조), 항고소송에 있어서 원고는 전심절차에서 주장하지 아니한 공격방어방법을 소송절차에서 주장할 수 있고 법원은 이를 심리하여 행정처분의 적법 여부를 판단할 수 있는 것이므로, 원고가 전심절차에서 주장하지 아니한 처분의 위법사유를 소송절차에서 새롭게 주장하였다고 하여 다시 그 처분에 대하여 별도의 전심절차를 거쳐야 하는 것은 아니다( 대법원 1996. 6. 14. 선고 96누754 판결 참조).
따라서 이 사건에 있어서 피고의 당초처분은 1차경정처분에, 1차경정처분은 다시 2차경정처분에 흡수되어 각 소멸되고 결국 2차경정처분만이 남게 되었다 할 것이고, 원고들이 전심절차에서 주장하지 아니하였던 위법사유를 주장하면서 청구취지를 증액 부분이 아닌 당초처분 금액까지 포함하는 것으로 확장하였다 하여 그 확장부분에 대하여 별도의 전심절차를 거쳐야 하는 것은 아니므로 피고의 위 주장은 이유 없다.
3. 처분의 적법 여부
가. 당사자의 주장
피고는 이 사건 부과처분이 위 처분사유와 관계법령에 따라 적법하게 이루어진 것이라고 주장함에 대하여, 원고들은 다음과 같은 사유를 들어 이 사건 부과처분은 위법하므로 취소되어야 한다고 주장한다.
첫째, 피고가 상속재산으로 인정한 금융채권 금 7,730,740,000원 중 별지 3 금융채권명세서 기재 금융채권 금 3,500,000,000원 상당과 주식 금 3,668,711,090원 중 별지 4 주식명세서 기재 주식 금 461,315,140원 상당은 상속개시 당시 위 망인의 소유가 아닌 원고 이ㅇㅇ의 소유이었으므로 상속재산에서 제외되어야 한다.
둘째, 피고는 상속재산가액에 가산할 증여재산가액을 평가함에 있어서 상속개시 당시의 현황에 의하였으나, 수증재산은 상속개시 당시까지 보유하고 있을 수도 있고 사정에 따라 처분함으로써 보유하고 있지 않을 수도 있는 것인데 수증 직후 처분하여 소비해 버린 후 몇년이 지나 상속이 개시되었다 하여 그간 상승된 재산의 가액을 상속재산가액에 합산하는 것은 불합리하고 1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정된 상속세법 제9조 제1항 은 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액은 증여 당시의 현황에 의한다. 고 규정하고 있는바, 위 개정법률의 취지와 과세합리주의의 원칙에 따라 증여세 부과 당시의 평가액을 합산함이 타당하고 그렇게 되면 상속재산가액에 가산할 증여재산가액은 금 97,745,166원이 된다.
셋째, 피고는 2차경정결정을 하면서 상속재산가액에 가산할 증여재산가액을 평가함에 있어 상속세법시행령 부칙(1990. 5. 1. 대통령령 제12993호) 제2항에 의하여 상속세법시행령(1990. 5. 1. 대통령령 제12993호로 개정된 것) 제5조 제2항 을 적용하여 개별공시지가에 의하였는바, 신고가 없었다면 가산세를 무겁게 함은 별론으로 하고 과세표준 계산 자체를 달리 할 수는 없는 것이므로 위 상속세법시행령 부칙 제2항은 헌법 제11조 소정의 조세평등주의, 헌법 제23조 소정의 재산권보장규정에 반하여 무효이고 1990. 5. 1. 이전에 증여되고 같은 해 12. 31. 이전에 상속이 개시된 이 사건에 있어서는 상속세법시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13196호로 개정되기 전의 것)의 규정에 따라 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 증여재산가액이 계산되어야 한다.
나. 판단
(1) 첫째 주장에 대한 판단
"위에서 본 각 증거와 갑 제4호증의 1 내지 3(각 확인서, 이에 대하여 원고들은 아래에서 보는 바와 같은 이유로 피고 주장 사실을 인정할 증거로 삼을 수 없다고 주장하나 위 주장이 이유 없음은 아래에서 보는 바와 같다.), 갑 제42호증, 갑 제43호증의 1 내지 6, 갑 제47호증의 1 내지 4, 갑 제51호증의 1, 갑 제53호증의 1, 2, 갑 제55호증의 1, 2, 을 제3, 4호증의 각 1 내지 4, 을 제5호증의 1 내지 5, 을 제6호증의 1 내지 12, 을 제7호증의 1 내지 3, 을 제8호증의 1 내지 92, 을 제12호증의 1, 2, 을 제18호증의 1 내지 78, 을 제19호증의 1 내지 203, 을 제20호증의 1 내지 32, 을 제21호증의 1, 2의 각 기재와 증인 황ㅇㅇ의 증언에 변론의 전취지를 종합하면, 1989. 2. 16. 현재 소외 ㅇㅇ개발주식회사(이하 ㅇㅇ개발이라 한다.)의 발행주식은 모두 119,000주이었는데 주주명부상 그 중 위 망 이ㅇㅇ가 85,000주, 소외 김ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 각 8,500주, 소외 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ가 각 5,950주, 소외 노ㅇㅇ가 5,100주를 각 소유하는 것으로 되어 있었고, ㅇㅇ개발은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 44의 22 지상에 철근콘크리트조 슬라브지붕 10층 건물 1동을 소유하고 있었는데, 위 망인은 1989. 3. 13. ㅇㅇ개발의 주식 일체와 위 망인 소유의 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 44의 22 대 860㎡를 소외 송ㅇㅇ에게 대금 3,700,000,000원(그 중 토지 대금은 1,430,000,000원, 건물 대금은 2,270,000,000원임)에 매도하고 같은 날 계약금 400,000,000원, 같은 해 3. 23. 중도금 일부조로 금 580,000,000원, 같은 해 4. 7. 나머지 중도금조로 금 400,000,000원, 같은 해 5. 1. 잔금조로 금 2,320,000,000원(그 중 427,687,330원은 임대보증금 등의 채무 인수로 지급에 갈음하였음)을 각 지급받은 사실, 서울지방국세청 소속 조사반에서는 위 주식과 토지의 양도사실을 인지하고 양도소득세를 과세하기 위하여 1991. 4. 22.부터 위 망인이 매도대금으로 지급받은 수표를 추적 조사하던 중 위 망인이 1990. 9. 13. 사망하였음을 알게 되었고 상속세신고의 적정성을 파악하기 위하여 규모를 확대하여 위 망인의 금융자산변동내역을 추적 조사한 사실, 그리하여 위 망인이 위 송ㅇㅇ로부터 지급받은 수표들과 그 밖에 위 망인이 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 1556의 4 대지와 그 지상 주택을 소외 김ㅇㅇ에게 매도하고 그 대금조로 지급받은 수표들이 입금된 구좌들과 그 구좌들로부터 인출된 자금이 다시 입금된 구좌들을 차례로 추적하여 그와 같이 발견된 별지 3 금융채권명세서 기재 각 구좌와 별지 4 주식명세서 기재김ㅇㅇ' 명의의 구좌를 포함한 여러 개의 가명 또는 실명 구좌들이 실질적으로는 위 망인의 가명구좌 또는 차명구좌라고 판단하고 그와 같은 조사자료를 원고 이ㅇㅇ에게 제시하여 원고 이ㅇㅇ로부터 1990. 6. 20. 및 같은 해 6. 22. 상속개시 당시 위와 같은 각 구좌에 들어 있었거나 상속개시 전에 위와 같은 각 구좌에 들어 있던 자금을 인출하여 매입한 별지 3 금융채권명세서 기재 금융채권을 포함한 통화안정증권, 양도성예금증서, 장기신용채권, 외환금융채권 등의 금융채권 합계 금 7,660,000,000원 상당, 상속개시 당시 위와 같은 각 구좌에 들어 있던 예금 합계 금 1,293,324,727원 상당 및 별지 4 주식명세서 기재 주식을 포함한 36종류의 주식 합계 금 3,052,848,990원 상당을 위 망인으로부터 상속받았다는 내용의 각 확인서(갑 제4호증의 1 내지 3)를 받은 사실, 원고들은 이 사건에서 갑 제4호증의 2에 기재된 각 구좌의 예금에 대하여는 그것이 상속재산임을 다투지 않고 있는데 그 중에는 ㅇㅇ증권 중앙지점의 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌(구좌번호 18-104218), 대한교육보험의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌(구좌번호 001198), ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의 원고 김ㅇㅇ 명의의 구좌(구좌번호 02-101791), ㅇㅇ은행 약수지점의 원고 김ㅇㅇ, 이ㅇㅇ 명의의 각 구좌(구좌번호 각 017-029675-02-001 및 017-156610-12-001), ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌(구좌번호 02-106266, 다만 위 확인서에는 금융기관이 ㅇㅇ증권 영업부로 잘못 기재되어 있다.) 등도 포함되어 있는 사실을 각 인정할 수 있고 달리 반증이 없으며, 위 인정사실과 위에서 본 바와 같이 원고들이 피고의 당초과세처분에 대하여는 불복기간이 지나도록 다투지 않았고 1차경정처분이 있은 후 전심절차에서 상속재산가액에 가산할 증여재산의 가액을 증여 당시를 기준으로 평가하여야 한다는 주장만을 하였을 뿐 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 각 기재 금융채권과 주식이 상속재산이 아니라는 주장을 하지 아니하였던 점 등에 비추어 보면 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 각 기재 금융채권과 주식은 상속개시 당시 위 망인의 소유로서 상속재산이라고 인정된다.",원고들은 원고 이ㅇㅇ가 갑 제4호증의 1 내지 3(각 확인서)에 날인하여 준 이유가 첫째 원고들은 그 당시 위 망인이 학교를 설립하려고 마련하였던 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 722 학교용지 19,891㎡와 학교에 출연하려고 한 재산인 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 7 대 886.3㎡ 당시 기준시가 합계 금 2,001,482,316원 상당에 관한 결정을 유보하였다가 학교설립허가가 나면 상속재산에서 제외하여 달라고 애원하는 처지에 있었고, 둘째 피고는 위 망인이 경영하던 ㅇㅇ공업사가 그 동안 사업소득세를 적게 냈다는 점을 들어 세무조사를 하겠다고 겁을 주었고, 셋째 피고는 위 망인이 1989. 3. 24. 양도한 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 1556의 4 대지와 그 지상 주택에 관하여 이미 기준시가에 의하여 자진신고 납부한 양도소득세를 부인하고 실지거래가액을 조사한다면서 그 매수인을 조사하고 또한 상속개시 2년 전에 처분되었으니 이것도 상속재산에 포함시키겠다고 하여 원고들이 심리적 압박을 받고 있었는데 위 조사반 직원들이 위 각 확인서에 날인을 하면 학교출연재산에 대한 상속세도 유보 제외하여 주고 ㅇㅇ공업사의 소득세나 위 ㅇㅇ동 1556의 4 대지와 그 지상 주택의 양도소득세도 그냥 넘어가겠다고 회유하여 위와 같은 회유에 넘어가서 날인을 해 주었던 것이므로 위 각 확인서는 피고 주장사실을 인정할 증거로 삼을 수 없다는 취지의 주장을 하므로 살피건대 서울지방국세청의 조사반 직원들이 원고 이ㅇㅇ에게 위와 같이 겁을 주고 회유를 하였다거나 원고 이ㅇㅇ가 그 회유에 넘어가 위 각 확인서에 날인하였다는 점에 부합하는 증거로는 원고 이ㅇㅇ에 대한 본인신문결과가 있으나, 원고들의 주장에 의하더라도 학교출연재산의 기준시가가 합계 금 2,001,482,316원 상당이라는 것이고 갑 제43호증의 1 내지 6의 기재와 원고 이ㅇㅇ에 대한 본인신문결과(일부 믿지 않는 부분 제외)에 변론의 전취지를 종합하면 ㅇㅇ공업사의 1990년도 거래액이 200,000,000여 원에 불과하고 위 ㅇㅇ동 1556의 4 대지와 그 지상 주택의 기준시가가 310,125,213원에 불과한 사실을 인정할 수 있는바, 위와 같은 학교출연재산에 대한 상속세와 위 ㅇㅇ공업사의 사업소득세, 위 ㅇㅇ동 대지와 그 지상 주택에 대한 양도소득세나 상속세의 부과 등을 우려하여 그보다 훨씬 더 큰 액수의 상속세를 부담하게 될 내용이 포함된 위 각 확인서에 날인하였다는 것은 선뜻 납득하기 어려운 점과 증인 황ㅇㅇ의 증언 내용에 비추어 위 주장사실에 부합하는 원고 이ㅇㅇ에 대한 본인신문결과 부분은 믿을 수 없고 갑 제39호증의 1 내지 4, 갑 제40호증의 1 내지 38, 갑 제41호증의 1, 2, 갑 제43호증의 1 내지 6, 갑 제44호증의 1 내지 3, 갑 제45, 46호증의 각 기재만으로는 위 주장 사실을 인정하기에 부족하며 그 밖에 이를 인정할 증거가 없으므로 원고들의 위 주장은 받아 들이지 아니한다.
원고들은 또한 ㅇㅇ개발의 주주명부상 주주로 되어 있는 위 김ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 노ㅇㅇ는 모두 원고 이ㅇㅇ의 명의수탁자들로서 그들 명의로 되어 있는 주식의 실질적인 소유자는 원고 이ㅇㅇ이며, 주주명부상 위 망인의 소유로 되어 있는 주식 85,000주는 ㅇㅇ개발이 1988. 7. 29. 액면가 5,000원 짜리 주식 100,000주 합계 금 500,000,000원 상당의 증자를 할 때 주주명부상의 주주들이 신주인수를 포기하여 위 망인으로 하여금 신주 100,000주를 인수하게 한 것인데 이는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ가 위 망인으로부터 금 500,000,000원을 차용하고 그 담보조로 신주 100,000주를 준 것이어서 결국 ㅇㅇ개발의 주식은 실질적으로 모두 원고 이ㅇㅇ의 소유이었고, ㅇㅇ개발의 주식과 위 ㅇㅇ동 44의 22 토지(이하 ㅇㅇ개발 주식 등이라 한다.) 매도 대금 3,700,000,000원 중 위 망인 소유인 토지 매도 대금 1,430,000,000원, 임대보증금 255,409,800원, 위 차용금 500,000,000원 등을 뺀 금 1,514,590,200원 ( = 3,700,000,000원 - 1,430,000,000원 - 255,409,800원 - 500,000,000원 )은 원고 이ㅇㅇ의 소유이므로 ㅇㅇ개발 주식 등 매도 대금 3,700,000,000원이유입된 구좌들이라는 이유로 이를 위 망인의 구좌로 단정할 수 없다는 취지의 주장을 하므로 살피건대, 위 망인의 소유로 되어 있던 ㅇㅇ개발 주식이 실질적으로 원고 이ㅇㅇ가 위 망인으로부터 금 500,000,000원을 차용하고 그 담보조로 준 것이라는 점에 관하여 이에 부합하는 듯한 원고 이ㅇㅇ에 대한 본인신문결과는 믿을 수 없고, 갑 제51호증의 1 내지 134의 각 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하고 그 밖에 이를 인정할 증거가 없으며, 증인 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ의 각 증언과 갑 제54호증의 1 내지 3의 각 기재에 의하면 위 김ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 이ㅇㅇ, 노ㅇㅇ가 원고 이ㅇㅇ의 부탁을 받고 위 각 주식에 관하여 명의를 빌려주었다고 하고 있으나 이것만으로는 그들 명의의 주식의 실질적 소유자가 위 원고라고 단정하기 어렵고, 가사 그들 명의의 주식의 실질적 소유자가 위 원고라고 하더라도 그와 같은 사실만으로는 위 각 인정사실에 비추어 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 구좌가 위 망인 소유의 구좌라는 위 인정을 뒤집기에 부족하므로 원고들의 위 주장도 이유 없다.
"원고들은 또 피고가 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 구좌를 위 망인의 구좌로 인정하였으나 다음과 같은 이유로 위 각 구좌는 위 망인의 구좌가 아니고 따라서 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 금유채권과 주식은 상속재산이 아니라고 주장한다. 즉, ① ㅇㅇ은행 영업부에 있는 ㅇㅇ통상주식회사(대표이사 원고 이ㅇㅇ) 명의의 실명구좌에서 1989. 5. 1. 금 200,000,000원이 인출되어 그 인출금이 같은 해 5. 3. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 입금되었고, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 같은 해 4. 28. 출고된 통화안정증권이 1990. 1. 30. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의남ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1990. 5. 15. 출고된 통화안정증권이 같은 해 5. 19. 같은 지점의한ㅇㅇ' 명의의 구좌에 각 입고된 사실이 있는바 위 사실에 비추어 보면 위김ㅇㅇ
남ㅇㅇ' 및한ㅇㅇ' 명의의 각 구좌는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌이고, ② ㅇㅇ증권 중앙지점의 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌에서 1989. 12. 1. 인출된 금 26,000,000원이 같은 날 ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의우ㅇㅇ' 명의의 가명 구좌에, 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 12. 5. 출고된 통화안정증권이 1990. 8. 17. 같은 지점의윤ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 각 입금 또는 입고된 사실이 있는바 위 사실에 비추어 보면 위우ㅇㅇ
윤ㅇㅇ' 명의의 각 구좌는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌이고, ③ 역시 ㅇㅇ증권 중앙지점의 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌에서 1989. 7. 10. 금 95,000,000원, 같은 해 12. 5. 금 82,700,000원, 같은 해 12. 11. 금 64,500,000원이 각 인출되어 각 인출된 날 대한교육보험의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 입금되고, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 6. 10. 금 500,000,000원이 인출되어 같은 날 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금되고, 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1990. 1. 31. 금 300,000,000원이 인출되어 같은 날 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금된 사실이 있는바, 위 사실에 비추어 보면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌임을 알 수 있고, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 9. 26. 금 433,700,000원이 인출되어 같은 날 ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 9. 29. 통화안정증권이 출고되어 1990. 9. 10. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의이ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 9. 27. 금 608,500,000원이 인출되어 같은 날 ㅇㅇ증권 영업부의강ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위강ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 10. 7. 통화안정증권이 출고되어 1990. 8. 17. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의오ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1990. 4. 30. 금 540,000,000원이 인출되어 같은 날 ㅇㅇ증권 영업부의ㅇㅇㅇ' 명의의 가명구좌에, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1990. 5. 31. 금 600,000,000원이 인출되어 같은 날 ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 각 입금 또는 입고된 사실이 있는바, 위 사실에 비추어 보면 위김ㅇㅇ
이ㅇㅇ
강ㅇㅇ
오ㅇㅇ
ㅇㅇㅇ' 및김ㅇㅇ' 명의의 각 구좌는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라는 것이다.", "살피건대 ① 갑 제5호증의 1 내지 9의 각 기재와 증인 송명숙의 증언에 의하면 원고 이ㅇㅇ가 ㅇㅇ은행 영업부에 있는 ㅇㅇ통상주식회사(대표이사 원고 이ㅇㅇ) 명의의 실명구좌에서 1989. 5. 1. 금 200,000,000원을 수표로 인출하였고 그 인출한 수표가 같은 해 5. 3. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 입금된 사실을 인정할 수 있으나 한편 을 제18호증의 34, 을 제19호증의 12, 31, 33의 각 기재와 증인 황ㅇㅇ의 증언에 의하면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에는 원고 이ㅇㅇ가 입금한 위 금 200,000,000원 이외에 1989. 2. 28. 금 947,246,300원이, 같은 해 4. 27. 금 437,136,700원이 각 입금된 일이 있고 같은 해 6. 1. 통화안정증권(횟수 24-69-36) 1,000,000주가 입고되었다가 같은 해 6. 9. 위 통화안정증권이 모두 매도되어 같은 해 6. 10. 금 500,000,000원이 출금된 사실을 각 인정할 수 있는데 위와 같이 각 입금된 금원 또는 통화안정증권이 원고 이ㅇㅇ의 금원 또는 통화안정증권이라는 점을 인정할 증거는 없는바, 이러한 점에 비추어 보면 원고 이ㅇㅇ가 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 금 200,000,000원을 입금한 사실만으로 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 단정하기 어렵고 그 밖에 이를 인정할 증거가 없으며, 또 갑 제5호증의 10, 갑 제11호증의 1의 각 기재에 의하면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 4. 28. 통화안정증권(횟수 25-23-36) 500,000주가 출고되었고 1990. 1. 30. 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌에 같은 횟수의 통화안정증권 300,000주가 입고된 사실을 인정할 수 있으나 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 통화안정증권 500,000주가 출고된 날짜는 원고 이ㅇㅇ가 금 200,000,000원을 입금하기 전이므로 위 통화안정증권은 원고 이ㅇㅇ가 입금한 금 200,000,000원으로 매수한 것이라고 볼 수도 없으므로 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌 역시 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 단정하기 어렵다. 그러므로 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌가 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌임을 전제로 위한ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 하는 원고들의 주장은 받아들일 수 없고 따라서 위 인정사실만으로는 위한ㅇㅇ' 명의의 구좌가 위 망인의 소유라는 위 인정을 뒤집기에 부족하고 그 밖에 위 인정을 뒤집을 증거가 없다.", "② 다음에 갑 제6호증의 6, 8 내지 12의 각 기재에 의하면 ㅇㅇ증권 중앙지점의 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌에서 1989. 12. 1. 금 26,000,000원이 수표로 인출되어 그 수표가 같은 날 ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의우ㅇㅇ' 명의의 가명 구좌에 입금된 사실을 인정할 수 있으나, 한편 을 제18호증의 25, 을 제19호증의 78, 79의 각 기재와 증인 황ㅇㅇ의 증언에 의하면 1989. 12. 1. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의 위 망인 명의의 구좌에서 인출된 금 34,100,000원, 같은 지점의김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 25,300,000원, 같은 지점의ㅇㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 39,400,000원, ㅇㅇ증권 중앙지점의김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 10,500,000원, ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 79,100,000원과 원고 이ㅇㅇ 명의의 구좌에서 인출된 위 금 26,000,000원이 합쳐진 금 214,400,000원이 같은 날 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금되었고, 같은 해 12. 2. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의ㅇㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 11,900,000원, 같은 지점이ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 90,000,000원, 같은 해 12. 1. ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 124,600,000원 중 금 123,500,000원, 같은 해 11. 23. ㅇㅇ증권 영업부이ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 11,237,220원 중 금 10,000,000원 합계 금 235,400,000원이 같은 해 12. 2. 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금된 사실을 인정할 수 있는데 위와 같이 각 입금된 금원이 원고 이ㅇㅇ의 금원이라는 점을 인정할 증거는 없는바, 이러한 점에 비추어 보면 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌에서 인출된 금 26,000,000원이 같은 날 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금된 사실만으로 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 단정하기 어렵다. 그러므로 위우ㅇㅇ' 명의의 구좌가 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌임을 전제로 위윤ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 하는 원고들의 주장은 받아들일 수 없고 따라서 위 인정사실만으로는 위윤ㅇㅇ' 명의의 구좌가 위 망인의 소유라는 위 인정을 뒤집기에 부족하고 그 밖에 위 인정을 뒤집을 증거가 없다.", "③ 다음에 갑 제6호증의 2, 7, 갑 제7호증의 1 내지 4, 갑 제8호증의 1 내지 21, 갑 제11호증의 2, 3, 갑 제12호증의 1 내지 4, 갑 제13호증의 1, 을 제19호증의 44, 62, 80, 81의 각 기재에 의하면 ㅇㅇ증권 중앙지점의 원고 이ㅇㅇ 명의의 실명구좌에서 1989. 7. 10. 금 95,000,000원, 같은 해 12. 5. 금 82,700,000원, 같은 해 12. 11. 금 64,500,000원이 각 수표로 인출되어 그 각 수표가 각 인출된 날 대한교육보험의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 입금되고, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 6. 10. 금 500,000,000원이 수표로 인출되어 그 수표가 같은 날 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금되고, 위남ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1990. 1. 31. 금 300,000,000원이 수표로 인출되어 그 수표가 같은 날 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금된 사실, 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 1989. 9. 26. 금 433,700,000원이 수표로 인출되어 그 수표가 같은 날 ㅇㅇ증권 ㅇㅇ지점의김ㅇㅇ' 명의의 가명구좌에 입금된 사실을 각 인정할 수 있으나, 위김ㅇㅇ' 및남ㅇㅇ' 명의의 각 구좌가 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 인정할 수 없음은 위에서 본 바와 같고, 한편 을 제18호증의 18, 을 제19호증의 6, 12, 20, 28, 36, 39, 43, 49, 52, 53, 72, 76, 78, 82, 83, 94, 96, 99, 102, 103, 107의 각 기재와 증인 황ㅇㅇ의 증언에 의하면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에는 원고들 주장의 각 금원이 입금된 이외에 1989. 4. 18. 금 114,600,000원, 같은 해 4. 27. 금 500,000,000원, 같은 해 5. 15. 금 110,000,000원, 같은 해 6. 3. 금 478,000,000원, 같은 해 6. 19. 금 50,000,000원, 같은 해 6. 29. 금 42,212,000원, 같은 해 7. 8. 금 486,000,000원, 같은 해 7. 27. 금 60,000,000원, 같은 해 8. 12. 금 212,700,000원, 같은 해 8. 14. 금 150,000,000원, 같은 해 11. 4. 금 123,000,000원, 같은 해 11. 27. 금 713,000,000원, 같은 해 12. 1. 금 80,500,000원, 같은 해 12. 12. 금 3,300,000원, 1990. 1. 20. 금 80,000,000원, 같은 해 1. 31. 금 300,000,000원, 같은 해 2. 12. 금 43,500,000원, 같은 해 3. 2. 금 72,000,000원, 같은 해 3. 5. 금 30,000,000원, 같은 해 3. 19. 금 250,000,000원이 각 입금된 사실을 인정할 수 있는데, 위와 같이 각 입금된 금원이 원고 이ㅇㅇ의 금원이라는 점을 인정할 증거는 없는바, 이러한 점에 비추어 보면 ㅇㅇ개발 주식 등 매각대금의 일부가 위김ㅇㅇ' 명의 구좌에 입금되고 원고 이ㅇㅇ 명의의 구좌에서 1989. 7. 10. 금 95,000,000원, 같은 해 12. 5. 금 82,700,000원, 같은 해 12. 11. 금 64,500,000원이 각 인출되어 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에 입금되었다 하여도 위에서 본 바와 같이 ㅇㅇ개발의 주식들이 원고 이ㅇㅇ의 소유라고 단정할 수 없는 마당에 위 사실만으로 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 구좌라고 단정하기 어렵고 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 구좌라는 점에 부합하는 듯한 증인 박창수의 일부 증언은 믿을 수 없고 그 밖에 이를 인정할 증거가 없다. 그러므로 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 원고 이ㅇㅇ의 구좌임을 전제로 위 위김ㅇㅇ
이ㅇㅇ
강ㅇㅇ
오ㅇㅇ
ㅇㅇㅇ' 및김ㅇㅇ' 명의의 각 구좌는 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 가명구좌라고 하는 원고들의 주장은 받아들일 수 없고 따라서 위 인정사실만으로는 위 각 구좌가 위 망인 소유의 구좌라는 위 인정을 뒤집기에 부족하고 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 구좌라는 점에 부합하는 듯한 증인 이ㅇㅇ의 일부 증언은 믿을 수 없고 그 밖에 위 인정을 뒤집을 증거가 없다. (또한 을 제18호증의 15, 을 제19호증의 40, 65, 67의 각 기재와 증인 황ㅇㅇ의 증언에 의하면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌에는 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌로부터 입금된 금원 이외에 1989. 7. 3. 대한교육보험의이ㅇㅇ' 명의의 구좌에서 인출된 금 365,000,000원 중 금 362,000,000원을 포함한 금 362,602,240원, 같은 해 10. 7. 금 250,000,000원, 같은 해 10. 11. ㅇㅇ은행 약수지점의 위 망인 명의의 구좌에서 인출된 금 141,800,000원 중 금 98,200,000원 등이 각 입금된 사실을 인정할 수 있는데 위와 같이 입금된 각 금원이 원고 이ㅇㅇ의 금원이라는 점을 인정할 증거는 없는바, 이러한 점에 비추어 보면 위김ㅇㅇ' 명의의 구좌가 실질적으로 원고 이ㅇㅇ의 구좌라고 보기는 더욱 어렵다.)",원고들은 마지막으로 원고 이ㅇㅇ는 대학에 다닐 때부터 사업에 투신하여 그 자신의 재산을 형성하여 왔고, 소외 ㅇㅇ약품상사, ㅇㅇ실톱공업사, ㅇㅇ산업주식회사, ㅇㅇ통상주식회사, ㅇㅇ계기주식회사 등을 소유 경영하여 오면서 ㅇㅇ도, ㅇㅇ도 ㅇㅇ리, ㅇㅇ리, ㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ, ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동, ㅇㅇ시 ㅇㅇ동, ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동, ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동, ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 등에 토지와 건물 등을 소유하고 있다가 처분하였는데 그 부동산 처분대금이 금 2,904,408,650원에 이르고 있으므로 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 금융채권과 주식은 원고 이ㅇㅇ 소유의 재산이라고 주장하므로 살피건대, 갑 제19호증의 1 내지 8, 갑 제20호증의 1 내지 4, 갑 제21호증, 갑 제22 내지 26호증의 각 1, 2, 갑 제27호증의 1 내지 11, 갑 제28호증의 1 내지 3, 갑 제49호증의 1 내지 8의 각 기재에 의하면 원고 이ㅇㅇ가 소외 ㅇㅇ실톱공업사, ㅇㅇ산업주식회사, ㅇㅇ통상주식회사, ㅇㅇ계기주식회사 등을 경영하여 왔고, 원고들 주장과 같은 토지와 건물 등을 소유하고 있다가 처분하였는데 그 처분대금이 금 2,904,408,650원에 이르는 사실을 인정할 수 있으나, 한편 을 제15호증의 1 내지 3, 을 제16호증의 1, 2의 각 기재에 의하면 위 ㅇㅇ통상주식회사의 당기순이익은 1987년도 적자 금 16,541,865원, 1988년도 적자 금 14,226,029원, 1989년도 흑자 금 2,632,220원이었고, 위 ㅇㅇ계기주식회사의 당기순이익은 1988년도 흑자 금 22,519,549원, 1989년도 흑자 금 10,408,810원, 1990년도 적자 금 172,063,210원이었던 사실을 인정할 수 있고, 또한 원고 이ㅇㅇ가 위 각 기업체를 경영하여 얻은 수입금이나 부동산처분대금을 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 금융채권이나 주식을 매입하는 데 사용하였다는 점을 인정할 증거도 없으므로 위 인정사실만으로 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 금융채권이나 주식이 위 망인의 소유라는 위 인정을 뒤집기에 부족하고 따라서 원고들의 위 주장도 이유 없다.
따라서 별지 3 금융채권명세서 및 별지 4 주식명세서 기재 각 금융채권이나 주식이 위 망인의 소유라고 인정한 피고의 이 사건 부과처분은 적법하고 원고들의 첫째 주장은 이유 없다.
(2) 둘째 주장에 대한 판단
상속세법(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항 본문 은 제2조 제1항 의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다 고 규정하고, 제9조 제1항 은 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의한다. 고 규정하고 있었는데, 그 후 상속세법이 1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되면서 제9조 제1항 의 내용이 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다. 다만, 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일 당시의 현황에 의하며, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액은 증여 당시의 가액에 의한다. 는 것으로 바뀌었다.
그런데 1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정된 상속세법은 그 부칙 제1조 및 제2조 의 규정에 따라 그 시행일인 1994. 1. 1. 이후에 최초로 상속이 개시된 것부터 적용되는 것이어서 이 사건 상속에 대하여는 적용될 수 없고, 또한 조세의 부과요건이나 부과기준은 납세의무성립일을 기준으로 하는 것이 원칙이고 국세기본법 제21조 제1항 제2호 의 규정에 의하면 상속세를 납부할 의무는 상속을 개시하는 때 성립하도록 되어 있는 점과 상속세법 제4조 제1항 이 증여의 가액을 상속재산가액에 가산하도록 한 취지가 닥쳐오는 사망을 예견하여 피상속인이 재산을 증여함으로써 사후의 상속세를 경감하려는 것을 방지하기 위한 것이라는 점 등에 비추어 보면, 상속세법(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 본문 이 상속재산가액에 가산할 증여의 가액을 상속개시당시의 현황에 의하도록 규정한 것이 불합리하여 무효인 규정이라고 할 수 없을 뿐만 아니라 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액을 1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정된 상속세법 제9조 제1항 의 규정 내용과 같이 증여 당시의 현황에 의하는 것으로 해석하는 것은 상속세법(1990. 12. 31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 에 대한 법률해석의 범위를 넘는 것이어서 허용될 수 없다 할 것이니 원고들의 둘째 주장은 이유 없다.
(3) 셋째 주장에 대한 판단
상속세법시행령(1990. 5. 1. 대통령령 제12993호로 개정되기 전의 것, 이하 구 시행령이라 한다.) 제5조 제2항 제1호 나목 은 토지의 평가에 관하여 가목 이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액의 의한다고 규정하고 있었는데 상속세법시행령(1990. 5. 1. 대통령령 제12993호로 개정된 것, 이하 신 시행령이라 한다.) 제5조 제2항 제1호 가목 본문 은 토지의 평가에 관하여 나목의 경우를 제외하고는 시장 . 군수 . 구청장이 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조 의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 개별공시지가라 한다.)에 의하도록 규정하였고, 신 시행령 부칙 제1항은 이 영은 공포한 날부터 시행한다. 고 규정하고, 같은 부칙 제2항은 이 영 시행 전에 증여된 것으로서 신고기간 내에 신고된 것과 1990년 12월 31일 이전에 상속이 개시되는 것으로서 신고기간 내에 신고된 것에 대한 평가는 제5조 의 개정규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다. 고 규정하고 있다.
위 각 규정에 의하면 1990. 9. 13. 개시된 이 사건 상속에 대하여는 신 시행령 부칙 제1항의 규정에 따라 신 시행령 제5조 가 적용되어 상속재산에 가산할 증여재산의 가액을 개별공시지가에 의하여 평가하여야 하고, 원고들이 상속세신고를 함에 있어 상속재산의 가액에 가산할 증여재산을 신고하지 아니한 사실은 위에서 본 바와 같으므로 신 시행령 부칙 제2항의 요건에 해당하지 않아 구 시행령 제5조 의 규정에 의할 수 없는 것으로 된다.
그런데 신 시행령 제5조 제2항 제1호 가목 이 상속재산인 토지의 시가를 산정하기 어려울 때에는 보충적인 평가방법으로서 그 가액을 개별공시지가에 의하도록 규정하고 있는 것은 같은 조 제1항 이 상속세법(1993. 12. 31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조 의 규정에 터잡아 상속재산의 평가에 관하여 시가주의원칙을 채택하고 있는 점을 이어받아 이에 근접하려는 취지하에 규정된 것으로서 조세법률주의에 위배되는 무효의 규정이라고 볼 수 없고, 또한 신 시행령 부칙 제2항이 1990. 12. 31. 이전에 상속이 개시되는 것으로서 신고기간 내에 신고된 것에 대한 평가는 개정 전의 시행령의 규정에 의한다고 규정한 것은 국가의 조세징수절차에 협력하는 납세자를 우대하고 성실한 신고를 유도하기 위하여 위 시행령 제5조 가 규정하는 상속재산의 평가방법에 관한 경과조치를 규정한 특례규정으로서 모법의 위임의 필요가 없고, 그 적용대상을 신고된 것에 한정한 내용이 헌법 제11조 소정의 평등원칙이나 헌법 제23조 소정의 재산권보장에 위배된 무효의 규정이라고 볼 수 없으므로( 대법원 1995. 3. 10. 선고 94누14896 판결 참고), 이 사건에 있어서 피고가 원고들이 신고하지 아니한 별지 5 증여재산명세서 제2 내지 6항 기재 토지의 평가를 개별공시지가에 의하는 것이 위헌 무효임을 전제로 한 원고들의 셋째 주장도 이유 없다.
3. 결론
그렇다면, 피고의 원고들에 대한 이 사건 부과처분은 모두 적법하고 원고들의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.