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제목
법인세 부과처분 등 취소
요지
이 사건 분할신설법인 주식매매의 평가기준일이 언제인지, 가결산 재무제표를 기준으로 주식 평가가 정당한지 등 여부
관련법령
사건
2015구합74197법인세 부과처분 등 취소
원고
주식회사 AA
피고
남대문세무서장 외1
변론종결
2016.8. 26.
판결선고
2016. 10. 28.
주문
1. 피고 양천세무서장이 2013. 9. 1. 원고 bb에게 한, 2010. 3. 31. 증여분 증여세 319,781,230원 중 283,374,190원을 초과하는 부분, 2011. 6. 30. 증여분 증여세 57,992,400원 중 50,792,400원을 초과하는 부분을 모두 취소한다.
2. 원고 주식회사 AA의 청구 및 원고 bb의 나머지 청구를 모두 기각한다.
3. 소송비용 중, 원고 주식회사 AA와 피고 남대문세무서장 사이에 생긴 부분은 원고 주식회사 AA가 부담하고, 원고 bb과 피고 양천세무서장 사이에 생긴 부분의 1/10은 피고 양천세무서장이, 나머지는 원고 bb이 각 부담한다.
청 구 취 지
피고 남대문세무서장이 2013. 9. 6. 원고 주식회사 AA에 한, 2010 사업연도 법인세 186,710,530원, 2010년 귀속 증권거래세 4,597,170원의 각 부과처분 및 별지1 '2010년 귀속 소득금액변동통지 내역'표 기재 2010년 귀속 소득금액변동통지를 모두 취소한다. 피고 양천세무서장인 2013. 9. 1. 원고 bb에게 한, 2010년 귀속 증여세 319,781,230원, 2011년 귀속 증여세 57,992,400원의 각 부과처분을 모두 취소한다.
이유
1. 처분의 경위
가. 원고 주식회사 AA(이하 '원고 회사'라 한다)는 1998. 2. 23.부터 자동차용 변속기 부품 제조사업을 영위하였다. 2010. 1. 6. 위 사업부문을 물적분할하여 주식회사 네오오토(이하 '분할신설법인'이라 한다)를 설립한 다음, 그 발행주식 160,000주(100%)를 모두 취득하였다.
"나. 원고 회사는 2010. 3. 31. 위 160,000주 중 144,000주(90%, 이하 '이 사건 양도주식'이라 한다)를 원고 bb, cc(원고 bb과 형제관계), dd(원고 bb의 어머니), ee(이하 'BPI'라 하고, 위 3인과 BPI를 통틀어 '이 사건 양수인들'이라 한다)에게 1주당 18,750원(2010. 1. 1.을 평가기준일로 하여 분할신설법인의 재무제표를 근거로 평가전문기관이 평가한 가액이다)에 아래 표 기재와 같이 양도하였다(이하 '이 사건 양도'라 한다).",다. 피고 남대문세무서장은, 이 사건 양도일인 2010. 3. 31.자 분할신설법인의 가결산 재무제표를 근거로 1주당 가액을 25,212원으로 산정하고, 이에 15%를 할증한 28,994원을 기준으로 원고가 이 사건 양도주식을 특수관계자들에게 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산을 부인하고 차액을 익금산입하여, 2013. 9. 6. 원고 회사에 2010 사업연도 법인세 186,710,530원을, 위 산정 가액을 근거로 2010년 귀속 증권거래세 4,597,170원을 각 경정‧고지하고, 별지1 '부과처분 내역'표 기재 2010년 귀속 각 소득금액변동통지를 하였다(이하 법인세 및 증권거래세 부과처분과 소득금액변동통지를 통틀어 '이 사건 제1처분'이라 한다).
"라. 피고 양천세무서장은 2013. 9. 1. 원고 bb에게, 원고 회사가 BPI에 양도한 주식 32,000주(이하 '이 사건 제1주식'이라 한다)는 원고 bb이 BPI에 명의신탁(이하 '이 사건 제1명의신탁'이라 한다)한 주식이라고 보아 2010. 3. 31. 증여분 증여세 319,781,230원을, BPI가 이 사건 제1주식의 주주로서 균등 증자로 배정받은 24,000주(이하 '이 사건 제2주식'이라 한다)도 원고 bb이 BPI에 명의신탁(이하 '이 사건 제2명의신탁'이라 하고, 이 사건 제1, 2명의신탁을 통틀어 '이 사건 명의신탁'이라 한다)한 것으로 보아 2011. 6. 30. 증여분 증여세 57,992,400원을 각 결정‧고지하였다(이하이 사건 제2처분'이라 한다).",[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증(가지번호 있는 것은 가지번호를 포함한다, 이하 같다), 을 제1 내지 5, 6, 8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 관계법령
별지2 관계법령 기재와 같다.
3. 이 사건 제1처분의 적법 여부
가. 이 사건 양도주식 평가일
1) 원고 회사의 주장
원고 회사는 분할신설법인을 분할 설립하는 2010. 1. 6.자 평가가액을 기준으로 이 사건 양도주식을 이 사건 양수인들에게 양도하기로 미리 정하였다. 다만 그 평가가액을 평가전문기관으로부터 2010. 3. 29.에서야 통보받아 2010. 3. 31. 이사회 결의에 따라 같은 날 매매계약을 체결한 것이다. 이 사건 양도주식의 시가는 2010. 1. 6. 기준으로 평가한 가액이 되어야 한다.
2) 인정사실
가) 원고 회사는 2010. 3. 5. 외부 회계감사법인이 2010. 1. 1.을 평가기준일로 하여 확정한 분할신설법인의 재무제표를 평가전문기관에 제공하여 평가를 의뢰하였다.
나) 평가전문기관은 2010. 3. 29. 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 다목이 정한 보충적 평가방법에 따라 분할신설법인의 평가가액을 1주당 18,750원으로 평가하여 원고 회사에 통보하였다.
다) 원고 회사는 같은 날 이사회를 개최하여 2010. 3. 31.자로 이 사건 양도주식을 위 평가가액에 매매할 것을 승인결의하였고, 원고는 2010. 3. 31. 이 사건 양수인들과 이 사건 양도주식에 관하여 매매계약을 체결하였다.
라) 분할신설법인은 2010. 3. 29.경 약 73억 원 상당의 기계장치를 추가로 취득하였고, 분할설립 이래 약 3개월 동안 약 115억 원의 매출을 올렸다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 앞서 본 증거, 갑 제6, 9, 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
3) 판단
가) 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것) 제52조 제 1항은 '내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산'할 수 있도록 규정하면서, 제4항에서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항을 대통령령으로 정하도록 하고 있다. 구 법인세법 시행령(2011. 6. 3. 대통령령 제22951호로 개정되기 전의 것) 제88조 제2항은 제1항의 부당행위계산 유형 조항은 '행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래'에 대하여 적용한다고 규정하고 있다.
나) 앞서 본 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고 회사는 이 사건 양도주식을 이 사건 양수인들에게 2010. 3. 31.에 매도하였고, '행위당시'인 위 매도일을 기준으로 주식의 시가를 평가함이 타당하다.
① 원고 회사 이사회에서 물적분할 여부에 관하여 결의할 때에는 원고 회사가 아직 분할신설법인의 주식을 취득한 바가 없다. 원고 회사가 분할신설법인의 주식을 취득한 2010. 1. 6.에도 이 사건 양도와 관련하여 외부적으로 드러난 어떠한 행위가 있었다고 평가하기는 어렵다.
② 분할신설법인을 분할 설립하기 전에 원고 회사의 이사회에서 이 사건 양도주식의 양도를 이미 예정하고 물적분할을 추진하였고, 추후 양도할 주식의 대금 평가시점을 따로 정하였다고 하더라도, 이는 원고 회사 내부 결의에 해당할 뿐 이를 곧바로 특수관계자들인 이 사건 양수인들과의 의사의 합치로서 성립한 거래라고 볼 수는 없다.
③ 원고 회사와 이 사건 양수인들 사이에 매매계약서가 2010. 3. 31.자로 작성되었다. 그 이전에 이들 사이에 매매와 관련하여 작성된 서면이 있다고 볼 자료가 없다. 전문평가법인에 2010. 1. 1.자 기준으로 평가가액을 의뢰한 사실이 있다고 하더라도, 이러한 사정만으로 위 일자에 매매계약이 이루어졌다고 볼 수는 없고, 매매대금 액수를 정하기 위한 매매계약 체결의 준비과정으로 보일 뿐이다. 위 일련의 과정에 비추어 보면, 매매 당시의 평가가액이 아닌 이전 시점 기준의 평가가액을 매매대금으로 삼기로 하는 합의 하에 2010. 3. 31. 매매계약이 체결된 것이라고 보는 것이 자연스럽다.
④ 부당행위계산 부인 규정 적용시에 기준이 되는 시가는 평가일 당시의 객관적 가치를 말하고, 위 규정은 그보다 낮은 가격에 거래한 것 자체를 문제삼는 것이지, 행위자의 주관적인 책임 소재를 가리기 위한 것이 아니므로, 행위당시 주식의 가치를 사실상 평가하기 곤란하였다는 사정만으로 낮은 가격에 이루어진 거래행위를 정당화시킬 수 없다. 곤란한 사실이 있었다고 보더라도, 매매계약은 2010. 3. 31. 체결하되 가격을 추후에 확정하도록 하거나 변경하도록 하는 방식으로 얼마든지 거래가액을 정할 수 있었다. 반드시 과거의 평가가액을 기준으로 매매계약을 체결하여야 할 이유가 있었다고 보이지 않는다.
⑤ 원고 회사와 이 사건 양수인들은 물적분할 추진 방향 및 분할신설법인이 담당할 사업분야 등에 관하여 잘 알고 분할신설법인의 자산 및 매출액 증가, 주식 가치의 증가 등도 미리 예상하고 있었다고 보인다.
나. 가결산 자료에 의한 시가 산정 가부
1) 원고 회사의 주장
재고자산 평가 등 정확하게 작성된 결산자료에 세무조정을 한 후의 순자산가액이 아닌, 세무조사 중에 세무공무원의 요청에 따라 원고 회사가 대충 추정하여 만든 가결산자료를 토대로 이 사건 양도주식의 평가가액을 산정한 것은 부당하다.
2) 판단
앞서 본 각 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 보면, 피고가 2013년 1월부터 4월 사이 세무조사 과정에서 분할신설법인으로부터 2010. 3. 31.자 가결산 자료인 재무제표(이하 '이 사건 가결산 자료'라 한다)를 제공받았고, 이에 문제가 없다고 보아 위 가결산 자료를 토대로 이 사건 양도주식의 시가를 산정한 사실을 인정할 수 있다.
앞서 본 사실에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 2010. 3. 31. 당시를 기준으로 주식 평가가액을 산정하여야 하는데, 이는 법인의 결산일과 일치하지 않으므로 위 일자를 기준으로 한 가결산 자료를 이용하여야 하는 점, 이 사건 가결산 자료는 분할신설법인 스스로가 작성하여 과세관청에 제출한 자료인 점, 이 사건 가결산 자료 중 어느 부분에 문제가 있는지에 관한 아무런 주장‧증명이 없는 점 등에 비추어 보면, 가결산 자료를 토대로 산정한 시가가 위법하다고 보기는 어렵다.
다. 할증평가 가부
1) 원고 회사의 주장
이 사건 양도주식의 평가와 관련하여 이 사건 양도 당시 법인세법상으로는 할증평가되는 것이 맞지만, 당시의 소득세법과 상속세 및 증여세법에 의하면 원고 bb, cc, dd의 입장에서는 할증평가가 되지 않도록 규정하고 있으므로, 할증평가를 하지 않은 가액에 따라 거래한 것이 경제적 합리성에 맞지 않는 거래라고 볼 수는 없다.
2) 판단
가) 구 상속세 및 증여세법(2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 상속세및증여세법'이라 한다) 제63조 제3항은 주식의 평가방법에 관하여 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 평가액에 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다고 규정하고 있고, 구 조세특례제한법(2010. 12. 27. 법률 제10406호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 조세특례제한법'이라 한다) 제101조는 상속세및증여세법 제63조를 적용하는 경우중소기업의 최대주주등의 주식을 2010년 12월 31일 이전에 상속받거나 증여받은 경우에는 제63조 제3항에 따라 가산하지 않은 평가가액에 따르도록 정하고 있다. 한편, 구법인세법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령 제22184호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 법인세법 시행령'이라 한다) 제89조 제2항 제2호는 부당행위계산 부인 규정을 적용할 때 위 상속세및증여세법 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하도록 규정하는 반면, 구 소득세법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23588호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 소득세법 시행령'이라 한다) 제167조 제5항은 양도소득 부당행위 계산 규정을 적용할 때 시가 산정에서 위 상속세및증여세법 규정뿐만 아니라 조세특례제한법 제101조의 규정을 준용하도록 정하고 있다.
나) 다음과 같은 관계법령의 내용 및 취지에 비추어 보면, 이 사건 양도에서 이 사건 양도주식의 시가는 할증평가하여 산정함이 타당하다.
① 구 조세특례제한법 제101조가 중소기업 최대주주 등의 주식을 증여받는 경우 할증평가액을 적용하지 않는 것으로 정하고 있고, 구 소득세법 시행령은 양도소득의 부당행위 계산의 경우에 구 조세특례제한법 제101조를 준용하여 할증평가를 배제하도록 규정하고 있는 것은 맞지만, 구 법인세법 시행령은 구 조세특례제한법 제101조를 준용하는 규정을 두고 있지 않다가 2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되면서 비로소 준용 규정을 두게 되었다. 위 문언을 넘어 원고에 대한 법인세 세액 산정시 할증평가를 배제할 근거가 없다.
② 법인이 개인에게 저가로 양도하였다고 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하는 경우 법인에 대하여 차액이 익금산입되어 법인세가 부과되는 동시에 위 차액이 사외로 유출되었다고 보아 개인에 대한 소득처분으로 소득세가 부과되게 된다. 이때 개인에게는 부당행위계산 부인 규정이 따로 적용될 여지가 없다.
③ 구 소득세법 시행령 제167조 규정에 의하여 양도소득 부당행위계산 부인규정이 적용되는 경우에도 같은 조 제6항이 '개인과 법인간에 재산을 양수 또는 양도하는 경우로서 그 대가가 「법인세법 시행령」 제89조의 규정에 의한 가액에 해당되어 당해 법인의 거래에 대하여 「법인세법」 제52조의 규정이 적용되지 아니하는 경우'에는 양도소득의 부당행위계산 규정을 적용하지 아니하도록 규정하고 있으므로, 원고 회사가 할증평가액으로 거래를 한다고 하여 거래의 상대방인 개인들에게 그 할증평가액이 거래가액이라는 이유로 부당행위계산 규정이 적용될 여지도 없다. 구 법인세법 시행령과 구 소득세법 시행령상의 구 조세특례제한법 제101조 규정 준용 여부가 일치하지 않는다는 점이 이 사건 양도에서 할증평가를 하지 않을 경제적 합리성의 근거가 될 수 없다.
4. 이 사건 제2처분의 적법 여부
가. 법인격 부인 여부
원고 bb(이하 4.항 내에서 '원고'라고만 한다)은 피고가 BPI의 법인격을 부인하여 BPI 명의의 주식을 원고 소유의 주식이라고 평가한 것이 부당하다는 취지로 주장하나, 피고가 BPI의 법인격을 부인하였다고 볼 아무런 근거가 없으므로(피고도 BPI의 법인격을 부인하여 이 사건 제2처분에 이른 것은 아니라고 주장하고 있다), 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.
나. 증여세 과세대상 여부
1) 원고의 주장
구 상속세및증여세법 제2조 제1항이 정하는 증여재산에 수증자가 비거주자로서 영리법인인 경우는 제외되어 있으므로, 원고가 구 상속세및증여세법 제4조 제1항 단서 후단 규정(이하 '이 사건 후단 규정'이라 한다)에 의하여 납세의무의 주체는 될 수 있다고 하더라도 수증자인 BPI가 국외영리법인으로서 증여세 과세대상을 취득한 바가 없으므로, 원고는 증여세 납부의무를 부담하지 않는다.
2) 판단
가) 구 상속세및증여세법 제2조 제1항은 증여세 과세대상으로서 증여재산을 '재산을 증여받은 자가 거주자(비영리법인 포함)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 재산'(제1호)과 '수증자가 비거주자(비영리법인 포함)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산 중 국내에 있는 모든재산'(제2호)으로 정하고 있고, 같은 법 제4조 제1항은 '수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2에 따른 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받은 경우에는 실제소유자(영리법인은 제외한다)가 그 증여세를 납부할 의무가 있다.'라고 규정하고 있다.
나) 다음과 같은 관계법령의 내용 및 취지에 비추어 보면, 이 사건 후단 규정에 의하여 원고가 명의신탁된 주식의 실제소유자로서 증여세 납부 의무를 부담한다고 봄이 타당하다.
① 영리법인이 타인으로부터 재산을 증여받거나 경제적 이익을 받는 경우 납부할 증여세를 면제하도록 정한 구 상속세및증여세법 제4조 제1항 단서 전단의 취지는, 영리법인이 증여받은 재산은 자산수증이익으로서 법인의 각 사업연도 소득(익금)을 구성하기 때문에 법인세와의 이중과세를 방지하기 위함이지, 영리법인에 대한 재산의 증여자체가 불가능하기 때문이 아니다. 한편 구 상속세및증여세법 제2조 제1항이 영리법인이 증여 받은 재산을 증여세 과세대상으로 삼지 않고 있는 이유 또한 동일한 것으로 보이므로, 구 상속세및증여세법 제4조 제1항 단서 전단의 '면제'의 의미도 구 상속세및증여세법 제2조 제1항이 정하는 증여세 과세대상에 해당하지 않아 납세의무도 면하게 된다는 의미로 해석하는 것이 자연스럽다. 이와 달리 구 상속세및증여세법 제2조 제1항이 영리법인이 증여받은 재산을 증여세 과세대상에서 제외하였다고 보면서 구 상속세및증여세법 제4조 제1항 단서 전단의 '면제'를 '제2조 제1항 소정의 증여세 과세대상을 취득함으로써 성립한 증여세 납부의무의 면제'로 해석한다면, 수증자가 영리법인인 경우를 규율하고 있는 이 사건 후단 규정으로 실제소유자에게 증여세를 부과할 수 있는 사안 자체를 상정할 수 없게 되어 위 후단 규정을 사문화시키는 결과에 이른다.
② 이 사건 후단 규정은, 수증자가 영리법인이어서 증여세 납부의무를 면하는 경우 중에서도 제45조의2에 따른 증여세의 경우에 특칙을 정하고 있다. 명의신탁 증여의제의 경우에는 실제로 명의자인 영리법인이 증여받은 이익이 있는 것이 아니고, 여전히 실제소유자가 증여재산을 보유하고 있는 것이므로 실제소유자에게 증여세 납부의무를 부담하게 하고자 하는 취지를 담고 있다고 보인다.
③ 구 상속세및증여세법 제2조 제1항은 일반적으로 증여이익을 얻는 수증자를 중심으로 증여세 과세대상이 되는 증여재산을 규정하고 있다. 반면 이 사건 후단 규정은 명의신탁 증여의제 규정에 따라 증여자로 의제되는 실제소유자에게 납세의무가 있다고 정함으로써 따로 증여재산 관련 규정을 두지는 않았지만 실제소유자에 대하여는 명의신탁한 재산이 증여재산이 된다는 점을 전제로 이와 같이 규정하고 있다고 볼 수 있다. 즉, 제4조 제1항 본문은 증여세의 납부의무자를 수증자로 정하되, 제4항에서 일정한 경우 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 증여자에게 지도록 규정(이 경우 증여자는 독립된 납세의무자는 아니다)하고 있는 반면, 제4조 제1항 단서에서는 수증자가 영리법인인 경우 중 명의신탁으로 인하여 수증자로 의제된 명의자가 영리법인이어서 증여재산에 해당하지 아니하여 수증자의 납부의무가 성립하지 않는 경우라도 증여자로 의제되는 실제소유자에게 증여세 납부의무가 당해 규정에 의하여 새로이 성립한다는 취지로 규정하고 있어, 제2조 제1항의 증여재산의 범위 밖의 재산에 관하여 증여재산으로 보아 납세의무를 인정하는 취지이므로, 제2조 제1항이 정하는 증여재산의 범위의 제한에 의하여 제한을 받는다고 볼 수는 없다.
④ 구 상속세및증여세법은 과세의 대상(목적물)과 납세의무자가 표리의 관계에 있음에도 제2조 및 제4조에서 증여세 과세대상 및 납부의무에 관하여 중복적으로 규정하고 있었으나, 2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정된 현행 상속세및증여세법 제4조 및 제4조의2를 보면 구 상속세및증여세법이 '증여세 과세대상'이란 제목 아래 정하고 있던 제2조 제1항의 내용을 '증여세 납부의무'라는 제목 아래 제4조의2 제1항에서 정함으로써 그 체계를 정리하고, '수증자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인이 납부할 증여세를 면제한다'라는 내용을 삭제한 뒤 제4조의2 제3항에 '영리법인이 증여받은 재산 또는 이익에 대하여 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우 해당 법인의 주주등에 대해서는 일정한 경우를 제외하고는 증여세를 부과하지 아니한다'고 정함으로써 그 의미를 명확히 하였다.
다) 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.
다. 조세회피목적 존부
1) 원고의 주장
이 사건 제1명의신탁은 조세회피목적으로 이루어진 것이 아니고, 2010년 및 2011년에 배당이 이루어지지도 않아 실제 회피된 조세도 없다. 특히 2011. 6. 30. 유상증자로 배정받은 이 사건 제2주식에 대한 이 사건 제2명의신탁의 경우 분할신설법인에 자본금이 추가로 필요하여 종전 주식의 지분비율에 따라 유상증자가 이루어진 것일 뿐이므로, 종전 제1명의신탁을 해지하고 명의신탁자인 원고 명의로 회복하는 데 따른 번잡한 절차를 피하고자 하는 목적(이하 '절차 편의 목적'이라 한다) 외에 조세회피목적이 없었다.
2) 판단
가) 명의신탁재산 증여의제 규정의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 이 경우 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다(대법원 1999. 7. 23. 선고 99두2192 판결, 대법원 2004. 12. 23. 선고 2003두13649 판결 등 참조). 따라서 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대하여는 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명하는 등의 방법으로 증명할 수 있으나(대법원 2006. 5. 12. 선고 2004두7733 판결 등 참조), 증명책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 증명을 하여야 한다(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결, 대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두24968 판결 등 참조). 또한 위와 같은 입법 취지에 비추어 볼 때 명의신탁의 목적에 조세회피목적이 포함되어 있지않은 경우에만 위 조항 단서를 적용하여 증여의제로 의율할 수 없는 것이므로 다른 주된 목적과 아울러 조세회피의 의도도 있었다고 인정되면 조세회피목적이 없다고 할 수없다(대법원 2009. 4. 9. 선고 2007두19331 판결 참조).
나) 위 법리에 비추어 이 사건 명의신탁에 조세회피목적이 있었는지에 관하여 본다. 주식의 명의신탁이 이루어진 이상(이 사건 제1, 2주식에 관하여 명의신탁이 이루어진 점 및 이 이 사건 제2명의신탁이 제1명의신탁과 구별되는 새로운 명의신탁이라는 점에 관하여는 당사자 사이에 다툼이 없다), 위 각 명의신탁에는 조세회피목적이 있었던 것으로 일응 추정된다.
(1) 우선 원고는 이 사건 제1명의신탁에 조세회피목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 주장‧증명하지 않았으므로, 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없고, 나머지 점에 관하여는 나아가 살피지 아니한다.
(2) 나아가 앞서 본 각 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거만으로는 위 추정을 뒤집고 이 사건 제2명의신탁에 절차 편의 목적 외에 조세회피목적이 없었다고 보기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.
① 명의신탁 이후에 실제 회피된 조세가 없었다고 하여 조세회피목적이 없이 명의신탁이 이루어졌다고 단정할 수는 없다.
② 지방세법 규정에 의하면, 법인의 주식을 취득함으로써 과점주주가 되었거나 과점주주가 된 후 주식보유비율이 증가하였을 경우, 그 과점주주는 당해 법인이 소유하는 취득세 과세대상 물건의 장부상 총 가액에 그 주식소유비율 또는 소유주식 증가비율을 곱한 금액을 과세표준으로 하여 간주취득세를 납부할 의무가 있다. 원고는 2010. 3. 31. 분할신설법인의 총 발행주식 160,000주 중 원고 및 특수관계인들 명의로 합계 144,000주(90%)를 취득함으로써 과점주주가 되었는데, 그 중 32,000주를 BPI의 명의로 취득한 결과 그 비율에 해당하는 간주취득세 납부 의무를 면할 수 있게 되었고, 이 사건 제2명의신탁을 함으로써 그러한 간주취득세 납부 비율을 유지하였다.
③ 분할신설법인의 이익 배당이 이루어지는 경우 그 배당소득에 대한 종합소득세 세율이 낮아질 가능성이 있고, 이 사건 제1처분과 같이 부당행위계산 부인과 관련하여 소득처분이 이루어지는 경우 원고 명의로 소득세를 적게 부담하게 될 수 있다.
④ 유상증자가 필요하다는 사정에 관한 자료가 제출되지 아니하였고, 이 사건 제1명의신탁을 해지하지 않고 원고 명의로 유상증자를 받을 수 없는 것도 아니다.
라. 부당무신고가산세 부과 가부
1) 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것) 제47조의2 제2항 제1호에 의하면 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법을 말한다)으로 무신고한 과세표준이 있는 경우에는 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제하도록 되어 있고, 구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것, 이하 '국세기본법 시행령'이라 한다) 제27조 제2항은 위 '대통령령이 정하는 방법'으로 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장(제1호), 허위증빙 또는 허위문서의 작성(제2호), 허위증빙등의 수취(제3호), 장부와 기록의 파기(제4호), 재산을 은닉하거나 소득・수익・행위・거래의 조작 또는 은폐(제5호), 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급・공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위(제6호)를 규정하고 있다. 이는 과세표준 등의 기초가 되는 사실을 적극적으로 은폐, 가장하는 경우에는 일반무신고 가산세보다 높은 가산세율을 부담시키려는 취지이다.
한편, 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 입법 취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정하는 데에 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 또한 그 단서의 조세는 증여세에 한정되지 아니한다(대법원 2004. 6. 11. 선고 2004두1421 판결 참조). 또한 증여의제 규정이 적용되어 증여세가 부과된다고 하더라도 당해 거래의 실질이 증여인 것으로 확정되는 것은 아니다(대법원 2004. 9. 24. 선고 2002두12137 판결 참조).
2) 앞서 본 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 이 사건 명의신탁에 따라 증여세의 과세표준을 신고하지 않은 것을 들어 부당한 방법으로 과세표준을 무신고하였다고 인정하기는 어렵고, 달리 이를 인정할 자료가 없다.
① 부당무신고 가산세는 부당한 방법으로 과세표준 등의 기초가 되는 사실을 은폐‧가장하여 신고의무가 있는 특정 조세를 무신고하는 행위를 제재하는 것이므로, 증여의제의 경우 신고대상은 명의신탁에 근거한 증여세이므로 과세표준 등의 기초가 되는 사실은 명의신탁이다. 따라서 그 은폐‧가장의 대상도 명의신탁 자체에 한정될 뿐 이 사건 명의신탁으로 회피된 조세의 기초되는 사실에까지 확장된다고 보기 어렵다.
즉 이 사건 명의신탁이 다른 조세의 기초되는 사실을 은폐‧가장하였어도 이는 그 회피된 조세의 가산세에서 고려될 수 있다는 점은 별론으로 하고, 이 사건 명의신탁의 증여의제로 인한 증여세에 대한 부당무신고 가산세의 근거가 될 수는 없다고 보는 것이 타당하다.
② 주식 명의신탁의 경우 그 약정 자체는 유효하고, 이에 따라 대외관계 내지 제3자에 대한 관계에서 소유권은 수탁자에게 이전ㆍ귀속하게 되고 대내적 관계 즉 신탁자ㆍ수탁자 사이의 관계에 있어서는 소유권이 신탁자에게 보류된다. 따라서 BPI가 실제 주주인 것처럼 보이게 한 일련의 원고의 행위는 유효한 이 사건 명의신탁 약정에 따라 수탁자인 BPI의 명의를 대외적인 권리자의 명의로 사용한 것으로 이는 명의신탁 과정에 수반되는 것에 불과하므로 이를 들어 허위문서의 작성이나 거래의 조작, 은폐를 통하여 이 사건 명의신탁을 은폐・가장하는 행위라고 보기는 어렵고, 일반적인 명의신탁 행위를 넘어 적극적으로 명의신탁 자체의 발견을 불가능하게 할 만한 적극적인 행위를 하였다고 볼 근거가 없다. 나아가 원고는 세무조사과정에서 명의신탁하였음을 인정하였다.
③ 한편, 피고의 논리를 일관하면 명의신탁으로 인하여 증여의제가 인정되는 경우에는 거의 예외 없이 부당무신고 가산세 40%를 적용하여야 한다. 조세회피의 목적으로 명의신탁을 한 자에게 명의신탁 증여의제로 인한 증여세를 신고하도록 하는 것은 실질적으로 기대가능성이 없는 것이고, 이와 같이 증여의제가 된 경우에는 대부분 허위문서의 작성 등의 행위가 있는 경우가 대부분일 것이기 때문이다. 이 경우 무신고가산세의 비율을 20%와 40%로 차등을 두고 구체적인 사실관계를 살펴서 그 정도를 판단하도록 한 국세기본법 제47조의2의 취지에 배치되는 문제가 발생할 수 있다.
④ 증여의제로 인해 증여세가 부과되었다고 하더라도 당해 거래의 실질이 증여인 것으로 확정되는 것이 아님은 앞에서 본 바와 같고, 결국 증여의제로 인한 증여세는 조세회피 목적의 명의신탁에 대한 일종의 제재라고 할 것인데(헌법재판소 2013. 9. 26. 선고 2012헌바259 전원재판부 결정 등 참조), 이에 대하여 거의 예외 없이 고율의 부당무신고 가산세까지 부과하는 것은 실질적으로 조세회피 목적의 명의신탁에 대한 과도한 제재가 될 수 있다.
3) 따라서 이 사건 제2처분 가운데 부당무신고 가산세 부분 중 일반무신고 가산세율(20%)을 적용하여 계산한 금액을 초과하는 부분, 즉 이 사건 제1명의신탁에 대한 증여세 부과처분의 경우 부당무신고 가산세 72,814,080원 중 36,407,040원을 초과하는 부분(36,407,040원 부분), 이 사건 제2명의신탁에 대한 증여세 부과처분의 경우 부당무신고 가산세 14,400,000원 중 7,200,000원을 초과하는 부분(7,200,000원 부분)은 모두 위법하다.
마. 소결론
결국, 이 사건 제2처분 가운데 2010년 귀속 증여세 319,781,230원 중 283,374,190원을 초과하는 부분, 2011년 귀속 증여세 57,992,400원 중 50,792,400원을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.
4. 결론
원고 bb의 피고 양천세무서장에 대한 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하며, 원고 주식회사 AA의 피고 남대문세무서장에 대한 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.