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판시사항
가. 구 재산제세조사사무처리규정(국세청훈령 제946호) 제72조 제3항 제5호의 유효 여부(적극)
나. 주택건축을 위하여 구입한 토지를 7년 이상 보유하다가 사업자금 조달을 위하여 매도한 경우이어서 전항의 규정이 정한 투기거래에 해당하지 않는다고 본 사례
다. 재산제세조사사무처리규정(국세청훈령 제980호) 제72조 제3항 제8호의 유효 여부(소극)
판결요지
가. 부동산투기 억제를 위하여 필요하다고 인정되는 거래의 유형을 열거하고 있는 구 재산제세조사사무처리규정(국세청훈령 제946호) 제72조 제3항이 비록 훈령의 형식으로 되어 있더라도 이에 의한 거래의 지정은 소득세법시행령의 위임에 따라 그 규정의 내용을 보충하는 기능을 가지면서 그와 결합하여 대외적인 구속력을 갖는 법규명령으로서의 효력을 갖게 된다고 보아야 할 것이고, 같은 조항 제5호는 투기거래의 판단주체를 과세관청으로 정하여 놓기는 하였으나 그 판단기준은 과세관청의 자의적인 판단에 맡긴 것은 아니고, 제1호 내지 제4호의 각 유형에 준하는 거래만을 투기거래로 할 수 있도록 명백히 제한하여 놓았음이 분명하므로, 위 제5호가 제1호 내지 제4호와는 달리 과세요건을 명백하게 규정하지 아니하여 납세자의 법적안정성을 해하는 것으로 조세법률주의에 위반된다거나 위임된 보충권한의 범위를 벗어난 무효의 규정이라고는 할 수 없을 것이다.
나. 토지소유자가 주택건축을 위하여 구입한 토지를 여의치 못하여 7년 이상을 그대로 보유하고 있다가 그가 경영하는 사업의 자금사정이 나빠지자 사업자금을 조달할 목적으로 이를 매도한 것이라면, 이와 같은 경우는 전항의 국세청훈령 제72조 제3항 제5호 소정의 "제1호 내지 제4호에 준하는 투기거래로 판명된 거래"에 해당하지 않는다.
다. 세무서장 등이 투기억제에 관련한 세무조사와 양도소득세 공정과세위원회의 자문을 거쳐 투기거래로 인정한 때를 투기거래의 하나로 규정하고 있는 재산제세조사사무처리규정(1987.1.26. 국세청훈령 제980호로 개정된 것) 제72조 제3항 제8호는 개정전의 제72조 제3항 제5호의 규정과는 그 내용을 달리하여 동 조항 제1호 내지 제7호의 규정이 투기거래의 유형을 구체적, 객관적으로 규정한 것에 비하여 투기거래자인가의 여부를 식별하기 위한 기준을 명시하지 아니하고 과세관청의 주관적인 판단에 의하게 함으로써 양도가액을 기준시가에 의할 것인가, 실지거래가액에 의할 것인가를 결정함에 있어서 과세관청의 자의적인 재량을 허용하고, 반면 납세의무자로서는 양도소득세의 부과처분 전에 자기에게 부과될 과세액을 전혀 예측할 수 없게 한 규정으로서 조세법률주의의 원칙에 위배되는 무효의 규정이라 할 것이다.
참조조문
소득세법 제23조 제4항 , 제45조 제1항 제1호 , 구 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 가.나. 구 재산제세조사사무처리규정 (국세청훈령 제946호) 제72조 제3항 다. 재산제세조사사무처리규정 (국세청훈령 제980호) 제72조 제3항
원고, 피상고인
김영주
피고, 상고인
서부산세무서장
주문
상고를 기각한다.
상고비용은 피고의 부담으로 한다.
이유
상고이유를 본다.
(1) 원심은 원고가 (가) 1985.10.18.부터 동년 11.20.까지의 사이에 부산 해운대구 재송동 소재의 대지 6필지를 (나) 1987.5.28. 경남 양산군소재 임야를 각 양도한 바 있는데, 피고는 위 1985년의 양도행위에 대하여는 당시 적용되던 재산제세조사처리규정(국세청훈령 제946호, 1987.1.26. 국세청훈령 제980호로 개정되기 전의 것) 제72조 제3항 제5호를 근거로, 위 1987년의 양도행위에 대하여는 당시 적용되던 같은 규정(국세청훈령 제980호) 제72조제3항 제8호를 근거로 하여 공정과세위원회의 자문을 거쳐 위 각 양도행위가 투기거래라고 단정하고 소득세법 제23조 제4항 단서, 제45조 제1항 제1호 단서, 구 소득세법시행령(1989.8.1 대통령령 제12767호로 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제170조 제4항 제2호 에 의하여 실지거래가액으로 양도가액과 취득가액을 계산하여 이 사건 각 양도소득세 및 방위세를 부과한 사실을 확정한 다음, 위 국세청훈령 제946호 제72조 제3항 제5호나 같은 훈령 제980호 제72조 제3항 제8호는 모두 소득세법이나 동법시행령의 위임의 범위를 넘어 과세관청의 주관적 판단에만 과세요건의 해당여부를 맡긴 것으로 과세요건을 명확히하고 그 해당여부를 엄격하게 해석하여 납세의무의 한계를 분명히 함으로써 과세관청의 자의적 과세를 금하고자 하는 조세법률주의에 반하는 것으로 무효이므로, 위 각 훈령조항을 근거로 한 이 사건 부과처분은 위법하다고 판단하였다.
(2) 먼저 1985년도 귀속분 양도소득세 및 동 방위세에 관하여 본다.
소득세법 제23조 제4항 , 제45조 제1항 제1호 가 양도소득세의 양도차익계산의 기초가 되는 취득가액과 양도가액은 원칙적으로 기준시가에 의하도록 하고 예외적으로 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의하도록 규정하고, 구 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 에 위 법률의 위임에 따라 실지거래가액이 적용될 경우의 하나로 "국세청장이 지역에 따라 정하는 일정규모 이상의 거래, 기타 부동산투기의 억제를 위하여 필요하다고 인정되어 국세청장의 지정하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 있는 경우"라고 규정하여 국세청장에게 실지거래가액이 적용될 부동산투기억제를 위하여 필요하다고 인정되는 거래의 지정을 위임하면서 그 지정의 절차나 방법에 관하여는 아무 규정을 두지 아니하였고, 이에 따라 국세청장이 재산제세조사사무처리규정 제72조 제3항에서 그와 같은 거래의 유형을 열거하고 있는 것인바, 위 규정이 비록 훈령의 형식으로 되어 있다 하더라도 이에 의한 거래의 지정은 소득세법시행령의 위임에 따라 그 규정의 내용을 보충하는 기능을 가지면서 그와 결합하여 대외적인 구속력을 갖는 법규명령으로서의 효력을 갖게 된다고 보아야 할 것이고, 위 국세청훈령 제946호 제72조 제3항은 위 투기거래의 유형으로 그 제1호 내지 제4호에서 미등기 단기전매, 위장가공인 거래, 선의실수요자 위장거래, 기타 위에 준하는 객관적으로 투기행위로 인정되는 거래등 구체적인 각 거래유형을 열거하고, 그 제5호에 "국세청장, 지방국세청장 및 세무서장의 부동산거래 특별조사나 관계기관의 조사로 제1호 내지 제4호에 준하는 투기거래로 판명된 거래"를 규정하여, 제5의 경우 투기거래의 판단주체를 과세관청으로 정하여 놓기는 하였으나 그 판단기준은 과세관청의 자의적인 판단에 맡긴 것은 아니고, 동 조항 제1호 내지 제4호의 각 유형에 준하는 거래만을 투기거래로 할 수 있도록 명백히 제한하여 놓았음이 분명하므로, 위 제5호만은 제1호 내기 제4호와는 달리 과세요건을 명백하게 규정하지 아니하여 납세자의 법적 안정성을 해하는 것으로 조세법률주위에 위반된다거나 위임된 보충권한의 범위를 벗어난 무효의 규정이라고는 할 수 없을 것이다 ( 당원 1987.9.29. 선고 86누484 판결 ; 당원 1988.5.10. 선고 87누1028 판결 ; 당원 1990.5.22. 선고 89누1917 판결 참조).
따라서 원심이 위 국세청훈령 제946호 제72조 제3항 제5호를 무효의 규정이라고 판단한 것은 법리를 오해한 것이라 할 것이고 이점을 지적하는 상고이유는 그 이유있다고 하겠다.
그러나 원심은 나아가 위 조항이 유효한 경우의 가정판단으로서 그 인용증거들에 의하여, 원고는 위 재송동 소재의 토지를 주택건축을 위하여 구입하였으나 여의치 못하여 7년 이상을 그대로 보유하고 있다가 그가 경영하는 사업의 자금사정이 나빠지자 사업자금을 조달할 목적으로 이를 매도한 것이라는 사실을 인정한 후 이와 같은 경우는 위 국세청훈령 제72조 제3항 제5호 소정의 "제1호 내지 제4호에 준하는 투기거래로 판명된 거래" 에 해당하지 않는다 고 판단하고 있는 바, 기록에 의하여 살펴보면, 원심의 위와 같은 사실의 인정과 판단은 정당하다고 수긍이 가므로 결국 원고에 대한 1985년 귀속분 양도소득세와 동 방위세의 부과처분이 위법하다고 하지 않을 수 없다.
(3) 1987년 귀속분 양도소득세와 동 방위세에 관하여 본다.
1987.1.26. 국세청훈령 제980호로 위 재산제세조사사무처리규정 제72조 제3항이 개정되어 국세청장이 지정하는 투기거래를 제1호부터 제8호까지 열거하고 있으며, 그중 제8호는 제1호 내지 제7호이외의 거래로서"'국세청장, 지방국세청장 또는 세무서장이 투기억제에 관련한 세무조사와 양도소득세공정과세위원회의 자문을 거쳐 세무서장(또는 지방국세청장)이 투기거래로 인정한 때"를 위 투기거래의 하나로 규정하고 있는바, 위 개정된 재산제세조사사무처리규정 제72조 제3항 제8호의 규정은 개정전의 제72조 제3항 제5호의 규정과는 그 내용을 달리하여 동 조항 제1호 내지 제7호의 규정이 투기거래의 유형을 구체적, 객관적으로 규정한 것에 비하여 거래자가 투기거래자인가의 여부를 식별하기 위한 기준을 명시하지 아니하고 과세관청의 주관적인 판단에 의하여 투기거래자로 인정되면 양도 또는 취득가액을 실지거래가액에 의한다고 함으로써 양도가액을 기준시가에 의할 것인가 실지거래가액에 의할 것인가를 결정함에 있어서 과세관청의 자의적인 재량을 허용하고, 반면 납세의무자로서 양도소득세의 부과처분전에 자기에게 부과될 과세액을 전혀 예측할 수 없게 한 규정으로서, 이는 과세관청의 자의적인 재량을 배제하여 국민의 재산권이 부당하게 침해되는 것을 방지하고 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 부여함을 목적으로 하는 조세법률주의의 원칙에 위배되는 무효의 규정이라 할 것 이므로( 당원 1990.5.8. 선고 89누8149 판결 참조), 이 규정을 근거로 부과처분을 할 수는 없다고 할 것이다.
이와 같은 취지에서 피고의 이 사건 1987년도 귀속분 양도소득세와 동 방위세의 부과처분이 위법하다고 판단한 원심의 조치는 정당하고, 이와 반대로 위 규정이 유효함을 전제로 원심판결을 공격하는 논지는 이유없다.
(4) 결국 상고이유는 모두 그 이유없으므로 상고를 기각하고, 상고비용은 피고의 부담으로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.