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판시사항
[1] 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여하였으나 그 권리의 시가를 산정하기 어려운 경우, 구 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항 소정의 보충적 평가방법에 의하거나 이를 유추적용할 수 있는지 여부(소극)
[2] 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여한 경우, 그 권리의 가액 산정 방법
[3] 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여한 경우, 그 증여가액을 개별공시지가로 산정한 당해 토지의 가액에서 수증자가 증여일 이후 납입한 매매대금을 공제하여 산정한 가액으로 본 원심판결을 파기한 사례
판결요지
[1] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제34조의7과 같은법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것) 제42조 제1항의 규정에 의하여 증여세에 준용되는 같은 법 제9조 제1항과 같은법시행령 제5조에는 토지를 취득할 수 있는 권리의 가액의 평가에 관하여는 시가에 의한다는 규정이 있을 뿐, 시가를 산정하기 어려운 때에 적용할 수 있는 보충적 평가방법에 관한 규정이 없으므로 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여한 경우에 그 권리의 가액의 평가는 시가에 의할 수밖에 없고, 시가를 산정하기 어려운 때에 해당한다고 하더라도 곧바로 같은법시행령 제5조 제2항 내지 제6항이 정하고 있는 보충적 평가방법에 의하거나 이를 유추적용할 수 없음은 조세법규의 엄격해석의 원칙상 당연하다.
[2] 시가란 불특정 다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액, 즉 원칙적으로 교환가치인 시가를 의미하는 것으로, 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여한 경우에 증여 당시의 시가는 그 때까지의 불입금액에다가 그 당시 불특정 다수인간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프리미엄을 합한 금액이라 할 것이고(국세청 훈령 상속재산 평가준칙 제28조 참조), 그러한 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관이 평가한 가액도 시가로 볼 수 있다 할 것이며, 거래를 통한 교환가격이나 공신력 있는 감정기관이 감정평가한 가액도 없는 경우에는 시가에 갈음하여 객관적이고 합리적인 평가방법에 의하여 그 가액을 산정할 수밖에 없다고 할 것인데, 그 가액을 이러한 평가방법에 의하여 산정하는 과정에서 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것) 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하는 것까지 배제할 것은 아니라 할 것이나, 그러한 평가방법에 의하여 산정한 가액이 시가에 갈음할 수 있기 위해서는 그 가액이 그 재산의 객관적인 거래가액에 근접할 것이라고 수긍될 수 있음이 전제되어야 한다.
[3] 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여한 경우, 그 증여가액을 개별공시지가로 산정한 당해 토지의 가액에서 수증자가 증여일 이후 납입한 매매대금을 공제하여 산정한 가액으로 본 원심판결을 파기한 사례.
참조조문
[1] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 제34조의7 (현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것) 제5조 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조) , 제42조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조) , 국세기본법 제18조 [2] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 제34조의 7(현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것) 제5조 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조) , 제42조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조) [3] 구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 제34조의7 (현행 상속세및증여세법 제60조 제1항 참조) , 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것) 제5조 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조) , 제42조 제1항 (현행 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조 참조)
원고,상고인
원고
피고,피상고인
성남세무서장
주문
원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원에 환송한다.
이유
상고이유를 판단한다.
원심은, 원고의 아버지인 소외인이 1991. 8. 6. 한국토지개발공사로부터 이주택지인 이 사건 토지를 대금 35,805,000원에 매수하고, 그 대금을 3년간 12회에 걸쳐 분납하기로 하여 9회분까지의 대금 합계 28,600,000원을 납부한 상태에서 1993. 12. 1. 원고 및 한국토지개발공사와의 사이에 원고가 소외인의 이 사건 토지에 대한 매수인으로서의 지위를 승계하기로 약정하고, 이에 따라 원고가 나머지 3회분의 대금 7,800,000원을 납부한 후 이 사건 토지에 관하여 그 앞으로 소유권이전등기를 마친 사실을 인정하였다.
원심은 나아가, 원고가 소외인으로부터 증여받은 것은 이 사건 토지 자체가 아니라 그 토지를 취득할 수 있는 권리라고 보면서도, 그 증여재산의 가액을 평가함에 있어서는, 구 상속세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14469호로 개정되기 전의 것, 아래에서는 영 이라고 한다) 제5조 제1항 소정의 시가를 산정하기 어려운 때에 해당한다는 이유로 같은 조 제2항 내지 제6항의 보충적 평가방법에 의하여 그 증여가액을 산정할 수 있다고 전제한 다음, 이 사건 토지의 분양 경위, 대금 납입 현황 및 증여의 시기 등을 고려하여 개별공시지가로 산정한 이 사건 토지의 가액(180,180,000원)에서 원고가 위 증여일 이후에 납입한 대금(7,800,000원)을 공제하여 산정한 가액(172,380,000원)이 위 증여재산의 시가에 갈음하여 객관적이고 합리적인 평가방법에 의하여 산정한 가액에 해당한다고 하여 이를 기초로 한 이 사건 과세처분은 적법하다고 판단하였다.
구 상속세법(1993. 12. 31. 법률 제4662호로 개정되기 전의 것, 아래에서는 법이라고 한다) 제34조의7과 영 제42조 제1항의 규정에 의하여 증여세에 준용되는 법 제9조 제1항과 영 제5조는, "상속재산의 가액…는 상속개시 당시의 현황에 의한다."고 규정하고(법 제9조 제1항), "법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다."고 규정하면서(영 제5조 제1항), 제2항에서 유가증권을 제외한 유형재산의, 제3항에서 국세청장이 일괄고시한 공동주택의, 제4항, 제5항에서 무체재산권의, 제6항에서 유가증권의 각 보충적 평가방법에 관하여 규정하였다 .
이처럼 관련 규정들에는 이 사건 토지를 취득할 수 있는 권리의 가액의 평가에 관하여는 시가에 의한다는 규정이 있을 뿐, 시가를 산정하기 어려운 때에 적용할 수 있는 보충적 평가방법에 관한 규정이 없으므로 위 권리의 가액의 평가는 시가에 의할 수밖에 없고, 시가를 산정하기 어려운 때에 해당한다고 하더라도 곧바로 영 제5조 제2항 내지 제6항이 정하고 있는 보충적 평가방법에 의하거나 이를 유추적용할 수 없음은 조세법규의 엄격해석의 원칙상 당연하다 할 것이다.
한편, 시가란 불특정 다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액, 즉 원칙적으로 교환가치인 시가를 의미하는 것으로, 이 사건 토지를 취득할 수 있는 권리의 증여 당시의 시가는 그 때까지의 불입금액에다가 그 당시 불특정 다수인간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프리미엄을 합한 금액이라 할 것이고(국세청 훈령 상속재산 평가준칙 제28조 참조), 그러한 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관이 평가한 가액도 시가로 볼 수 있다 할 것이며 (대법원 1993. 4. 13. 선고 92누8897 판결 참조), 거래를 통한 교환가격이나 공신력 있는 감정기관이 감정평가한 가액도 없는 경우에는 시가에 갈음하여 객관적이고 합리적인 평가방법에 의하여 그 가액을 산정할 수밖에 없다고 할 것인데, 그 가액을 이러한 평가방법에 의하여 산정하는 과정에서 영 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하는 것까지 배제할 것은 아니라 할 것이나 (대법원 1994. 12. 22. 선고 93누22333 판결 참조), 그러한 평가방법에 의하여 산정한 가액이 시가에 갈음할 수 있기 위해서는 그 가액이 그 재산의 객관적인 거래가액에 근접할 것이라고 수긍될 수 있음이 전제되어야 할 것이다 .
돌이켜 이 사건을 보건대, 원심이 적법하다고 인정한 평가방법에 의하여 산정한 이 사건 토지를 취득할 수 있는 권리의 가액(172,380,000원)이 그 권리의 시가에 갈음하는 가액이 되기 위해서는 그 권리에 관하여 거래가 이루어지는 경우의 그 거래가액(불입금액＋프리미엄)에 근접하여야 할 것인바, 그러기 위해서는 그 권리의 거래가 이루어지는 경우의 객관적인 프리미엄 가액이 143,780,000원(172,380,000원－28,600,000원) 상당이어야 한다는 셈이 되는데, 원심판결이 인정한 바인 이 사건 토지가 35,805,000원에 매매되었다는 사실과 대비해 볼 때, 토지를 취득할 수 있는 이 사건 권리에 관하여 거래가 이루어지는 경우의 그 권리의 객관적인 프리미엄이 143,780,000원 정도에 이르리라고는 추단할 수 없을 뿐만 아니라, 원심이 인정한 평가방법에 의할 경우 토지를 취득할 수 있는 권리를 증여받는 경우나 토지 자체를 증여받는 경우가 그 가액의 평가에 있어서는 차이가 없게 되는 결과가 되는바, 이러한 결과는 두 경우의 가액을 달리 평가하는 거래의 실정에도 맞지 않는다 할 것이므로 원심이 인정한 평가방법에 의하여 산정한 가액이 이 사건 토지를 취득할 수 있는 권리의 시가에 갈음하여 객관적이고 합리적인 평가방법에 의하여 산정한 가액이라고 보기는 어렵다 할 것이다.
그럼에도 불구하고 원심이 이와 달리 판단한 것은 부동산을 취득할 수 있는 권리의 가액의 평가방법에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 있다 할 것이고, 따라서 이 점을 지적하는 상고이유 주장은 정당하기에 이를 받아들인다.
그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 대법관들의 의견이 일치되어 주문에 쓴 바와 같이 판결한다.