인천지방법원2012구합4009 (2013.01.17)

2011중3306

사실과 다른 세금계산서 및 불이익변경금지원칙 위배여부

유류자료상으로부터 수취한 쟁점세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하고 원고는 선의의 당사자도 아니지만, 조세심판원의 재조사결정으로 인한 재조사 결과가 증액처분결정이라면 이는 불이익변경금지원칙에 위배되어 위법하다.

국세기본법 제79조, 부가가치세법 제 17조, 제57조,

2013누6123 부가가치세부과처분취소

1.이AA 2.박BB

○○○세무서장

인천지방법원 2013. 1. 17. 선고 2012구합4009 판결

2013. 9. 12.

2013. 9. 26.

1. 제1심 판결을 다음과 같이 변경한다.

가. 피고가 2012. 5. 17. 원고들에 대하여 한 2009년 1기분 부가가치세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분을 취소한다.

나. 원고들의 나머지 청구를 모두 기각한다.

2. 소송총비용은 이를 10분하여 그 중 7은 원고들이, 나머지는 피고가 각 부담한다.

1. 청구취지

피고가 원고들에 대하여 한, ① 2011. 2. 1. 2009년 2기분 부가가치세 OOOO원의 부과처분, ② 2012. 5. 17. 2009년 1기분 부가가치세 OOOO원의 부과처분을 모두 취소한다(원고는 항소심에서 위와 같이 청구취지를 정정하였다).

2. 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

1. 제1심 판결의 인용 부분

이 법원의 판결 이유 중 "1. 처분의 경위"부터 "2. 처분의 적법 여부, 가. 원고들의 주장, 나. 관계 법령"까지는 제1심 판결의 이유 중에서 그 일부를 아래 "제2항"과 같이 고쳐 쓰는 이외에는 위 각 해당 부분(제1심 판결문 제2쪽 제12행~제4쪽 제7행, 제8~9 쪽) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

2. 고쳐 쓰는 부분

가. 제1심 판결문 제3쪽 제13행의 "마. 피고는 조세심판원의 조세심판결정에 따라 2번 세금계산서의 매입세액공제를 부인하고, 4번 세금계산서의 매입세액을 공제하여 2012. 5. 17. 원고들에게," 부분을 "마. 피고는 조세심판원의 위 재조사 결정(이하, '이 사건 재조사 결정'이라 한다)에 따라 재조사한 것을 토대로 2번 세금계산서의 매입세액 공제를 부인하고, 4번 세금계산서의 매입세액을 공제하여 2012. 5. 17.경 원고들에게," 라고 고쳐 쓴다.

나. 제1심 판결문 제4쪽 제2행~제5행 부분을 다음과 같이 고쳐 쓴다.

가. 원고들의 주장

(1) 피고가 2012. 5. 17. 2009년 1기분 부가가치세로 당초 부과한 세액 OOOO원에 OOOO원(이하, '이 사건 증액 부분'이라 한다)을 증액하여 부과하였는데, 이 사건 증액 부분은 이 사건 재조사 결정 후 오히려 증액된 부분에 해당하므로, 국세기본법 제79조 제2항에서 정한 불이익변경금지 원칙에 위배되어 위법하다.

(2) 원고들은 소외 회사로부터 유류를 구매하고 이 사건 1, 2, 3번 세금계산서(이하, '쟁점 세금계산서'라 한다)를 제공받은 것으로, 쟁점 세금계산서는 모두 사실과 같고, 설령 그렇지 않다고 하더라도 원고들은 선의이고 과실이 없으므로, 이 사건 처분은 위법하다.

3. 원고들의 주장에 관한 판단

가. 첫 번째 주장에 관하여

(1) 국세기본법 제79조 제2항은 조세심판관회의 또는 조세심판관 합동회의는 심판 청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다고 하여 불이익변경금지 원칙을 규정하고 있다. 한편 재결청이 한 재조사 결정은 당해 결정에서 지적된 사항에 관해서는 처분의 재조사 결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 이의신청 등에 관한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형 결정에 해당하고, 재조사 결정은 처분청의 후속 처분에 따라 그 내용이 보완됨으로써 결정으로서 효력이 발생한다고 보아야 한다. 이처럼 재조사 결정은 처분청의 후속 처분에 따라 그 내용이 보완됨으로써 이의신청 등에 관한 결정으로서의 효력이 발생하므로 국세기본법 제79조 제2항에서 말하는 청구인에게 불리한 결정인지 여부는 심판청구를 한 처분과 재조사 결정의 후속처분에 따른 처분을 비교하여 판단하는 것이 타당하다(대법원 2010. 6. 25. 선고 2007두12514 전원합의체 판결 참조).

그리고 국세기본법 제79조 제2항이 정한 불이익변경금지 원칙을 위반하여 당초 조세 부과처분 액수보다 증액하여 한 조세 부과처분 중 당초 처분액수를 초과하는 부분은 당연 무효에 해당하고, 기간과세로서 과세기간이 달라지면 과세단위도 달라지는 부가가치세의 경우 여러 개의 과세기간에 대한 이의신청 등이 있었더라도 그 불이익 여부는 여러 개의 과세기간에 대한 부가가치세 전체 세액을 기준으로 따질 것이 아니라, 각 과세기간의 부과처분액을 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2004. 12. 9. 선고 2003두278 판결 참조).

(2) 그런데, 앞서 인용한 사실과 갑 제2호증, 을 제3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 피고는 2011. 2. 1. 원고들에 대하여 2009년 1기분 부가가치세 OOOO원, 2009년 2기분 부가가치세 OOOO원의 각 부과처분(이하, '당초 처분'이라 한다)을 하였다가 이 사건 재조사 결정에 따라 재조사한 것을 토대로 2012. 5. 17. 경 2009년 1기분 부가가치세에 관하여는 당초 처분의 부과액에서 이 사건 증액 부분을 증액・추가하고, 2009년 2기분 부가가치세에 관하여는 당초 처분의 부과액에서 OOOO원을 감액하는 처분(이하, '후속 처분'이라 한다)을 한 사실을 인정할 수 있고, 달리 피고가 후속 처분 당시에 이 사건 재조사 결정과 무관하게 새로운 조사로서의 실질을 갖춘 조사에 기초하여 이 사건 증액 부분을 증액한 것이라고 볼 만한 객관적 증거도 발견할 수 없다.

사정이 그러하다면 앞서 본 법리 등에 비추어 볼 때, 후속 처분은 피고의 고유한 경정권에 근거한 것이 아니라 이 사건 재조사 결정에 따른 처분에 해당한다고 볼 것임과 아울러, 비록 2009년 2기분 부가가치세 부분은 당초 처분액보다 감액되었더라도 2009년 1기분 부가가치세 부분의 부과처분액을 기준으로 볼 때, 당초 처분액보다 원고들에게 불이익하게 증액되었으므로, 이 사건 증액 부분은 원칙적으로 국세기본법 제79조 제2항에서 정한 불이익변경금지 원칙에 위배되어 무효라고 할 것이다.

(3) 이에 대하여 피고는, 재결청의 지시에 따라 재조사한 것이라도 이 사건 처분과 같이 그 성격상 우연하게 새로운 조사로서의 실질적 요건을 갖춘 것이라면 재조사 결정에 따른 것이더라도 증액경정 처분이 가능하다고 볼 것이고, 그와 같이 해석하는 것이 조세행정의 효율성을 높이고 과세관청 고유의 경정권을 인정하는 것이라고 주장한다.

살피건대, 피고가 제출한 모든 증거만으로는 후속 처분이 이 사건 재조사 결정과 무관한 새로운 조사로서의 실질을 갖춘 것이라고 보기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 또한, 피고의 나머지 주장도 불복을 제기한 납세자에게 불이익한 처분을 허용하는 것에 해당되어 쟁송제도의 본래 취지나 국세기본법 제79조 제2항의 입법 취지 등에 비추어 받아들일 수 없다(한편 피고는 '대법원 2010. 1. 22.자 2009두21857 판결'을 근거로 제결청의 재조사 결정에 근거한 증액경정 처분도 국세기본법 제79조 제2항이 정한 불이익변경금지 원칙에 위반되지 않는다고 주장하지만, 위 2009두21857 판결은, 위 2007두12514 전원합의체 판결이 선고되기 이전의 판결일 뿐만 아니라, 그 사안의 내용도 이 사건과 동일한 것이라고 단정할 수 없어, 이 사건에 직접 원용할 사건은 아니라고 판단된다). 따라서 피고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

(4) 결국, 이 사건 증액 부분의 취소를 구하는 원고들의 이 부분 주장은 이유 있다.

나. 두 번째 주장에 관하여

(1) 쟁점 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서가 아니라는 주장 부분

(가) 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것, 이하, '부가가치세법'이라 한다) 제17조 제2항 제1의2호는 세금계산서의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 기재된 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있는데, 이 경우에 사실과 다르다는 의미는 세금계산서의 필요적 기재사항의 내용이 재화 또는 용역에 관한 당사자 사이에 작성된 거래계약서 등의 형식적인 기재 내용에도 불구하고 그 재화 또는 용역을 실제로 공급하거나 공급받는 주체와 가액 및 시기 등과 서로 일치하지 아니하는 경우를 가리키는 것이다. 한편 일반적으로 세금부과처분취소 소송에 있어서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면, 상대방이 문제가 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상 적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한, 당해 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원 2012. 3. 29. 선고 2011두26695 판결 등 참조).

(나) 우선 갑 제11, 12, 16호증의 각 기재, 제1심 증인 손CC, 진DD의 각 증언 및 변론 전체의 취지에 의하면, ① 손CC 또는 진DD가 유조차(인천OO아OOOO)를 이용하여 쟁점 세금계산서와 관련된 유류를 대한송유관공사 성남터미널 등으로부터 출하 받아 이를 원고들이 운영하는 'EEE주유소'(이하, '이 사건 주유소'라 한다)로 운송해준 사실, ② 원고들은 위 진DD 등이 제공한 소외 회사 명의 출하전표에 기재된 출하일자에 소외 회사 명의의 예금계좌로 유류대금을 입금한 사실, ③ 원고들은 매일 금전 출납부를 작성하면서 매출현황표에 유종, 매출액, 결제형태, 시간, 고객 등을 상세히 기재했는데 여기에는 소외 회사와의 거래를 포함하여 유류를 공급받은 내역도 구체적으로 기재되어 있고, 이와 별도로 월별 월초의 재고량, 입하량, 출하량, 월말의 재고량 등에 관한 거래상황기록부를 작성하여 매월 사단법인 한국주유소협회에 이를 신고하였는데 여기에도 쟁점 세금계산서와 관련된 소외 회사와의 거래가 기재되어 있는 사실을 인정할 수 있다. 이에 의하면, 원고들은 쟁점 세금계산서에 기재된 유류를 실제 공급받고 그에 대한 대금을 지급한 것으로 볼 수는 있다고 할 것이다.

(다) 그러나 갑 제29, 31, 32호증(가지번호가 있는 것은 가지번호 생략, 이하 같다), 을 제2 내지 10호증의 각 기재와 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 여러 사정을 종합해 보면, 실제로 쟁점 세금계산서에 기재된 유류를 원고들에게 공급한 자는 소외 회사가 아닌 제3자이고, 다만 소외 회사는 원고들과 제3자 사이에 이루어진 실물거래에 관하여 세금계산서 등 필요한 자료를 구비하여 준 것으로 봄이 상당하며, 원고들이 제출한 모든 증거만으로는 이를 뒤집기에 부족하고, 달리 반증이 없다. 따라서 쟁점 세금계산서는 실제 제3자가 유류를 공급하였음에도 공급자를 이와 달리 소외 회사로 기재한 세금계산서로서 부가가치세법 제17조 제2항 제1의2호가 정한 '사실과 다르게 기재된 세금계산서'에 해당한다.

① 원고들이 소외 회사로부터 공급받았다고 주장하는 유류와 관련한 정유사들의 출하전표에는 그 거래처가 소외 회사로 기재된 것을 발견할 수 없을 뿐만 아니라, 그 도착지도 이 사건 주유소로 기재된 것이 없다. 한편 원고들이 제출한 소외 회사 명의출하전표(기록 106쪽~109쪽)에는 정유사들이 발행한 출하전표와 달리 유류의 온도, 비중, 밀도 등의 정보 기재가 빠져 있다.

② 중부지방국세청의 소외 회사에 대한 자료상 조사 결과, 소외 회사는 유류 저장시설이나 운송장비를 보유하거나 임차한 사실이 없고, 그 주된 매입처인 주식회사 FFF(이하, 'FFF'라 한다)는 자료상으로 고발되었으며, 소외 회사가 입금 받은 유류대금 중 일정액의 수수료를 공제한 나머지는 즉시 FFF로 계좌 이체된 다음 주식회사 GGG, 주식회사 HH에너지에게 차례로 계좌 이체된 후 현금으로 인출된 것으로 확인되었다.

③ 중부지방국세청의 FFF에 대한 자료상 조사 결과, FFF의 대표이사 김II은 매입처로부터 공급받은 유류가 어떤 경로로 유통되었는지 전혀 알지 못하였는데, FFF의 주된 매입처인 JJJ오일 주식회사, 주식회사 GGG, 주식회사 KK에너지는 모두 자료상으로 고발되었고, FFF는 이 사건 주유소와 77곳의 주유소에 유류를 공급하였는데 이 거래들은 정유사들의 유류출하내역과 일치하지 않으며, FFF가 입금받은 유류대금 중 대부분은 JJJ오일 주식회사, 주식회사 GGG, 주식회사 KK에너지의 예금계좌로 이체되었다가 다시 주식회사 LL에너지 등의 예금계좌로 이체된 후 현금으로 인출된 것으로 확인되었다.

④ 나아가, 중부지방국세청의 소외 회사에 대한 자료상 조사 결과, 소외 회사가 공항석유상사로부터 정상적으로 구매한 것으로 밝혀진 유류 중 원고들에게 공급한 유류는 이 사건 4번 세금계산서와 관련된 유류를 제외하고는 모두 소외 회사가 원고들 이외에 제3자에게 공급한 것으로 확인되었다.

(라) 결국, 위와 다른 전제로 쟁점 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서가 아니라는 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다[한편 피고가 이 사건 처분사유로 처음에는 '실물거래 없이 쟁점 세금계산서를 수수하였다'는 취지로 주장하다가 이 사건 소송 중에 '실물거래는 있었으나 그 실제 공급자가 쟁점 세금계산서의 기재와 다르다'는 취지의 처분사유를 추가・변경하였더라도, 과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부이므로, 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결 시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 통일성이유지되는 범위 내에서 그 사유를 추가・변경할 수 있어(대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994 판결 등 참조), 위와 같은 처분사유의 추가 등 사정만으로 이 사건 처분이 위법하다고 볼 것은 아니다].

(2) 원고들이 선의・무과설의 거래 당사자에 해당한다는 주장 부분

(가) 실제 공급자와 세금계산서상의 공급자가 다른 세금계산서는 공급받는 자가 세금계산서의 명의위장 사실을 알지 못하였고, 알지 못한 데에 과실이 없다는 특별한 사정이 없으면 그 매입세액을 공제나 환급받을 수 없으며, 공급받는 자가 위와 같은 명의위장 사실을 알지 못한 데에 과실이 없다는 점은 매입세액의 공제나 환급을 주장하는 자가 이를 증명하여야 한다(위 2011두26695 판결 등 참조). 그리고 세금계산서의 발행 및 교부 경위, 공급받은 재화 또는 용역의 가격, 당해 재화 또는 용역이 공급된 구체적인 경로 빛 과정 등에 비추어 볼 때 실제 공급자가 누구인지, 세금계산서의 명의상 공급자가 자료상은 아닌지에 관하여 수급자가 의심할 만한 충분한 사정이 있었을 경우, 그 수급자가 명의상 공급자의 사업장 소재지나 사업시설 등을 실제로 확인하지 않고서 공급자의 사업자등록증 등을 확인한 것만으로는 실제 공급자의 명의위장 사실을 알지 못한 데 과실이 없다고 보기 어렵다고 할 것이다(대법원 2012. 4. 26.자 2012두959 판결 등 참조).

(나) 그런데, ① 앞서 살핀 소외 회사 발행 출하전표의 내용과 형식 및 소외 회사와 유류 거래를 할 당시 원고들은 소외 회사와 유류 거래를 하는 외에도 정상적인 매입처와도 유류 거래를 하고 있었기 때문에 그 유류 거래의 형태, 출하전표의 형식 등을 비교하여 볼 수 있었던 점을 고려하면, 원고들로서는 쟁점 세금계산서에 기재된 유류의 실제 공급자가 누구인지, 위 세금계산서의 명의상 공급자가 자료상은 아닌지에 관하여 의심을 할 만한 충분한 사정이 있었다고 판단됨에도(대법원 2011. 12. 27. 선고 2011두22211 판결 참조), 원고들은 소회 회사의 사업장 소재지나 사업시설 등을 실제로 확인하지 않았던 점, ② 또한, 앞서 인용한 증거 등에 의하면, 원고들은 소외 회사로부터 유류를 공급받을 당시에 시세보다 리터(ℓ)당 10원~20원 정도 저렴하게 이를 공급받았던 것으로 보이는데, 사회 통념상 소외 회사와 같은 대리점이나 중간 도매상 등을 통하여 유류를 구매할 경우에는 대리점 등의 이윤이유류대금에 포함되어 있을 가능성이 커서 정유사로부터 직접 유류를 구매하는 경우보다 유류대금이 저렴할 개연성은 높지 않다고 볼 것이므로, 특별한 사정이 없으면 시세보다 저렴한 유류를 제공한 소외 회사가 공급한 유류는 그 유통 과정상 어떠한 문제가 있을 것으로 의심할 여지는 있었다고 할 것인 점 등을 앞서 인용한 여러 사정 및 위 법리와 종합해 볼 때, 비록 원고들이 그 주장과 같이 소외 회사의 사업자등록증 및 그 대표이사의 명함 등을 교부받아 사업자 명의를 확인하고, 소외 회사 명의로 된 예금계좌로 유류대금을 입금하였더라도, 원고들이 제출한 증거들 및 그 주장의 사정들만으로는 원고들이 쟁점 세금계산서와 관련된 유류 거래에 관하여 선의・무과실의 거래 당사자에 해당한다는 사실을 인정하기는 부족하고, 달리 이를 인정할 객관적 증거도 없다.

(다) 결국, 그와 달리 원고들의 선의・무과실의 거래 당사자에 해당한다는 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

다. 소결론

따라서 원고들의 이 사건 청구는 피고가 2012. 5. 17. 원고들에 대하여 한 2009년 1기분 부가가치세 OOOO원의 부과처분 중 이 사건 증액 부분에 해당하는 OOOO원 초과 부분의 취소를 구하는 부분만 이유 있고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 모두 기각할 것이다.

4. 결론

그렇다면, 원고들의 이 사건 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각할 것인데, 제1심 판결은 그와 일부 결론을 달리하여 부당하므로, 피고의 항소를 일부 받아들여 제1심 판결을 변경하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.