계약해제시 재화공급에 해당여부

부가가치세의 부과전에 재화공급계약이 적법하게 해제되였다면, 계약의 이행으로 생긴 대금지급이라는 법률효과는 소급적으로 소멸하고 재화의 공급은 처음부터 없었던 것으로 보아야 할 것임

결정 내용은 붙임과 같습니다.

1. 피고가 1993. 9. 16. 원고에 대하여 한 부가가치세 1990. 2 기분 금 63,085,590원의 부과처분중 금 42,273,016원 부분, 1991. 1기분 금 369,784,891원의 부과처분중 금 221,203, 432원 부분 및 1991. 2기분 금 172,959,156원의 부과처분 중 금 158,074,682원 부분을 각 취소한다. 2. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.

1. 이 사건 처분의 경위

갑제4호증의 1내지22, 갑제6호증의 1내지6(각 분양계약서), 갑제7호증(제적등본), 갑제8호증의 1,2(각 등기부등본), 갑제9호증(건축물대장등본), 갑제10호증(사업자등록증), 을제1호증의 1내지3(각 재경정결의서), 5내지7(각 경정결의서), 을제3호증의 1,2(파생자료통보 및 분양내역서), 을제4호증의 1내지3(각 2차경정결의서), 을제5호증(경정감통보), 을제6,7호증의 각 1,2(각 고지서송달부 및 수령증)의 각 기재와 변론의 전취지를 종합하면 다음의 각 사실을 인정할 수 있고 달리 반증이 없다.

가. 소외 망 신ㅇㅇ는 1990.경 그 소유인 서울 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대 418.2㎡와 같은동 ㅇㅇ번지 대 330.5㎡의 양지상에 ㅇㅇ빌딩을 신축하여 분양할 것을 계획하고 건축전인 1990. 9. 1.부터 1991. 12. 31.까지 사이에 사업자등록도 하지 아니한 채 소외 김ㅇㅇ 외 26인에게 위 건물의 일부씩 및 각 그에 해당하는 위 양토지의 지분을 사전분양하면서 그 대금을 계약금, 중도금 및 잔금 등으로 수회에 결쳐 분할지급받기로 약정한 다음 그 약정대로 위 수분양자들로부터 계약금 및 중도금조로 1990. 9. 1.부터 같은해 9. 30.까지 사이에 금 300,000,000원, 같은해 10. 1.부터 같은해 12. 31.까지 사이에 금 357,000,000원, 1991. 1. 1.부터 같은해 3.31.까지 사이에 금 3,039,456,500원, 같은해 4. 1.부터 같은해 6. 30.까지 사이에 금 851,621,800원, 같은해 7. 1.부터 같은해 9. 30.까지 사이에 금 680,000,000원, 같은해 10. 1.부터 같은해 12. 31.까지 사이에 금 1,232,100,000원 등 합계 금 6,460,178,300원(단 부가가치세는 별도임. 위 건물 1104-1105호, 1201-1203호, 1204-1205호에 대한 분양대금은 제외)을 수령한 후 위 건물을 건축중이던 1992. 4. 9. 사망하였고, 그에 따라 위 신ㅇㅇ의 아들인 원고 및 딸인 소외 신ㅇㅇ, 신ㅇㅇ(이하 위 3인을 지칭할 경우에는 원고등 3인이라 한다)가 공동으로 위 신ㅇㅇ의 재산을 상속하는 한편 공동으로 위 신ㅇㅇ의 위 건축분양사업을 승계하기로 하여 1993. 4. 15. 신규로 원고등 3인 명의의 사업자등록을 마쳤다.

나. 피고는, 위 신ㅇㅇ의 위 건축분양이 부가가치세법상의 중간지급조건부 재화의 공급에 해당하는데 위 신ㅇㅇ가 사업자등록도 하지 아니하고 각 예정신고기간 및 과세기간의 과세표준 및 납부세액을 신고하지 아니하였다는 이유로 1993. 6. 16. 원고에 대하여 1990. 2기분의 과세표준을 금 470,197,570원(예정신고누락금액 214,701,440원, 확정신고누락금액 255,496,130원), 1991. 1기분의 과세표준을 금 2,837,836,044원(예정신고누락금액 2,056,067,586원, 확정신고누락금액 781,768,458원), 1991. 2기분의 과세표준을 금 1,304,541,298원(예정신고누락금액 461,244,776원, 확정신고누락금액 843,296,522원)으로 보고 위 1990. 2기분의 부가가치세로 본세 금 47,019,757원(=470,197,570원×10/100), 미등록가산세 금 4,701,975원(=470,197,570원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 4,294,028원(=214,701,440원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 2,554,961원(=255,496,130원×10/100×10/100) 등 합계 금 58,570,721원을, 위 1991. 1기분의 부가가치세로 본세 금 283,783,604원(=2,837,836,044원×10/100), 미등록가산세 금 28,378,360원(=2,837,836,044원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 41,121,350원(=2,056,067,586원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 7,817,684원(=781,768,458원×10/100×10/100) 등 합계 금 361,100,998원을, 위 1991. 2기분의 부가가치세로 본세 금 130,454,129원(=1,304,541,298원×10/100), 미등록가산세 금 13,045,412원(=1,304,541,298원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 9,224,894원(=461,244,776원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 8,432,965원(=843,296,522원×10/100×10/100) 등 합계 금 161,157,400원을 각 부과하는 처분을 하였다가, 위의 각 부과처분을 함에 있어 각 분양가액을 부가가치세가 포함된 가격으로 보았으나 실은 부가가치세가 포함되어 있지 아니하고 위의 1991. 1기분 예정신고대상 과세표준의 집계에 있어 금 50,000,000원만큼이 누락되었다는 이유로 같은해 9. 16. 위 1991. 1기분 예정신고대상 과세표준을 금 50,000,000원만큼 증액한 다음 각 기별 과세표준을 10%만큼 증액하여 1990. 2기분의 과세표준을 금 517,217,326원, 1991. 1기분의 과세표준을 금 3,176,619,631원, 1991. 2기분의 과세표준을 금 1,434,995,533원으로 보아 앞의 각 부과처분금액을 1990. 2기분의 경우 금 5,857,070원만큼, 1991. 1.기분의 경우 금 43,260,090원만큼, 1991. 2기분의 경우 금 16,115,750원만큼 각 증액경정하였으며, 그후 위 각 증액경정결정에 있어 위 건물의 지하 101-103호의 1991. 3. 11.자 중도금이 310,300,000원인데 이를 310,000,000원으로 잘못집계하고 404-405호의 1991. 5. 10.자 중도금이 32,000,000원인데 이를 320,000,000원으로 잘못집계하여 위의 세액을 산출하였을 뿐 아니라 과세표준금액의 산출방식에도 잘못이 있었다는 이유로 1995. 9. 5. 위 1990. 2기분의 과세표준을 금 506,442,312원(예정신고누락금액 231,251,448원, 확정신고누락금액 275,190,865원), 1991. 1기분의 과세표준을 금 2,892,937,686원(예정신고누락금액 2,263,237,052원, 확정신고누락금액 629,700,633원), 1991. 2기분의 과세표준을 금 1,400,092,345원(예정신고누락금액 494,807,641원, 확정신고누락금액 905,284,704원)으로 보고 위 1990. 2기분의 부가가치세를 본세 금 50,644,231원(=506,442,312원×10/100), 미등록가산세 금 5,064,423원(=506,442,312원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 4,625,028원(=231,251,448원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 2,751,908원(=275,190,865원×10/100×10/100) 등 합계 금 63,085,590원으로, 위 1991. 1기분의 부가가치세를 본세 금 289,293,768원(=2,892,937,686원×10/100), 미등록가산세 금 28,929,376원(=2,892,937,686원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 45,264,741원(=2,263,237,052원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 6,297,006원(=629,700,633원×10/100×10/100) 등 합계 금 369,784,891원으로, 위 1991. 2기분의 부가가치세로 본세 금 140,009,234원(=1,400,092,345원×10/100), 미등록가산세 금 14,000,923원(=1,400,092,345원×1/100), 위 예정신고누락금액에 대한 예정신고납부 및 확정신고납부 불성실가산세 금 9,896,152원(=494,807,641원×10/100×10/100×2) 및 위 확정신고누락금액에 대한 확정신고납부 불성실가산세 금 9,052,847원(=905,284,704원×10/100×10/100) 등 합계 금 161,157,400원으로 각 감액경정결정고지하였다(이하 위의 감액경정된 앞의 1993. 9. 16.자 증액경정처분을 가리켜 이 사건 처분이라 한다).

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

원고는, 위 신ㅇㅇ의 상속인인 원고등 3인이 위 신ㅇㅇ의 사망후인 1993. 5.부터 같은해 7.까지 사이에 위 신ㅇㅇ가 분양하였던 위 건물부분중 별지 목록기재의 5개 호실을 제외한 나머지에 관하여 각 그 수분양자들과의 사이에 앞의 각 분양계약을 합의해제하고 그들에게 위 신ㅇㅇ가 기왕에 받았던 계약금 및 중도금을 모두 반환하여 위 합의해제된 건물부분에 대하여는 재화의 공급이 없는 상태로 되었음에도 불구하고 피고가 위 건물부분에 대하여도 재화의 공급이 있음을 전제로 앞에서 본 바와 같은 과세처분을 한 것이므로 이 사건 처분중 위 합의해제된 건물부분에 관한 부분은 위법하여 취소되어야 한다고 주장하고, 이에 대하여 피고는, 부가가치세는 그 과세기간별로 구분하여 신고납부 또는 그 부과처분을 하는 것이고 앞에서 본 바와 같은 대금분할지급약정의 건물분양은 부가가치세법시행령 제21조 제1항 제4호 소정의 중간지급조건부 재화의 공급 에 해당하여 그 대가의 각 부분을 지급받기로 한 때에 재화의 공급이 있게 되어 그때 이미 과세요건이 성립되는 것이어서 설령 위 건물에 관한 앞의 각 분양계약의 일부가 위 신ㅇㅇ의 사망후 해제되어 그가 받았던 분양대금이 그 수분양자들에게 반환되었다 하더라도 원고가 후에 위 대금반환을 이유로 그 반환시기가 속하는 과세기간별로 부가가치세의 환급신청을 할 수 있음은 별론으로 하고 앞의 각 그 계약금 및 중도금 수령일이 속한 과세기간별로 그 부가가치세롤 납부하여야 하는 것이므로 이 사건 처분은 적법하다고 주장한다.

나. 관계법령의 검토

부가가치세법(1993. 12. 31. 법률 제4663호로 개정되기 전의 것, 이하 법이라고만 한다) 제2조 제1항은 영리목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화(제1조에 규정하는 재화를 말한다. 이하 같다)와 용역(제1조에 규정하는 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하 사업자라 한다)는 이 법에 의하여 부가가치세를 납부할 의무가 있다 고 규정하고 있고, 같은법시행령(1991. 12. 31. 대통령령 제13542호로 개정되기 전의 것) 제2조 제5호 단서는 부동산매매업은 재화를 공급하는 사업으로 본다 고 규정하고 있으며, 법 제12조 제1항 제12호는 토지의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 법 제9조 제1항 제1호, 같은법시행령 제21조 제1항 제4호, 같은법시행규칙(1995. 3. 31. 총리령 제494호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1호 전단은 재화가 공급되는 시기는 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때로 하되, 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 그 공급시기로 보며, 여기에서 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우라 함은 재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용가능하게 되기 전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우를 의미하는 것으로 규정되어 있으며, 법 제5조 제1항 본문은 신규로 사업을 개시하는 자는 사업장마다 대통령령이 정하는 바에 의하여 사업개시일부터 20일내에 정부에 등록하여야 한다 , 제18조 제1항은 사업자는 각 과세기간중 예정신고기간(제1기분: 1월1일부터 3월31일까지, 제2기분: 7월1일부터 9월30일까지)의 종료후 25일내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 각 예정신고기간에 대한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 정부에 신고하여야 한다. 다만 신규로 사업을 개시하거나 개시하고자 하는 자에 대한 최초의 예정신고기간은 사업개시일 또는 제5조 제1항 단서의 규정에 의하여 등록한 날로부터 그날이 속하는 예정신고기간의 종료일로 한다 , 제2항은 사업자는 제1항의 규정에 의한 신고(이하 예정신고라 한다)와 함께 그 예정신고기간의 납부세액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 납부하여야 한다 , 제19조 제1항은 사업자는 각 과세기간에 대한 과세표준과 납부세액 또는 환급세액을 그 과세기간종료후 25일내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 신고하여야 한다 , 제2항은 사업자는 제1항의 규정에 의한 신고(이하 확정신고라 한다)와 함께 그 과세기간에 대한 납부세액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 납부하여야 한다 고 각 규정하고 있고, 법 제22조 제1항, 제3항은 사업자가 법 제5조 제1항에 규정하는 기간내에 등록을 신청하지 아니한 때에는 공급가액의 100분의 1에 해당하는 가산세를, 법 제18조 제1항 또는 제19조 제1항의 규정에 의하여 신고를 하지 아니한 때에는 신고하지 아니한 납부세액의 100분의 10에 해당하는 가산세를 각 납부세액에 가산하도록 규정하고 있으며, 한편 과세표준의 계산에 관하여 법 제13조 제1항 제1호, 같은법시행령 제48조의2 제3항은 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가의 합산액으로 하고, 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 기타 구축물을 함께 공급하는 경우에 그 건물 및 기타 구축물의 공급가액을 실지거래가액에 의하되, 다만 실지거래가액중 토지의 가액과 건물 및 기타 구축물의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 공급계약일 현재의 지방세법에 의한 과세시가표준액에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다고 규정하고 있다.

다. 사실인정 및 판단

앞에 나온 갑제4호증의 1내지22, 갑제6호증의 1내지6(각 분양계약서) 및 갑제3호증의 1내지 26(각 계약해제합의서인증서)의 각 기재와 증인 홍ㅇㅇ의 증언에 변론의 전취지를 종합하면, 위 신ㅇㅇ의 상속인인 원고등 3인은 위 신ㅇㅇ의 사망후 다수의 수분양자들이 원고등 3인의 사업체의 경영상태에 대한 불안감 및 부동산경기의 침체 등을 이유로 분양계약의 해제를 요구하자 앞에서 본 피고의 최초 과세처분이 있은 1993. 6. 16.을 전후한 같은해 5. 22.부터 같은해 7. 8.까지 사이(이는 위 최초의 과세처분에 대하여 증액경정을 한 이 사건 처분이 있기 전이다)에 위 신ㅇㅇ가 분양하였던 위 건물부분중 별지 목록기재의 5개 호실을 제외한 나머지에 관하여 각 그 수분양자들과의 사이에 앞의 각 분양계약을 합의해제하고 그들에게 위 신ㅇㅇ가 기왕에 받았던 계약금 및 중도금을 모두 반환한 사실을 인정할 수 있고 달리 반증이 없다.

그런데, 앞에서 본 바와 같이 피고가 1993. 6. 16. 과세표준과 세액을 결정하여 당초의 처분을 하였다가 그 과세표준 및 세액에 탈루 또는 오류가 있다 하여 같은해 9. 16. 그 과세표준 및 세액을 증액하는 경정처분을 한 경우에는 그 증액경정처분은 당초에 결정된 과세표준 및 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가하는 것이 아니라 증액되는 부분을 포함하여 전체로서 하나의 과세표준 및 세액을 다시 결정하는 것이어서 위의 당초처분은 위 증액경정처분에 흡수되어 소멸하고 위 증액경정처분만이 당초처분부분과 추가부분을 포함한 전체로서 존재하게 되는 것이고(대법원 1995. 11. 10. 선고 95누7758 판결, 1992. 5. 26. 선고 91누9596 판결 등 참조), 또 과세관청이 재화의 공급에 따른 부가가치의 창출을 과세원인으로 하는 부가가치세의 과세처분을 하기 전에 그 재화공급계약이 적법하게 해제되고 그 공급대가까지 모두 반환되었다면 그 계약의 이행으로 생긴 대금지급이라는 법률효과는 소급적으로 소멸하고 재화의 공급은 처음부터 없었던 것으로 보아야 할 것이어서 이를 과세원인으로 하는 부가가치세의 과세처분은 할 수 없다 할 것(대법원 1996. 4. 26. 선고 96누1061 판결, 1992. 2. 25. 선고 91누12776 판결 등 참조)이므로 이 사건에서 피고가 원고등 3인이 위 건물중 별지 목록기재의 5개 호실을 제외한 나머지에 관한 분양계약을 합의해제하고 그 수분양자들에게 그 분양대금을 모두 반환한 이후에 행하여진 이 사건 처분은 위의 합의해제된 건물부분에 관한 한 재화의 공급이 없음에도 불구하고 행하여진 것으로서 위법하고 그 나머지 위의 5개 호실에 대한 부분만이 적법하다 할 것이다.

나아가 살피건대, 앞에 나온 갑제6호증의 1,2,3,4,6(각 분양계약서) 및 을제2호증의 1,2,3,8,19(각 과세표준안분계산서)의 각 기재와 변론의 전취지에 의하면, 위의 합의해제되지 아니한 5개 호실의 수분양자의 이름과 그 건물 및 토지지분의 면적, 총분양대금, 각 과세기간별 예정신고대상 또는 확정신고대상 중간지급액 및 그 지급일자는 별지 목록 각 해당란 기재와 같고, 그 분양계약 당시의 지방세법에 의한 과세시가표준액은 같은 목록기재 지하 101-103호 및 1층 101-102호의 경우 각 건물 168,000원/㎡, 토지 583,193원/㎡이고 지하 104-105호, 3층 304-305호 및 9층 904-905호의 경우 각 건물 182,400원/㎡, 토지 796,736원/㎡이었던 사실을 인정할 수 있고 달리 반증이 없으며, 앞의 과세표준안분방법에 의하여 각 과세기간별 과세표준을 산출하면 같은 별지 해당란 기재와 같이 1990. 2기분 금 154,167,172원(전부 예정신고대상이기도 함), 1991. 1기분 금 1,160,986,987원(이중 예정신고대상은 926,301,853원임), 1991. 2기분 금 121,611,358원(이중 예정신고대상은 29,111,054원임)이 됨은 계산상 명백한 바, 여기에 앞에서 본 법령의 규정을 적용하여 원고가 납부하여야 할 정당한 부가가치세액을 산출하면 별지 계산서 기재와 같이 1990. 2기분 금 20,041,730원, 1991. 1기분 금 148,581,454원, 1991. 2기분 금 14,884,471원이 되므로{국세기본법(1994. 12. 22. 법률 제4810호로 개정되기 전의 것) 제24조 제1,2항은 상속으로 인한 납세의무의 승계에 관하여 상속이 개시된 때에 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세・가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 지고, 이 경우 상속인이 2인이상인 때에는 각 상속인은 민법의 규정에 의한 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세・가산금과 체납처분비를 납부할 의무를 진다고 규정하고 있음에 반하여 위 각 금액은 원고의 상속분이나 그 상속으로 인하여 얻은 재산의 가액이 고려되지 아니한 것이나, 이 사건에서는 이를 고려하지 아니하더라도 원고 스스로 납부의무있음을 인정하는 각 기별 세액이 위의 각 금원을 초과하고 있다} 이 사건 처분중 각 기별로 위 각 해당금원을 초과하는 부분의 범위내에서 원고가 구하는 바에 따라 주문기재 각 금원에 해당하는 부분은 각 위법하여 취소를 면할 수 없다 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유있어 이를 인용하고, 소송비용은 패소자인 피고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.