근저당채무를 대신 변제한 것은 증여에 해당함.

원고의 형이 원고의 근저당채무를 대신 변제한 것은 증여에 해당하고, 원고는 증여당시 적극재산이 소득재산을 현저히 초과하여 증여세를 납부할 능력이 없었다고 보기 어려우므로 증여세가 면제되지 않는다.

상속세 및 증여세법 제2조증여세 과세대상

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2016. 9. 9. 원고에 대하여 한 증여세 합계 428,559,750원(2008. 7. 7.자 증여분

증여세 100,680,300원, 2009. 3. 10.자 증여분 증여세 327,879,450원)의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 이 사건 부동산의 내역

1) 원고의 형인 김○○은 ○○ ○○군 ○○읍 ○○리 209-1 답 2,476㎡를 소유하던 사람이다.

2) 위 토지는 2007. 10. 23. 토지구획정리사업에 따라 ○○시 ○구 ○○읍 ○○리 590-9 주차장 1,007.8㎡와 같은 리 590-10 주차장 1,142.7㎡(이하 위 주차장을 통틀어 '이 사건 부동산'이라 한다)로 환지되었다.

나. 이 사건 근저당권의 설정 및 해지

1) 2005. 5. 4. 이 사건 부동산에 관하여 채권최고액 7억 원, 채무자 원고, 근저당권자 한○○으로 하여 2005. 5. 3.자 근저당권설정계약을 원인으로 한○○ 앞으로 근저당권설정등기가 마쳐졌다(이하 '한○○의 근저당권'이라 한다).

2) 2006. 3. 20. 이 사건 부동산에 관하여 채권최고액 3억 원, 채무자 원고, 근저당권자 김○○으로 하여 2006. 3. 17.자 근저당권설정계약을 원인으로 김○○ 앞으로 근저당권설정등기가 마쳐졌다(이하 '김○○의 근저당권'이라 하고, 한○○, 김○○의 근저당권을 통틀어 '이 사건 근저당권'이라 한다).

3) 이후 2008. 7. 7. 김○○의 근저당권설정등기가 해지를 원인으로 말소되었고, 2009. 3. 10. 한○○의 근저당권설정등기가 해지를 원인으로 말소되었다.다. 피고의 이 사건 처분1) 김○○은 2008. 5. 26. 김○○이 대표이사로 있는 주식회사 ○○자동차운전전문 학원(2008. 7. 22. 그 상호가 '주식회사 ○○타워'로 변경되었다. 이하 '○○자동차'라 한다)과 사이에, 이 사건 부동산을 15억 원에 매도하는 내용의 매매계약을 체결하고, 2008. 5. 30. ○○자동차 앞으로 이 사건 부동산에 관하여 소유권이전등기를 마쳤다. 2) 김○○이 이 사건 부동산의 양도소득세를 신고한 후 이를 납부하지 않자, ○○지방국세청장은 이 사건 부동산의 양도대금에 대한 추적조사를 실시하였다. 그 결과 김○○의 근저당권이 2008. 7. 7. 피담보채무 3억 원의 변제로 해지되고 한○○의 근저당권이 2009. 3. 10. 피담보채무 619,734,125원의 변제로 해지됨으로써 이 사건 근저당권설정등기가 모두 말소된 사실이 확인되자, ○○지방국세청장은 피고에게 증여세에 대한 과세자료 통보를 하였다.

3) 이에 피고는 위 각 피담보채무의 변제가 김○○의 원고에 대한 증여(이하 각 증여일자로 특정하고, 이를 통틀어 '이 사건 증여'라 한다)에 해당한다고 보아, 2016. 9. 9. 원고에 대하여 2008. 7. 7.자 증여분(3억 원)에 대한 증여세 100,680,300원(가산세 포함), 2009. 3. 10.자 증여분(619,734,125원)에 대한 증여세 327,879,450원(가산세 포함)을 각 결정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

라. 전심절차

원고는 이 사건 처분에 불복하여 2016. 12. 7. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2017. 2. 23. 그 심판청구가 기각되었다. 인정근거다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 18호증(각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1, 2, 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고는 형인 김○○ 소유의 이 사건 부동산을 담보로 제공하고 한○○, 김○○으로부터 금원을 차용하였는데, 물상보증인인 김○○이 원고의 한○○, 김○○에 대한 채무를 변제함으로써 원고에 대하여 구상금채권을 가지게 되었다. 따라서 김○○이 원고의 한○○, 김○○에 대한 채무를 변제한 것을 증여로 볼 수는 없다.

2) 설령 이를 증여로 본다고 하더라도, 원고는 그 증여 당시에 증여세를 납부할 능력이 없었으므로, 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제4조 제3항에 따라 증여세가 면제되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

앞서 든 각 증거들과 갑 제5 내지 17호증, 을 제3 내지 9, 11, 12호증의 각 기재를 종합하면, 아래와 같은 사실이 인정된다.

1) 이 사건 부동산 양도대금 15억 원의 처리 방식○○자동차가 김○○으로부터 이 사건 부동산을 매수한 2008. 5. 26. 무렵 ○○자동차의 직원으로 근무하던 이○○(당시 ○○자동차의 감사인 유○○의 남편이다)은, 이 사건 부동산 양도대금 15억 원의 처리 방식에 관하여 아래와 같이 진술하였다.

2) 김○○의 구상금 소송

가) 2005. 5. 4. 이 사건 부동산에 관하여 채권최고액 7억 원, 채무자 원고로 하여 한○○ 앞으로 근저당권설정등기가 마쳐졌고, 이후 김○○이 이 사건 부동산 양도대금 15억 원 중 619,734,125원으로 원고의 한○○에 대한 피담보채무를 변제하였다. 나) 김○○은 2011. 2. 18. ○○주류판매 주식회사(당시 대표이사 강○○, 이하 '○○주류판매'라 한다)를 상대로 대구지방법원 2011가합1440호로 구상금 619,734,125원의 지급을 구하는 소를 제기하였는데, 위 소송계속 중 원고가 조정참가인으로 참가하여 김○○, 원고 및 ○○주류판매 사이에 조정이 성립되었다. 그 주요 내용은 아래와 같다.

3) 이 사건 증여 무렵 원고의 재무상태

가) 원고는 ○○주류판매의 대표로 재직하면서 2008년 3,240만 원, 2009년 3,790만 원을 급여로 지급받았다.

나) 원고는 2009년에 ○○주류판매의 비상장주식을 양도한 후 아래와 같이 양도소득세 신고를 하였다(○○주류판매의 총 발행주식수는 50,030주이다).

다) ○○주류판매의 2008 사업연도 및 2009 사업연도의 재무상태는 아래 표 기재와 같다.

4) 원고와 신○○ 사이에 작성된 공정증서(○○종합법률사무소 2007년 증서 제1790호)

5) 원고와 ○○자동차 사이에 작성된 공정증서(○○합동법률사무소 2008년 증서 제793호)

라. 증여가 아니라는 주장에 대한 판단

1) 관련 법리 및 규정

가) 세금부과처분 취소소송에 있어서 과세요건은 과세권자에게 입증책임이 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해사실이 경험칙 적용의 대상적격이 못되는 사정을 입증하지 않는 한 당해 세금부과처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 1987. 12. 22. 선고 87누811 판결, 대법원 2002. 9. 10. 선고 2202두5351 판결 등 참조). 나아가 증여세부과처분취소소송에서, 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자가 스스로 보유한 현금 또는 그 명의의 예금계좌에서 인출한 돈으로 납세자의 채무를 변제한 사실이 밝혀진 이상 이는 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 채무의 대위변제가 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등의 특별한 사정에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있다(대법원 1990. 4. 27. 선고 89누6006 판결, 1997. 2. 11. 선고 96누3272 판결 등 참조). 다만, 증여세는 무상의 재산수여 관계를 전제로 하는 것이므로 증여자와 수증자 사이에 대가적 출연이 있는 경우에는 이를 증여로 볼 수 없을 것이다(대법원 1995. 9. 15. 선고 95누4353 판결 등 참조).

나) 구 상속세 및 증여세법 제4조 제1항 본문은 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있고, 제36조는 채권자로부터 채무의 면제를 받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받은 경우에는 그 면제ㆍ인수 또는 변제로 인한 이익에 상당하는 금액(보상액의 지불이 있는 경우에는 그 보상액을 차감한 금액으로 한다)을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고 있다.

2) 구체적인 판단

이 사건에서, 김○○은 동생인 원고의 한○○, 김○○에 대한 채무를 보증하기 위하여 이 사건 부동산을 담보로 제공하고, 이후 이 사건 부동산의 양도대금으로 위 채무를 모두 변제하여 이 사건 근저당권을 말소하였는바, 앞서 본 법리와 위 규정의 내용에 더하여 위 인정사실과 이 사건 변론에 나타난 다음과 같은 사정들, 즉 ① 김○○은 2008. 7. 7. 및 2009. 3. 10. 원고의 한○○, 김○○에 대한 채무를 변제한 후 현재까지 8~9년 동안 원고를 상대로 구상금의 지급을 구한 적이 없고, 원고도 김○○에게 위 채무를 조금씩이나마 변제한 적도 없는 점, ② 원고는 김○○이 대구지방법원 2011가합1440호로 구상금의 지급을 구하였다고 주장하나, 위 구상금 소송은 김○○이 원고가 아닌 ○○주류판매를 상대로 제기한 것에 불과하고, 그 소송계속 중 이루어진 조정의 내용에 따르더라도 '○○주류판매가 김○○에게 1억 원을 지급하되, 원고가 이를 대위수령한다'는 것이어서, 김○○은 원고에 대하여 구상금의 지급을 구할 의사는 없었던 것으로 보이는 점,③ 김○○과 함께 거주하고 있는 사위 황○○은 '위 채무의 변제는 김○○이 원고에게 증여한 것'이라는 취지로 진술하기도 한 점, ④ 원고와 김○○ 사이에 위 채무 변제에 상응하여 실질적인 대가관계가 오고갔다고 볼 만한 아무런 자료도 없는 점, 그 밖에 원고와 김○○의 가족관계, 위 채무 변제 후 김○○의 태도 등 제반사정을 종합하여 보면, 김○○이 원고의 한○○, 김○○에 대한 근저당채무를 대신 변제한 것은 구 상속세 및 증여세법상 '증여'에 해당한다고 판단된다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

마. 증여세 납부 능력이 없다는 주장에 대한 판단

1) 관련 법리

가) 구 상속세 및 증여세법 제4조 제3항은 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 제35조 내지 제37조 및 제41조의4의 규정에 해당하는 경우로서 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 때에는 그에 상당하는 증여세의 전부 또는 일부를 면제한다고 규정하고 있다. 위 규정은 수증자가 소극적으로 채무면제를 받는 것에 그치거나(제36조), 저가ㆍ고가양도에 따른 시가와 실제 대가와의 차액(제35조) 또는 부동산이나 금전을 무상으로 사용하거나 대출받음에 따른 이익 상당액(제37조, 제41조의

4) 등을 얻은 경우에까지 적극재산을 증여받은 경우와 동일하게 증여세를 과세하는 것은 지나치게 가혹하다는 고려에서 예외적으로 그와 같은 경우에 증여세를 납부할 능력이 없는 수증자에 대하여는 증여세 납세의무를 부담하지 아니하도록 한 규정이다. 증여세 납세의무의 부담 여부에 관한 규정에서 정한 요건이 충족되는지는 이를 사후적 요건으로 볼 특별한 사정이 없는 이상 원칙적으로 증여세 납세의무의 성립 시점을 기준으로 판단하여야 하는 점, 법률조항은 '수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때'에 해당하는지의 판단 시점에 관하여 따로 정하지 아니하고 있는데 만일 증여세 납세의무의 성립 이후 과세관청의 부과처분 등 집행 시점을 기준으로 이를 판단하게 되면 결국 증여세 납세의무의 부담 여부가 과세관청의 임의에 따라 좌우될 우려가 있어 부당한 점 등에 비추어 보면, 법률조항에서 정한 '수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정될 때'에 해당하는지는 문제되는 증여세 납세의무의 성립 시점, 즉 그와 같은 증여가 이루어지기 직전을 기준으로 판단하여야 하고, 그 시점에 이미 수증자가 채무초과 상태에 있었다면 채무초과액의 한도에서 증여세를 납부할 능력이 없는 때에 해당한다(대법원 2016. 7. 14. 선고 2014두43516 판결 등 참조). 나) 과세처분 취소소송에서 비과세요건이나 공제요건 등에 대한 증명책임은 원칙적으로 납세의무자에게 있다(대법원 2009. 7. 9. 선고 2007두4049 판결, 대법원 1996. 4. 26. 선고 94누12708 판결 등 참조).

2) 구체적인 판단

위 법리에 비추어 보건대, 앞서 인정한 사실관계에다가 이 사건 변론에 나타난 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 각 증여일인 2008. 7. 7. 및 2009. 3. 10. 무렵 원고의 소극재산이 적극재산을 초과하여 증여세를 납부할 능력이 없었다고 보기 부족하다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

가) 적극재산

다음과 같은 이유로, 원고의 적극재산은 2008. 7. 7. 무렵 약 10억 원, 2009. 3. 10. 무렵 약 14억 원 정도로 평가된다.

⑴ 원고는 ○○주류판매의 대표로 재직하면서 2008년 3,240만 원, 2009년 3,790만 원을 급여로 지급받았다. 이에 대하여 원고는 위 금원은 국세청에 신고된 금 액일 뿐 실제로 지급받은 적은 없다고 주장하나, 이를 인정할 증거가 없다.

⑵ 원고는 2009년경 ○○주류판매의 비상장주식 45,469주를 양도하여 합계 227,395,000원의 양도대금을 받은 것으로 국세청에 신고하였다. 그런데 ○○주류판매의 재무제표를 기준으로 구 상속세 및 증여세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제54조에 따라 비상장주식의 가치를 산정해보면 1주당 주식가액이 2008년 22,821원, 2009년 32,660원이므로(을 제9호증의 1, 2 참조), 비상장주식 45,469주는 2008년경 1,037,648,049원(= 22,821원 × 45,469주), 2009년경 1,485,017,540원(= 32,660원 × 45,469주)으로 평가할 수 있다(원고는 위 비상장주식이 신○○, ○○자동차에 대한 채무의 담보로 제공되어 있어 재산 가치가 없었다는 취지로 주장하는바, 이는 아래의 소극재산 부분에서 판단하기로 한다).

나) 소극재산

다음과 같은 이유로, 원고의 소극재산은 2008. 7. 7. 무렵 229,490,465원, 2009. 3. 10. 무렵 234,776,545원으로 보이고, 원고의 주장을 최대한 받아들여 신○○ 및 ○○자동차에 대한 채무를 모두 인정하더라도 2008. 7. 7. 무렵 748,490,465원(= 위 229,490,465원 + 5억 1,900만 원), 2009. 3. 10. 무렵 753,776,545원(= 위 234,776,545원 + 5억 1,900만 원)이 된다.

⑴ ㈎ 원고는 ○○주류판매의 서울보증보험 및 우리은행에 대한 채무를 연대보증하였는데, 2008. 7. 7. 당시 ○○주류판매의 서울보증보험에 대한 채무는 80,445,510원, 우리은행에 대한 채무는 149,044,955원, 합계 229,490,465원이고, 2009. 3. 10. 당시 ○○주류판매의 서울보증보험에 대한 채무는 85,731,590원, 우리은행에 대한 채무는 149,044,955원, 합계 234,776,545원이었다.

㈏ 이에 대하여 피고는 당시 ○○주류판매의 재무상태가 양호하였으므로 원고의 서울보증보험 및 우리은행에 대한 보증채무를 소극재산으로 계상할 필요는 없다고 주장하나, ○○주류판매가 변제불능 상태에 있다거나 그 재무상태가 부실하여야만 원고의 위 보증채무가 소극재산으로 계상되어야 한다고 단정할 수는 없다. 따라서 위 각 보증채무는 소극재산에 포함시키기로 한다.

⑵ 원고가 주장하는 김○○에 대한 9억 2,000만 원 상당의 채무는 김○○이 원고를 대신하여 변제한 한○○, 김○○에 대한 채무 919,734,125원(= 한○○ 619,734,125원 + 김○○ 3억 원) 상당액에 관한 것으로, 앞서 본 것처럼 김○○은 원고에게 위 금원을 증여한 것이므로 이를 원고의 소극재산으로 계상할 수 없다. 원고는, 위 돈이 김○○에 대한 대여금 채무라는 취지로 김○○이 작성한 사실확인서(갑 제11호증)을 제출하였으나, 앞서 본 사실관계 및 판단에 비추어 위 사실확인서는 믿기 어렵다.

⑶ ㈎ 원고는 권○○에 대한 1억 4,000만 원, 김○○, 서○○에 대한 각 2,500만 원, 이○○에 대한 2,000만 원, 이○○에 대한 9,400만 원, 조○○에 대한 3,150만 원, 박○○에 대한 1,000만 원, 박○○, 신○○에 대한 각 1,500만 원, ○○지오에 대한 492,796,769원, 장○○에 대한 3,000만 원, 노○○에 대한 3,500만 원의 각 차용금 채무가 이 사건 증여 무렵 존재하고 있었다고 주장한다.

㈏ 그러나 아래에서 보는 바와 같이 위 권○○ 등에 대한 차용금 채무는 이 사건 증여 무렵 존재하고 있었다고 볼 수 없다. 우선 원고는 2006. 8. 21. 권○○과 원고 사이에 작성된 차용증(갑 제10호증의 2) 및 권○○이 작성한 사실확인서(갑 제10호증의 1)에 근거하여 2006. 8. 21.에 성립한 차용금 채무가 이 사건 증여 당시까지 전혀 변제되지 않고 있다가 증여 이후에 변제되었다는 취지로 주장하고 있다. 그러나 위 차용증에 기재된 바와 같은 채무가 실제 발생하여 존재하고 있었는지에 관하여 금융자료 등 다른 객관적인 자료가 전혀 없을 뿐만 아니라, 위 차용증의 기재에 의하면 그 변제일시는 2006. 12. 31.까지로서 이 사건 증여 무렵보다 약 1년6개월 이전인 점, 변제가 지체됨에 따라 권○○이 어떠한 권리행사를 하였다고 추단할 만한 별다른 증거를 제출하지 못하고 있는 점, 권○○은 이 법원에 위 채무를 ○○주류판매로부터 2008년 9월부터 일부 분할 변제받다가 2009년 8월 나머지 3천만 원을 변제받았다는 내용의 사실확인서만을 작성하여 제출하였을 뿐, 그 신빙성을 뒷받침할 만한 다른 증거는 전혀 제출하지 못하고 있는 점 등의 사정에 비추어 보면, 가사 위와 같은 차용금 채무가 존재하였더라도 이 사건 증여 무렵 이전에 이미 변제된 것으로 보인다.

다음으로, 나머지 차용금 채무에 관하여서는, 그러한 채무가 실제 존재하고 있었다고 볼 만한 아무런 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

⑷ 원고는 ○○주류판매 발행의 비상장주식을 담보로 신○○으로부터 1억 1,900만 원, ○○자동차로부터 4억 원을 차용하였다고 주장한다. 그러나 ① 원고가 주장하는 신○○ 및 ○○자동차에 대한 채무에 관하여 실제로 그러한 금원이 오고갔다고 볼 만한 객관적인 금융자료는 전혀 없는 점, ② 원고 주장에 따르면 위 비상장주식을 1주당 액면가 5,000원으로 하여, 신○○에게 1억 1,900만 원에 대한 담보로 제공함과 아울러 ○○자동차에 4억 원에 대한 담보로 제공하였다는 것인데, 액면가를 기준으로 한 ○○주류판매의 비상장주식 전체의 가치가 2억 5,000만 원 정도에 불과하므로(갑 제6, 9호증 참조), 그보다 적은 가치의 비상장주식[원고와 신○○ 사이에 작성된 공정증서에 따르면 담보로 제공된 비상장주식은 114,950,000원(= 원고 소유 주식 22,990주 × 액면가 5,000원)에 불과하고, 원고와 ○○자동차 사이에 작성된 공정증서에 따르면 담보로 제공된 비상장주식은 202,500,000원(= 원고, 신○○, 최○○, 김○○ 소유 주식40,500주 × 액면가 5,000원)에 불과하다]만을 담보로 하여 합계 5억 1,900만 원 상당의 금원을 차용하였다는 것은 쉽게 수긍하기 어려운 점, ③ 또 갑 제6, 9호증의 각 기재에 의하면 원고의 신○○에 대한 1억 1,900만 원 채무의 변제기는 2007. 12. 31.이고, ○○자동차에 대한 4억 원 채무의 변제기는 2009. 5. 28.인데, 앞서 본 것처럼 원고는 ○○주류판매의 비상장주식 총 50,030주 중 45,469주를 2009년에 양도하였고, 이에 대하여 신○○이나 ○○자동차가 원고에 대하여 위 주식의 처분에 관하여 이의를 제기하였다고 볼 만한 증거도 없는 점 등을 종합하여 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 각 증여일인 2008. 7. 7. 및 2009. 3. 10. 무렵에 원고가 신○○이나 ○○자동차에 대하여 합계 5억 1,900만 원 상당의 채무를 실제로 부담하고 있었다거나 그 채무의 담보로 위 비상장주식을 제공하고 있었다고 보기 어렵다.

다) 납부 무능력 여부

이처럼 각 증여일 무렵 원고의 적극재산(2008. 7. 7. 무렵 약 10억 원, 2009. 3. 10. 무렵 약 14억 원)이 소극재산[2008. 7. 7. 무렵 229,490,465원(신○○ 및 ○○자동차에 대한 채무를 포함하여도 748,490,465원), 2009. 3. 10. 무렵 234,776,545원(신○ ○ 및 ○○자동차에 대한 채무를 포함하여도 753,776,545원)]을 현저히 초과하므로, 원고가 증여세를 납부할 능력이 없었다고 보기 어렵다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.