조세심판원2013서0793(2013.10.07)

건축중인 법인의 분양토지의 시가는 미래가치인 분양가액으로 할 수 없고 작업진행율 등으로 평가함이 상당함

증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 증여로 추정되므로 현금증여 처분은 정당하고, 건축중인 법인의 분양토지의 시가는 미래가치인 분양가액으로 할 수 없고 작업진행율 등으로 평가함이 상당하므로 분양토지를 분양가액으로 평가함은 위법함

2014구합984증여세부과처분취소

곽AA

서초세무서장

2014. 7. 18.

2014. 8. 29.

1. 피고가 2012. 11. 8. 원고에게 한 2008. 11. 24.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 1/4은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

주문 제1항과 같은 판결 및 피고가 2012. 11. 8. 원고에게 한 2008. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2009. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2010. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2011. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2012. 6. 30.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함)의 각 부과처분을 취소한다

1. 처분의 경위

"가. 원고는 주식회사 H건설(이하H건설'이라 한다)의 이사, 주식회사 BB(이하BB'이라 한다), 주식회사 KK(이하KK'라 한다)의 각 전무 겸 주주였다. 그리고 이CC는 원고의 매형인데, H건설 및 KK의 대표이사이다. 원고는 2006. 8. 1. 파주시 OO면 OO리 임야를 취득한 후 2009. 5. 9. 그 지상에 공장을 신축하였다.",나. 피고는 2012. 11. 8. 원고에게 "이CC가 2008년부터 2012년까지 원고의 계좌로

"송금한 금원으로, ① 원당농업협동조합에 대한 2006. 8. 1.부터 2012. 6. 11.까지 공장 신축 대출이자 OOO원 중 OO원, ② 2008. 2. 1. GG측량 등에 대한 공장신축 용역대금 OOO원 중 OO원, ③ 2010. 1. 29. 공과금 OO원, 2010. 6. 17. 화재보험료 OO원을 지급하였으므로, 원고는 이CC로부터 총 합계액 OOO원(이하이 사건 금액'이라 한다)을 증여받은 것이다는 이유로, 2008.12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2009. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2010. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2011. 12. 31.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함), 2012. 6. 30.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함)을 각 부과・고지(이하현금증여분 증여세'라 한다)하였다.", "다. 또 피고는 같은 날 원고에게 "원고는 2008. 11. 24. 특수관계자인 KK로부터 KK 발행주식 6,000주(이하이 사건 주식'이라 한다)를 OOO원(주당 5,000원)에 양수하였다. 그런데 KK가 2008. 6. 30. 신축・분양 중인 인천검단 DD아파트 건물과 부속토지의 분양가액은 시가에 해당하므로, 건물은 건물 분양가액에 건설이 완료된 정도(이하 '작업진행률'이라 한다)를, 부속토지는 토지 분양가액을 적용하여야 한다. 따라서 보충적 평가방법에 의하여 산정한 1주당 시가는 OO원이고, 이 사건 주식은 1주당 OO원으로 매매되었으므로, 저가양수에 해당한다."는 이유로, 2008. 11. 24.자 증여분 증여세 OOO원(가산세 포함)을 부과・고지(이하저가양수분 증여세'라 하고, 현금증여분 증여세와 통틀어 '이 사건 처분'이라 한다)하였다.",라. 이 사건 처분을 현금증여분와 저가양수분 증여세를 구분하면 아래와 같다.

마. 원고는 이에 불복하여 2013. 1. 29. 심판청구를 하였는데, 2013. 10. 17. 조세심판원으로부터 기각 결정을 받았다.

인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증(가지번호 포함), 을 제1, 2, 3, 5호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) 현금증여분 증여세에 관하여

원고는 이CC와 서로 각자 사업을 영위하면서 자금거래를 빈번하게 해 온 점, 원고와 이CC는 매형과 처남 관계에 있을 뿐 아무런 이유 없이 이 사건 금액을 무상으로 증여할 이유가 없는 점, 통상 돈을 송금하는 것은 대가관계가 있는 거래(대여 또는 변제)로 추정되는 점, 원고는 2009. 7. 24. 이CC에게 OOO원을 송금하였는데, 2006. 8.경부터 2009. 7. 24.까지의 대출이자 및 공장신축 용역대금으로 이CC로부터 차용한 OOO원과 상계로 일부 변제 받고, 2009. 7. 24.부터 이CC로부터 OOO원의 변제명목으로 대출이자 및 공장신축 공과금을 송금받아 변제받은 점(매번 계산을 하지 않아 오히려 원고가 OO원을 더 받아 이를 변제할 채무를 지게 되었다), 이CC가 세무조사 과정에서 증여를 인정하는 취지의 확인서를 작성하였으나, 당시 검찰수사로 극도의 불안감에 빠져 있었고, 세무대리인의 권유로 확인서에 날인하게 된 점 등을 고려할 때, 이 사건 금액은 원고와 이CC 사이의 금전거래에 불과하고(이 사건 금액을 모두 변제하고, 오히려 원고는 이CC에게 OO원을 지급할 의무가 있다), 원고 명의 농협은행 계좌에 이CC의 돈이 입금되었다는 사정만으로 이 사건 금액을 증여로 볼 수 없으므로, 현금증여분 증여세는 위법하다.

(2) 저가양수분 증여세에 관하여

신축・분양 중인 건물에 대하여는 건물 분양가액에 작업진행률을 곱하여 산정하고도 부속토지에 대하여는 토지 분양가액을 적용하여 산정한 것은 공사진척과 관계없이 준공일 현재의 미래가치를 반영하는 결과를 초래하는 점, 부속토지는 분양개시시 나대지와 다름없고, 조경공사, 구조물 설치공사 등이 필요한 점, 부속토지는 공사가 거의 진행되지 않은 상태에서 극히 일부만 분양된 경우에도 분양가액으로 평가해야 하는 결과가 되는 점 등을 고려할 때, 부속토지도 토지 분양가액에 작업진행률을 적용하여 시가를 인정하여야 하므로, 토지 분양가액을 적용하여 이루어진 보충적 평가방법은 위법하다.

나. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

다. 인정사실

(1) (가) 이CC는 2012. 9. 서울지방국세청에 아래와 같은 확인서를 제출하였다.

(나) 이CC는 2013. 4. 15. 아래와 같은 확인서를 작성하여 이 법원에 제출하였다.

○ 본인은 원고의 공장 공사대금 결제 및 대출금 이자납부를 위해 아래와 같이 현금을증여한 사실을 확인한다.

○ 서울지방국세청에 확인서를 작성할 당시 H건설의 정당한 거래내용을 가공거래로 보아 조세범처벌법 등 위반으로 검찰에 고발한다는 통지를 받아 극도의 불안 상태에 있었다.

○ 서울지방국세청은 미리 작성한 수십건의 확인서에 날인할 것을 요구하여 비교적 금액이 경미하고 범칙사건과 무관한 것에 날인하게 된 것이다. 따라서 확인서 내용은 사실이 아니고, 원고에게 현금증여한 사실이 없다.

(다) 이CC는 2014. 4. 30. 이 법원에서 아래와 같이 진술하였다.

(2) 원고는 2012. 8. 14. 서울지방국세청에서 아래와 같이 진술하였다.

(3) 이CC 및 그의 처(妻) 곽BB는 2009. 9. 15. 서울 OO구 OO동 AA아파트 제72동 제906호에 관하여 2009. 6. 26.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다. 당시 이CC는 2009. 7. 24. 원고로부터 OOO원을 송금받아 소유자인 양SS에게 송금하였다. 한편 이CC는 2009. 11. 24. 원고에게 OOO원을 송금하였고, 원고는 바로 이를 자기앞수표 4장으로 인출하여 이CC에게 다시 교부하였다. 위 수표는 이CC 또는 그의 처(妻) 곽BB의 지급제시에 의하여 이CC의 처남인 곽CC에게 지급되었다.

○ 원고와 매형, 처남 사이이므로, 별도로 차용증, 영수증을 작성하지 않았지만, 계좌이체를 통해 금원 차용과 변제의 증거를 확실히 남기고자 하였다.

○ 2009. 7. 24. 원고로부터 OOO원을 차용하여 같은 날 서울 OO구 OO동 AA아파트의 전소유자 양SS에게 잔금으로 송금하였다. 위 OOO원은 원고의 본인에 대한 차용금과 상계되었다.

○ 서울지방국세청에 제출한 확인서는 검찰에 고발한다는 말을 듣고 심신이 극도로 불안한 상태에서 작성해준 것이다. 당시 세무대리인이 작은 것은 털고 가자고 말하여 서명하였다.

○ 확인서 작성 당시에는 국세청 조사시이고, 검찰조사를 받는 단계는 아니었다. 검찰에서 불기소처분을 받은 것은 H건설의 법인세 범칙금과 관련한 것이다.

○ 이CC와 차입약정서 등 계약서를 작성한 적은 없고, 구두상으로 차입하였다.

○ 이CC 회장이 공장 및 창고 사업을 하라고 권유하여 이CC 회장으로부터 독립하기 위해 공장 부지를 매입하였다.

○ 2009. 7. 24. 이CC에게 OOO원을 보낸 이유는, 공장토지 매입부터 당시까지 회사로부터 차입한 금액이 있다 보니 회사가 이CC에게 빌려주고 이CC가 본인에게 빌려주었기에 그 금액 일부를 상환하기 위해 송금했던 것으로 생각된다.

○ 공장토지 매입비용과 건물 건축비용으로 총 OOO원이 소요되었고, 그 중 본인자금 OOO원(본인 소유 OOO원과 퇴직금 OOO원), 대출금 OOO원이고, 나머지는 이CC로부터차입하여 현재까지 OOO원 정도 소요되었다.

이CC는 2004년에 소득금액으로 OOO원을 신고하였고, 그가 운영하는 KK으로부터 급여로 OOO원을 수령하였다. 또 KK은 2004 사업연도에 자산이 OOO원, 자본이 OOO 원, 당기순이익이 OOO원이었다. 한편 원고는 1999년 직장에서 퇴직하기 전까지 평균 4OO원 정도의 급여를 받았고, 2004년까지 부동산을 소유하지 아니하였다.

(5) KK는 당시 장부에 토지가액을 OOO원으로 기재(개별공시자가 OOO원)하였는데, 2008. 6. 30. 아파트 분양계약 체결시 지주들에 대한 추가보상금, 명도소송비용 등을 추가하여 토지 분양가액을 OOO원(OO원/㎡)으로 정하였다.

이에 피고는 2008. 8. 31. 신축・분양 중인 건물에 대하여 건물 분양가액에 작업진행률(14.10%)을, 부속토지에 대하여 토지 분양가액 OOO원을 적용하고, 분양토지 관련 부채액 OOO원을 공제하여 주식시가를 평가하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제4, 5, 6, 18호증(가지번호 포함), 을 제5, 8, 9, 12, 16호증(가지번호 포함)의 각 기재, 이 법원의 SC제일은행 본부총괄점에 대한 사실조회 결과, 변론 전체의 취지

라. 판단

(1) 현금증여분 증여세에 관하여

(가) 증여세부과처분취소소송에서, 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있다(대법원 2001. 11. 13. 선고 99두4082 판결 참조). 또 과세관청이 세무조사를 하는 과정에서 납세의무자로부터 일정한 부분의 거래가 가공거래임을 자인하는 내용의 확인서를 작성받았다면, 그 확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 작성되었거나 혹은 그 내용의 미비 등으로 인하여 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어렵다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 확인서의 증거가치는 쉽게 부인할 수 없다(대법원 2002. 12. 6. 선고 2001두2560 판결 참조).

(나) 돌이켜 이 사건을 보건대, 이CC가 이 사건 금액을 입금한 사실과 이CC의 확인서에 의하여 증여사실이 추정되고, 원고가 제출한 증거는 아래와 같은 사정을 비추어 위 추정을 뒤집기에 부족하며, 달리 이를 반증이 없으므로, 이 사건 금액은 증여된 것으로 보아야 한다.

① 이CC는 세무조사 과정에서 증여사실을 인정하는 취지의 확인서를 작성하였는데, 원고와 이CC는 검찰수사로 극도의 불안감에 빠져 허위로 날인하였다고 주장한다. 그러나 이CC는 스스로 세무대리인의 조언에 따라 날인에 이르게 되었다고 진술하고 있는 점, 달리 강박에 의하여 작성되었다고 볼 정황이 없는 점, 원고는 이CC의 사업을 도와주고 있었고, 매형과 처남지간이므로 무상으로 돈을 증여할 수도 있는 점, 당시 이CC는 KK와 H건설의 사주로 상당한 소득을 얻고 있었으므로, 원고에게 증여할 여력이 있었던 점 등을 고려할 때, 원고와 이CC의 진술만으로 확인서의 내용을 부인하기 어렵다.

② 원고는 2009. 7. 24.자 OOO원으로 이 사건 금액을 변제하였다는 취지의 주장을 하고 있다. 그러나 OOO원이 이 사건 금액의 변제 명목이었는지를 알 수 있는 증거가 없는 점, 원고 주장대로 원고와 이CC 사이에 수차례에 걸친 자금거래가 있었던 사정이 보이나 자금거래의, 명목이 무엇인지를 명확하지 아니한 점(이CC가 2009. 11. 24. 원고에게 OOO원을 송금하였는데, 원고의 계좌에 입금된 즉시 자기앞수표로 인출되어 이CC 또는 그의 처인 곽BB에 의하여 사용된 사실이 밝혀지는 등 자금거래마다 그 원인을 달리 하고 있다. 또한 OOO원은 아파트 취득자금으로 사용되었고, 아파트 명의는 이CC와 곽BB가 각 1/2지분씩 등기되었으므로, OOO원이 지급된 경위가 분명하다고 볼 수 없다.), 이 사건 금액과 2009. 7. 24.자 OOO원은 변제금으로 보기에 서로 금액에 차이가 있고, 이 사건 소를 제기한 이후에서야 비로소 주장하기 시작한 점, 원고는 금전 거래마다 계산을 하지 아니하였다 하나, 그 금액이 상당하고, 이 사건 소송에서야 상계 등을 주장하고 있는 점, 피고가 "OOO원은 두포리 토지 매입비용과 건축신축비용에 대한 초기 투자금 OOO원을 반환한 것이다."는 주장에 대하여, 원고는 이CC에게 대여한 2004. 10. 29.자 OOO원, 2004. 11. 3.자 OOO원 및 각 이자를 반환받았을 뿐이라고 주장하나, 원고의 주장에 부합하는 듯한 차용증(갑 제17호증의 1, 2)은 원고와 이CC의 관계와 경제적 상황 등에 비추어 작성일자, 금액 등이 사후에 작성되었을 가능성이 큰데다가, 차용증을 작성한 이유가 불분명한 점(이CC는 세무조사나 이 법원에서 차용증을 작성하지 아니하였다고 진술하였는데, 위 돈에 대하여만 차용증을 작성한 이유가 불분명하다) 등을 고려할 때, 2009. 7. 24.자 OOO원이 초기 투자금으로 반환한 것인지, 이CC에게 대여한 후 이 사건 금액과 상계하였는지를 확정할 수 없으므로, OOO이 입금된 사정만으로 이CC의 확인서를 부인할 수 없다.

(2) 저가양수분 증여세에 관하여

(가) 상속세및증여세법(2008. 12. 26. 법률 제9269호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제35조 제1항은 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자 간에 시가보다 낮은 가액에 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자가 얻은 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다."고 규정하고 있다. 이는 거래상대방의 이익을 위하여 거래가격을 조작하는 비정상적인 방법으로 대가와 시가의 차액에 상당하는 이익을 사실상 무상으로 이전하는 경우에 그 거래 상대방이 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세함으로써 변칙적인 증여행위에 대처하고 과세의 공평을 도모하려는 데에 그 입법 취지가 있다. 따라서 증여에 해당하는지 여부 및 증여재산가액 산정에 있어 기준이 되는 '시가'의 평가는 매우 중요하다. 또 '시가'란 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하므로, 증여세를 부과함에 있어 '시가'란 증여일 당시의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있는 사정이 인정되어야 한다. 그리고 비상장주식을 보충적 평가방법에 의하여 평가함에 있어 상속세및증여세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21292호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제55조 제1항은 "법인의 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다."고 규정하고, 상속세및증여세법 제60조 제1항은 당해 재산의 가액을 평가기준일 현재의 '시가'에 의하도록 규정하고 있다.

(나) 돌이켜 이 사건을 보건대, 다음과 같은 사정을 고려하면, 부속토지에 대하여 토지 분양가액을 적용하여 이루어진 1주당 가액은 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 시가로 볼 수 없다.

① '집합건물의 소유 및 관리에 관한 법률' 제20조는 "구분소유자의 대지사용권은 그가 가지는 전유부분의 처분에 따르고, 전유부분을 대지사용권과 구분하여 처분할 수 없다 고 규정하여 대지사용권은 전유부분과 종속적 일체불가분성이 인정된다. 또 아파트 등 공동주택을 매매하는 경우 건물의 전유부분과 부속토지는 사실상 일체로 거래되고 있고, 건물이 완공된 경우뿐만 아니라 건설이 상당부분 진행된 경우 사실상 공동주택의 부속토지를 건물과 분리하여 처분하기 어렵다. 그리고 아파트 건설회사의 장부상 건물이나 부속토지 모두가 재고자산을 구성하고, 근래의 건설경향은 부속토지에도 통행로 설치, 각종 조경공사, 체육시설, 구조물 설치공사를 통해 주거환경 개선을 꽤하고 있어 전체적인 분양가는 완성된 건물과 부속토지의 일체를 가상하여 형성된다고 보아야 한다. 따라서 건물뿐만 아니라 부속토지도 준공시까지 점진적으로 가치가 증가한다고 볼 수 있다.

② 상속세및증여세법 제60조 제1항은 "증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재 시가에 의한다."고, 제2항은 "시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 수용, 공매가액 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다."고 규정하고 있다. 그리고 동 시행령 제49조 제1항은 "수용・공매가격 및 감정가격 등 시가로 인정되는 증여재산인 경우에는 평가기준일(증여일) 현재 3개월 이내의 기간 중 매매・감정・수용・경매 또는 공매 가액은 시가로 볼 수 있다."고 규정하고 있다. 이와 같이 평가기준일을 증여일로, 시가의 시간적 범위를 증여일 전후 3개월로 정한 것은 평가기준일이라는 특정시점의 자산가치를 반영하기 위함이다.

그런데 비상장주식을 보충적 평가방법에 의하여 순자산가치를 평가함에 있어, 신축・분양 중인 건물은 분양가액에 작업진행률을 적용하면서, 부속토지는 수년이 경과한 이후로서 건물 준공시의 가액인 토지 분양가액을 적용하는 것은 평가기준일의 자산가치를 적절하게 반영하였다고 볼 수 없다. 법인세법 시행령 제69조 제1항은 "건설・제조 기타 용역의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다."고 규정하고 있다. 또 법인세법 기본통칙 40-69…7 제2항은 "토지의 취득원가는 작업진행률에 의하여 안분하여 손금에 산입한다."고 규정하고 있다. 이는 순자산증가에 대하여 과세하고 있는 법인세법에서 공사의 진행 정도에 맞추어 손익을 배분함으로써 기간손익의 왜곡을 방지하기 위함이다(대법원 1992. 10. 23. 선고 92누2936, 2943 판결 참조). 그런데 순자산가치를 기준으로 1주당 가액을 산정함에 있어 신축・분양 중인 건물과 달리 부속토지는 수년이 경과하여 준공시를 전제로 한 분양가액을 시가로 인정할 경우 자산평가 왜곡을 초래하고, 미래에 실현될 이익까지 한꺼번에 미리 자산으로 인식하는 결과가 된다.

④ 저가양수에 의한 증여의제에서 '시가'는 저가양수와 증여재산가액을 산정하는 과세요건이므로, 과세권자인 피고에게 입증책임이 있다고 보아야 한다. 그런데 피고는 자산평가방식이 기존 예규에 따른 것이라고 주장할 뿐, 기간계산에 왜곡을 초래하지 않는 합리적인 계산방식이라는 점에 관하여 납득할 만한 답변을 하지 못하고 있다.

(다) 한편, 부속토지에 대하여 분양전 평가액에 분양전 평가액과 분양가액의 차액에 작업진행률을 곱한 가액을 더한 가액으로 평가한 경우 분양전 평가액 + (분양가액 - 분양전 평가액) × 작업진행률, 개별공시가를 적용한 경우 모두 KK의 1주당 평가액은 0원이 되고, KK의 장부가액으로 계산하면 1주당 평가액은 피고 평가액 OO원의 1/4 수준인 OO원에 불과하다. 따라서 1주당 5,000원에 거래한 이 사건 주식 거래는 장부가액에 따라 산정한 시가인 1주당 OO원과 시가의 30% 이상 차이가 있거나 또는 매매대금 차액이 3억 원 이상인 경우에 해당하지 아니하는바(상속세및증여세법 시행령 제26조 제1항), 저가양도에 해당하지 아니하므로, 저가양수분 증여세는 위법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고, 나머지

청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.