서울행정법원2011구단5844 (2011.11.25)

조심2010서2996 (2010.12.02)

대주주의 범위에 주주 1인과 일정 범위에 있는 특수관계자를 포함하는 것으로 해석하는 것은 헌법에 위배되지 아니함

대주주의 범위에 관하여 대통령령에 위임하고 있으나 경제규모의 변동 등에 따라 유연하게 대처하여 정할 필요가 있는 점 및 법률조항의 입법취지・경위 및 그 규정 내용 등을 종합하여 볼 때 그 내용과 범위의 대강을 예측할 수 있으므로 조세법률주의나 포괄위임입법금지원칙에 위배된다고 할 수 없음

소득세법 시행령 제157조

2012누43 양도소득세부과처분취소

윤XX 외 3명

종로세무서장 외 2명

서울행정법원 2011. 11. 25. 선고 2011구단5844 판결

2012. 8. 23.

2012. 8. 30.

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. ① 피고 종로세무서장이 원고 윤AA에 대하여 2010. 6. 10. 한 2005년 귀속 양도소득세 000원, 2006년 귀속 양도소득세 000원, 2007년 귀속 양도소득세 000원 및 2010. 8. 2. 한 2006년 귀속 양도소득세 000원의 각 부과처분, ② 피고 용산세무서장이 원고 윤DD에 대하여 2010 6. 15. 한 2007년 귀속 양도소득세 000원의 부과처분, ③ 피고 용산세무서장이 원고 윤BB에 대하여 2010. 8. 16. 한 2006년 귀속 양도소득세 000원의 부과 처분, ④ 피고 춘천세무서장이 원고 박CC에 대하여 2010. 8. 2. 한 2007년 귀속 양도 소득세 000원의 부과처분을 취소한다.

1. 제1심 판결의 인용

이 법원의 판결 이유는 제1심 판결문 제2쪽 제13행의 "원고 윤AA, 선정자 윤DD, 윤BB, 박CC(이하 '원고 등'이라 합니다) 을 "원고들"로, 아래에서 4째 줄 이하의 "원고 등"을 모두 "원고들"로 각 고치고, 별지 '관계법령'에 이 판결문 별지 관계법령을 추가하며, 원고들이 항소심에서 새롭게 한 주장 및 그에 관한 판단을 다음 항과 같이 추가하는 외에는 제1심 판결 이유와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 인용한다.

2. 원고들의 주장 및 그에 관한 판단

가. 이 사건 법률조항 및 시행령조항의 위헌 ・ 위법 여부

1) 원고들의 주장

이 사건 법률조항 중 "대주주"는 상장주식을 양도한 당해 주주 1인만을 의미하는 것이고, 이 사건 법률조항 자체에서 대주주에 포함되는 제3자의 범위를 명시적으로 특정 하지 않고 있으므로, 위 "대주주"를 상장주식을 양도한 당해 주주 1인뿐만 아니라 그와 특수관계에 있는 자까지 포함하는 것으로 해석하는 한, 이 사건 법률조항은 헌법상 조세법률주의 및 포괄위임입법금지의 원칙에 위배되어 무효이다.

따라서 이 사건 시행령조항 중 법인의 주식을 소유하고 있는 주주(이하 '주주 1인'이라 한다) 외에 그와 국세기본법 시행령 제20조의 규정에 의하여 친족 기타 특수관계에 있는 자(이하 '기타 주주'라 한다)를 대주주로 규정하고 있는 부분은 이 사건 법률조항 중 대주주 부분을 위헌적으로 해석하는 것을 전제로 한 규정으로서 결국 모법의 위임 범위를 벗어난 규정이라고 할 것이므로 무효이다.

설령 이 사건 법률조항 중 대주주라는 개념에 주주 1인뿐만 아니라 그와 일정한 범위에서 특수관계에 있는 자가 포함되는 것으로 볼 수 있다고 하더라도, 이 사건 시행령조항은 대주주에 포함되는 특수관계자의 범위를 지나치게 넓게 규정하고 있어 이 사건 법률조항이 설정한 내재적 한계를 일탈하므로 무효이다.

또한 이 사건 시행령조항은 기타 주주에 포함되는 친족의 범위를 규정하면서 모계(母系)보다 부계(父系)를, 여계(女系)보다 남계(男系)를, 처족(妻族)보다 부족(夫族)을 더 넓은 범위에서 인정하고 있고, 주주 1인이 출가녀인 경우 남편과의 관계를 기준으로 기타 주주 여부를 판단하도록 하고 있으므로, 성별에 따른 차별금지를 규정한 헌법 제11조 제1항, 혼인 및 가족생활에서 개인의 존엄과 양성의 평등을 요구하고 있는 헌법 제36조 제1항에 위배되어 무효이다.

그리고 이 사건 시행령조항에 의하면 주식을 양도하려는 자는 자신뿐만 아니라 기타 주주의 소유주식 비율 ・ 시가총액 등을 계산하여 양도소득세 과세대상에 해당하는지 여부를 판단하여야 하는바, 이는 통상의 납세의무자에게는 기대하기 어려운 것으로서 그의 예측가능성을 침해하는 것이고, 따라서 이 사건 시행령조항은 헌법 제119조 제1항이 규정하고 있는 개인의 경제활동의 자유와 헌법 제15조가 규정하고 있는 직업선택의 자유를 과도하게 침해하는 것이어서 무효이다.

결국 이 사건 각 부과처분은 위헌 ・ 위법으로서 무효인 이 사건 법률조항 및 시행령 조항에 근거한 것으로서 위법하다.

2) 이 사건 법률조항 및 시행령조항의 입법 취지와 입법 경과

우리나라의 경우 주식 등 유가증권의 양도로 인한 자본이득에 대하여 비거주자에 대하여는 상장 ・ 비상장주식을 구분하지 않고 모두 과세하여 왔으나, 거주자에 대하여는 자본시장 육성이라는 정책적인 측면을 고려하여 한동안 소득세를 부과하지 않았다.

그러다가 1979년에 이르러 토지, 건물 및 부동산상의 권리 등 합계액이 자산 총액의 50% 이상을 차지하는 법인의 과점주주(50% 이상 주식 소유 주주)가 당해법인 주식의 50% 이상을 양도하는 경우에는 양도소득세의 과세대상으로 규정하였고, 또한 1990년부터 골프장업, 스키장업 등 체육시설업과 휴양시설관련업, 부동산업을 영위하는 법인으로서 부동산가액이 자산 총액의 80% 이상인 법인의 주주(과점주주 아닌 자 포함)가 주식을 양도한 경우도 양도소득세의 과세대상에 포함시켰다. 그 후 1991년부터 비상장 주식의 양도소득을 과세대상에 포함시킴으로써 상장주식을 제외한 대부분의 주식양도 소득이 과세대상으로 전환되었다.

이후 상장주식의 양도에 대한 과세의 필요성이 계속 주장되던 가운데 1998. 12. 28. 법률 제5580호로 소득세법을 개정하면서 상장주식을 이용한 변칙증여를 방지하고 부동산 등 다른 자산을 양도하는 경우와 과세형평을 기하기 위한 목적으로 상장주식을 양도소득세의 과세대상으로 규정하고, 다만 모든 상장주식 등의 양도차액에 대하여 과세하는 것은 기업의 다양한 자금조달을 어렵게 하고 투자자의 다양한 자금운용기회를 상실하게 함으로써 증권시장의 육성에 부정적인 결과를 초래할 우려가 있다는 이유로, 상장주식 등에 대한 양도차익의 과세범위를 변칙적인 증여행위 방지 및 음성불로소득 의 과세강화 목적 등을 도모하기 위하여 대주주(주주 1인 및 그와 특수관계가 있는 기타 주주)가 상장주식 등을 거래하는 경우로 한정하고, 당시 과세대상을 '주권상장법인의 주식 5% 이상 소유한 대주주가 3년간 1% 이상 양도하는 경우'로 정하였다가, 과세의 실효성이 떨어지는 문제점을 보완하고자 소득세법 시행령을 개정하여 2000. 1. 1.부터 '주권상장법인 주식 3% 이상 또는 시가총액 000원 이상 소유한 대주주가 양도 하는 경우'로 그 범위를 확대하여 현재에 이르고 있고, 그 후 2000. 12. 29. 법률 제6292호로 개정된 소득세법에서 주식보유자가 상장주식 및 협회등록주식을 유가증권시장이나 협회중개시장을 통하지 않고 거래하는 경우 이를 모두 과세대상에 포함시켰다.

한편, 구 소득세법은 제3조에서 위 법이 규정하는 모든 소득에 대하여 과세하는 것을 원칙으로 정하고 있고, 위 법 제4조에서 그 소득을 구분함에 있어 동조 제1항 제3호에서 양도소득을 '자산의 양도로 인하여 발생하는 소득'으로 정하고 있으며, 그 양도 소득의 구체적 내용에 관하여 구 소득세법 제94조에서 부동산이나 부동산에 관한 권리 등의 양도로 발생하는 소득에 관하여는 따로 그 구체적 과세대상을 대통령령에 위임함이 없이 바로 과세대상으로 삼을 수 있도록 규정하면서, 주식양도소득에 관하여는 위에서 본 바와 같은 경위로 동조 제1항 제3호에서 제한적으로 과세를 할 수 있도록 하되 그 구체적 범위를 대통령령에서 정하도록 위임하고 있고, 그 대통령령인 이 사건 시행령조항에서 변칙적인 증여행위 방지 및 음성불로소득에 대한 과세강화의 목적과 우리나라 주식시장 규모 및 조세부담의 우회적 회피 방지 목적 등을 감안하여 주권상장법인의 주주 및 그와 국세기본법 시행령에서 정한 특수관계에 있는 자를 대주주로 보고, 대주주의 합산 주식 시가총액이 000원 이상인 경우 등을 과세대상으로 정하고 있다.

3) 판단

이 사건 법률조항은 대주주의 범위에 관하여 직접 규정하지 않고 이를 대통령령에 위임하고 있으나, 위와 같은 양도소득에 대한 과세의 원칙, 대주주의 범위를 법률보다는 대통령령에서 정하여 경제규모의 변동 등에 따라 유연하게 대처하여 정할 필요가 있는 점 및 이 사건 법률조항의 입법 취지 ・ 경위 및 그 규정 내용 등을 종합하여 볼 때, 통상인이라면 이로써 대통령령에 위임될 내용과 범위의 대강을 예측할 수 있다고 할 것이고, 이 사건 법률조항 중 대주주의 범위에 주주 1인 및 그와 일정한 범위에 있는 특수관계자를 포함하는 것으로 해석한다고 하여 그것이 위와 같이 대통령령에 위임될 내용과 범위의 대강을 벗어나는 것으로서 헌법상 조세법률주의나 포괄위임입법금지 원칙에 위배된다고 할 수 없다.

따라서 이 사건 시행령조항이 주주 1인 외에 기타 주주를 대주주의 범위에 포함시킨 것 역시 이 사건 법률조항의 입법목적을 달성하기 위하여 그 위임범위 내에서 정당하게 규정된 것이라 할 것이고, 이 사건 시행령조항이 대주주의 범위에 포함되는 기타주주의 범위에 관하여 구체적으로 명확하게 특정하고 있는 이상 그것이 이 사건 법률 조항이 규정하고 있는 대주주의 범위에 관한 내재적 한계를 일탈하여 무효의 규정이라고 할 수 없다. 또한 이 사건 시행령조항에 의할 때 원고들과 같이 부부와 자녀 사이에 주주 1인 및 기타 주주의 관계가 있는 경우에는 부계 ・ 모계, 여계 ・ 남계, 처족 ・ 친족 여부에 따라 기타 주주에 해당하는지 여부가 달라지는 것도 아닌 점, 이 사건 시행령조항의 대주주 해당 기준, 대주주의 주식보유 상황에 관한 정보의 접근성 등에 비추어 이 사건 시행령조항에 의하여 과세대상이 될 정도의 규모로 상장주식을 소유한 주주로서는 조금만 관심과 주의를 기울인다면 자신이 주식양도소득세 과세대상인 대주주에 해당되는지 여부를 예측할 수 있는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 시행령조항이 헌법 제11조 제1항, 제36조 제1항, 제119조 제1항, 제15조에 반하는 무효의 규정이라고 할 수도 없다(대법원 2006. 11. 10. 선고 2006두4394 판결 등 참조).

결국 이 사건 법률조항 및 시행령조항이 위헌 ・ 위법으로 무효임을 전제로 한 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 이 사건 각 부과처분 중 가산세 부분의 위법 여부

1) 원고들의 주장

가) 이 사건 각 부과처분 중에는 본세의 10~20%에 해당하는 신고불성실가산세 및 무신고가산세와 본세의 21.9~43.8%에 해당하는 납부불성실가산세가 포함되어 있다. 그런데 원고들로서는 이 사건 각 주식의 양도 당시 주주 1인(양도자인 원고 자신)과 기타 주주가 소유하고 있는 주식의 시가총액 합계가 000원 이상이어서 이 사건 각 주식의 양도가 양도소득세 과세대상이라는 점을 알 수 없었을 뿐만 아니라 원고들에게 이러한 점을 파악하여 양도소득세를 신고 ・ 납부할 것을 기대하는 것은 무리라고 할 것이므로, 원고들에게는 이 사건 각 주식의 양도에 따른 양도소득세 신고 ・ 납부 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정되고, 따라서 이 사건 각 부과처분 중 가산세 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

나) 이 사건 각 부과처분 중 2005년 및 2006년 귀속 양도소득세의 납부불성실 가산세에 대하여는 구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제115조 제2항, 구 소득세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것) 제178조 제3항이 적용되고, 2007년 귀속 양도소득세의 납부불성실가산세에 대하여는 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의5 제1항, 구 국세기본법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것) 제27조의 4(이하 위 각 규정을 통틀어 '이 사건 가산세조항'이라 한다)가 적용되고, 이에 의하면 원고들은 "납부하지 아니한 세액 × 납부기한의 다음날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간(단위: 일) x 3/10,000 의 산식을 적용하여 계산한 금액을 납부불성설가산세로 납부하여야 하나, 위와 같은 산식에 의하여 납부불성실가산세를 산정할 경우 과세관청이 납세고지를 하는 시기에 따라서 가산세액이 변동되고, 과세관청이 부과할 수 있는 가산세액의 상한이 정해져 있지 아니하여 납세의무자에게 과중한 부담을 지우게 되므로, 이 사건 가산세조항은 제제 방법의 상당성과 그 제제로 인한 피해의 최소성을 갖추지 못하여 헌법상 과잉금지의 원칙에 위배되어 무효이고, 따라서 이 사건 각 부과처분 중 이에 근거한 납부불성실가산세 부분은 위법하다.

2) 판단

가) 정당한 사유의 유무

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고 ・ 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의 ・ 과실은 고려되지 않는 반면, 이와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 한 세법상 의무의 불이행에 대하여 부과되어야 한다(대법원 2011. 4. 28. 선고 2010두16622 판결 등 참조).

이 사건 법률조항 및 시행령조항에 의하면, 주식의 양도일이 속하는 직전사업연도 종료일 현재 주주 1인 및 기타 주주가 소유하고 있는 당해 법인의 주식의 시가총액이 000원 이상인 경우 주주 1인 및 기타 주주가 주식을 양도함으로 인하여 발생하는 소득을 양도소득세의 부과대상으로 명백하게 규정하고 있는 점, 원고들이 소유하고 있는 주식의 시가총액 및 원고들의 상호관계 등에 비추어 원고들이 이 사건 각 주식의 양도 당시 주주 1인(양도자인 원고 자신)과 기타 주주가 소유하고 있는 주식의 시가총액 합계가 000원 이상이어서 이 사건 각 주식의 양도가 양도소득세 과세대상이라는 점을 알 수 없었다거나 원고들에게 이러한 점을 파악하여 양도소득세를 납부할 것을 기대하는 것이 무리라고 보기는 어려운 점 등의 사정을 종합하면, 원고들에게 이 사건 각 주식의 양도에 따른 양도소득세 신고 ・ 납부 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다고 할 수 없다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

나) 과잉금지원칙 위반 여부

이 사건 가산세조항은 조세행정의 원활과 조세부담의 공평을 기하기 위하여 조세법 상 부과된 협력의무의 이행을 확보하고, 납세자가 납부기한을 준수하지 않음으로 인하여 미납액에 대하여 얻을 수 있는 이자 상당의 이익을 박탈하는 것을 입법목적으로 하는바 그 입법목적은 정당하다고 할 것이다. 또한 그 입법목적을 달성하기 위하여는 납세자에게 일정한 제재를 과하는 것이 필수적인데, 이를 위하여 형사처벌을 가하지 아니하고 납세자가 납부하여야 할 세액의 일정 비율에 상당한 금액을 추가하여 납부하도록 하는 방법은 적절하다고 할 것이다.

이 사건 가산세조항은 미납세액과 미납기간의 장단을 고려하여 가산세를 부과하고 있어, 납세의무자의 의무위반의 정도와 제재 사이에 적절한 균형을 이루고 있고, 납세자는 미납부기간 동안 미납부세액의 이자 상당액만큼의 이익을 얻을 수 있었던 반면 국가로서는 그 만큼 국고재정적인 손실을 입게 되므로 이를 조정함으로써 공평한 조세 부담의 원칙을 실현시킬 수 있으며, 한편 불성실한 납세의 의도가 없는 납세의무자로서는 의무해태에 정당한 사유가 있음을 주장하여 가산세의 부담에서 벗어날 수 있는 길이 있고, 양도소득세 부과권의 제척기간이 법정되어 있는 결과 납부불성실가산세의 부과기간도 그 범위 내로 제한되어 이에 따라 납부불성실가산세의 최대 한도액 역시 제한되므로, 이 사건 가산세조항은 재산권의 침해를 최소화하는 장치도 갖추고 있다고 할 것이다.

그리고 이 사건 가산세조항은 납세의무자의 성실한 납세의무 이행에 기여함으로써 조세법의 실효성 확보와 조세형평의 실현이라는 중요한 공익목적을 수행하는 반면 납세자로서는 위 조항으로 인하여 가산세를 납부하여야 하는 불이익을 입게 되나, 해당 세액에 상당한 금원을 마납기간 동안 사용하여 수익을 얻을 수 있었던 점을 고려한다면 위 조항으로 입게 되는 불이익이 공익에 비하여 현저하게 크다고 볼 수 없다.

그러므로 이 사건 가산세조항은 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 적정한 비례관계를 유지하고 있으므로, 과잉금지의 원칙에 위배된다고 할 수 없다.

따라서 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 제1심 판결은 정당하므로, 원고들의 항소는 모두 이유 없어 이를 기각한다.