서울행정법원 2019.1.11. 선고 2018구합5048 판결

가. 원고는 부 B(이하 '피상속인'이라 한다)가 2013. 3. 7. 사망하자 상속세를 신고하면서 상속세 15,456백만 원 중 12,880,750,000원에 대하여 2013. 9. 30. 피고에게 연부연납 신청을 하여 2014. 1. 9. 허가를 받았고(이하 '1차 연부연납'이라 한다), 서울지방국세청장의 피상속인에 대한 상속세 조사 결과 원고에게 추가 경정 · 고지된 153백만 원 중 111,245,600원에 대하여 2014. 7. 14. 피고에게 연부연납 신청을 하여 2014. 8. 11. 허가를 받았는데(이하 '2차 연부연납'이라 한다), 각 연부연납 허가 내역은 아래 표 기재와 같다.

나. 원고는 2014. 9. 30. 1차 연부연납 1차분을 납부하고, 2015. 9. 30. 1차 연부연납 2, 3차분과 2차 연부연납 1~4차분을 납부한 후, 2016. 9. 26. 피고에게 연부연납가 산금의 가산율에 적용되는 국세환급가산금의 이자율이 변동되었으므로 그에 따라 변동된 가산율을 적용하여 초과 납부한 연부연납가산금(1차 연부연납 2, 3차분 및 2차 연부연납 2~4차분)을 환급하여 달라는 경정청구를 하였으나, 피고는 2016. 11. 15. '연부 연납가산금의 가산율은 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율을 적용하는 것이 타당하다'는 이유로 거부하였다(이하 '이 사건 경정거부처분'이라 한다).

다. 원고는 이에 불복하여 2016. 11. 23. 서울지방국세청장에 이의신청을 하였는데, 서울지방국세청장은 2017. 1. 12. 원고의 주장을 받아들여 '피고가 원고의 2013. 3. 7. 상속분 상속세 중 10,304,600,000원1)에 대해서는 연 2.9%의, 83,434,200원2)에 대해서는 연 2.5%의 각 연부연납가산금 가산율을 적용하여 연부연납가산금을 재계산한다'고 결정하였다(이하 '이 사건 인용결정'이라 한다).

라. 그 후 원고는 1차 연부연납 4, 5차분을 일시에 납부하기 위하여 피고에게 고지서 발급을 요청하자, 피고는 1차 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율인 연 3.4%를 연부연납가산금의 가산율로 적용하고, 이 사건 인용결정으로 인하여 감액된 부분을 차감하여 납부기한을 2017. 7. 25.까지로 하는 합계 5,419,457,570원의 국세징수법 시행규칙 [별지 제9호 서식]의 영수증서(납세자용)[납부서(수납기관용) 및 영수필통지서(징수기관용)가 한 면에 인쇄되어 있다]를 원고에게 발부하였다(이하 '이 사건 발부행위'라 한다).

마. 원고는 2017. 7. 25. 위 5,419,457,570원을 납부한 후, 2017. 9. 8. 이의신청을 거쳐 2018. 2. 2. 조세심판원에 심판청구를 하였으나 2018. 4. 24. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1~3호증, 을 제1호증(이상 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 본안전항변에 대한 판단

가. 피고의 본안전항변

이 사건 발부행위는 납세자의 편의를 도모하기 위한 단순한 사무적 행위에 불과할 뿐 과세처분에 해당하지 않으므로, 이 사건 소는 항고소송의 대상이 존재하지 않아 부적법하다.

나. 판단

1) 상증세법 기본통칙 71-0···1 제2항은 연부연납을 신청하여 허가통지를 받은 자가 연부연납기간 중에 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부하기 위하여 그 사실을 서면으로 신청하는 경우 관할세무서장은 연부연납세액의 전부 또는 일부를 일시에 납부하도록 허가할 수 있고, 이 경우 연부연납가산금은 변경된 연부연납기간에 따라 계산하여 징수하도록 규정하고 있다.

다만 과세관청이 위와 같이 납세의무자의 신청에 따라 일시 납부 허가를 하였더라도 그 시점에 새로운 과세처분이 있었다고 보기 어렵고, 과세관청이 납세의무자의 요청에 따라 납세의무자에게 자진납부용 고지서를 교부한 것은 납세의무자의 편의를 도모하기 위한 단순한 사무적 행위에 불과하여 이를 별도의 부과처분이나 징수처분이라고 볼 수 없다.

2) 결국 이 사건 발부행위는 항고소송의 대상이 되는 행정처분으로 볼 수 없으므로(원고가 들고 있는 대법원 1992. 10. 27. 선고 92누305 판결은, 연부연납이 허가된 상속세액에 관한 납세고지를 징수처분으로 보아 항고소송의 대상이 된다는 취지이므로, 납세고지로 볼 수 없는 이 사건 발부행위에 원용할 수 있는 선례로 보기 어렵다), 이 사건 소는 존재하지 않는 행정처분에 대한 것으로서 부적법하다.

3. 본안에 대한 예비적 판단

가. 설령 이 사건 발부행위를 행정처분으로 보아 본안판단을 하더라도 다음과 같은 이유로 원고의 주장은 받아들이기 어렵다.

나. 원고의 주장

1) 이 사건 인용결정이 연부연납가산금에 대하여 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율이 아니라, 직전 분할납부기한의 다음날부터 해당 분할납부기한까지의 기간에 적용되는 국세환급가산금의 이자율을 가산율로 적용하여야 한다고 하였음에도, 피고가 이와 어긋나게 1차 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율을 그대로 적용한 것은 위법하다.

2) 국세기본법령상 국세환급가산금의 이자율 규정에 따르면 연부연납가산금에 대하여는 해당 납부기한이 개시되는 시점의 국세환급가산금의 이자율이 적용되어야 하므로, 1차 연부연납 4, 5차분의 연부연납가산금의 가산율은 해당 납부기한이 개시되는 시점의 국세환급가산금의 이자율인 연 1.8%가 각 적용되어야 함에도 1차 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율인 연 3.4%를 적용한 것은 위법하다.

다. 관련 법령

별지 기재와 같다.

라. 판단

1) 원고의 주장 1)에 대하여

가) 국세기본법 제66조 제6항이 준용하는 제65조 제1항 제3호, 제65조의3 제1항에 의하면, 지방국세청장은 납세자의 이의신청이 이유 있다고 인정될 때에는 그 청구의 대상이 되는 처분의 취소 · 경정결정을 하거나 필요한 처분의 결정을 할 수 있으나, 위와 같은 결정을 할 때 이의신청을 한 처분 외의 처분에 대해서는 그 처분의 전부 또는 일부를 취소 또는 변경하거나 새로운 처분의 결정을 하지 못한다.

한편, 과세처분에 관한 불복절차과정에서 그 불복사유가 옳다고 인정하고 이에 따라 필요한 처분을 하였을 경우에는 불복제도와 이에 따른 시정방법을 인정하고 있는 법 취지에 비추어 동일 사항에 관하여 특별한 사유 없이 이를 번복하고 다시 종전의 처분을 되풀이 할 수는 없다(대법원 2010. 6. 24. 선고 2007두18161 판결).

나) 위와 같은 관련 법리, 관련 법령의 내용과 취지를 앞서 인정한 사실에 적용해보면, 이 사건 경정거부처분은 1차 연부연납 2, 3차분과 2차 연부연납 2~4차분에 대한 것이므로, 이 사건 인용결정의 대상이자 그 효력이 미치는 범위는 1차 연부연납 2, 3차분과 2차 연부연납 2~4차분에 국한된다.

따라서 피고가 이 사건 처분 시 이 사건 인용결정에 따라 1차 연부연납 2, 3차분과 2차 연부연납 2~4차분에서 감액된 부분을 차감한 이상, 이 사건 인용결정의 취지에 따라 재처분을 한 것으로 볼 수 있고, 반면에 이 사건 인용결정의 효력이 미치지 않는 1차 연부연납 4, 5차분에 관한 일시 납부금에 대해서 1차 연부연납 허가 당시의 가산율을 적용한다고 하여 동일한 처분에 관하여 이 사건 인용결정을 번복하고 종전의 처분을 되풀이한 것으로 볼 수 없다. 따라서 원고의 주장 1)은 받아들이지 않는다.

2) 원고의 주장 2)에 대하여

관련 법령의 연혁, 내용과 취지, 을 제2호증의 2의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 이유로, 피고가 원고의 1차 연부연납 신청 당시의 구 국세기본법 시행규칙(2014. 3. 14. 기획재정부령 제404호로 개정되기 전의 것) 제19조의3이 규정하는 국세환급가산금의 이자율인 연 3.4%를 연부연납가산금의 가산율로 하여 이 사건 발부행위를 한 것은 관련 법령에 따른 것으로 적법하다. 따라서 원고의 주장 2)도 받아들이지 않는다.

가) 2000. 12. 29. 대통령령 제17039호로 개정되기 전부터 2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전까지의 구 상증세법 시행령 제69조는 연부연납가산금의 가산율을 1일 '1만분의 3', '재정경제부령이 정하는 율' 또는 '국세청장이 정하여 고시하는 이율'로 정하고, 특히 2000. 12. 29. 대통령령 제17039호로 개정된 구 상증세법 시행령 부칙 제5조는 '위 가산율 1일 1만분의 3은 이 영 시행 후 최초로 연부연납을 신청하는 분부터 적용한다'고 규정하거나, 2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정된 구 상증세법 시행령 부칙 제2조는 '이 영은 이 영 시행 후 최초로 상속이 개시되는 분부터 적용한다'고 규정하여, 연부연납가산금을 계산함에 있어 연부연납 신청 당시의 이자율이 전체 연부연납기간에 적용되어 왔다.

또한 2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로 개정된 구 상증세법 시행령 제69조는 연부연납가산금의 가산율을 국세환급가산금의 이자율인 '국세기본법 시행령 제30조 제2항에 따른 이자율'로 정하고, 그 부칙 제5조는 '위 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 연부연납을 신청하는 것부터 적용한다'고 규정하였다.

위와 같은 입법 연혁을 고려할 때, 이 사건에 적용되는 연부연납가산금의 가산율은 연부연납 신청 당시의 국세환급가산금의 이자율을 의미한다고 보는 것이 자연스럽고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26960호로 개정된 현행 상증세법 시행령 제69조가 "연부연납가산금 가산율이란 '연부연납 신청일 현재' 국세기본법 시행령 제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다"고 규정하여 연부연납가산금을 계산함에 있어 연부연납 신청 당시의 이자율을 전체 연부연납기간에 적용하여야 함을 명시한 것은 이러한 취지를 분명히 하기 위한 확인적 조치로 보인다.

나) 구 상증세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것) 제69조가 연부연납가산금의 가산율에 대하여 국세환급가산금의 이자율에 관한 규정을 준용하고 있으나, 국세환급가산금은 국세환급의 이행지체에 따른 '지연손해금'의 성격을 가진 데 반해, 연부연납가산금은 조세채무의 납부기한을 연기 받음에 따른 '약정이자'에 해당하므로(대법원 1995. 3. 14. 선고 94다49816 판결 등 참조), 국세환급가산금은 기간별로 변경된 이율을 적용하고, 연부연납가산금은 신청일 현재 납세의무자와 과세관청 사이의 합의된 특정 이자율을 적용하는 것이 각 그 성격에 부합하는 것으로 보인다(상증세법 시행규칙 [별지 제12호 서식]의 '상속세연부연납허가통지서'에 '연부연납세액'과 '연부연납가산금'을 합한 '납부할 금액'을 회차 별로 특정하여 한꺼번에 납세의무자에게 통지하도록 되어 있는 점을 보더라도 연부연납가산금은 신청일 현재 적용되는 이자율에 따라 산정됨이 합의되어 있는 것으로 보인다).

다) 연부연납 신청 당시의 특정 이자율을 전체 연부연납기간에 적용하는 것이 국세징수행정의 안정성과 납세의무자의 예측가능성 측면에서도 바람직하고, 원고의 주장에 따른다면 국세환급가산금의 이자율이 상승하는 경우 그에 따라 연부연납가산금의 가산율도 상승하게 되어 오히려 납세의무자의 부담이 가중되는 경우도 발생한다.

4. 결 론

그렇다면 이 사건 소는 부적법하므로 이를 각하하기로 하여 주문과 같이 판결한다.