조심2014부산청0137, 조심2014부산청1470

지방공무원으로 재직한 점 등으로 보아 임야를 직접 경작한 사실을 인정하기 어려움

지방공무원으로 근무한 이력이 있고 양도농지 포함하여 소유한 과수원의 면적이 50,000㎡ 이상으로 방대하여 임야를 직접 경작한 사실을 인정하기 어려우며 매매계약서에 특약사항으로 별도로 기재된 감나무 가액이 토지의 일부에 해당한다 하여 그 가액을 양도가액에 포함한 처분은 위법함

조세특례제한법 제69조자경농지에 대한 양도소득세의 감면

2014구합1640 양도소득세부과처분취소

최○○

○○세무서장

2015.04.21.

2015.05.19.

1. 피고가 20xx. 9. 1. 원고에 대하여 한 20xx년도 귀속 양도소득세 94,178,130원의 부과처분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 각자 부담한다.

청 구 취 지

주문 제1항 및 피고가 20xx. 6. 1. 원고에 대하여 한 20xx년도 귀속 양도소득세 210,980,000원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 19xx. 9. 24. ○○시의 지방공무원으로 임용되어 19xx. 1. 5.부터 19xx. 6. 23.까지 ○○면사무소 등에서 근무하다가 20xx. 7. 30. 퇴직하였으며, 이후 ○○시시설관리공단 이사장으로 취임하였다가 20xx년에 퇴직하였다.

나. 원고는 19xx. 10. 13. ○○시 ○○면 ○○리 산156 임야 27,570㎡[여러 차례 분할 절차를 거쳐 위 ○○리 산 156-4 임야 8,668㎡와 위 ○○리 산 156-6 임야 557㎡ (이하 '이 사건 각 임야'라고 한다) 등으로 분할되었다]의 소유권을 취득하였고, 이후 이 사건 각 임야에는 감나무(이하 '이 사건 감나무'라고 한다)가 식재되었다.

다. 원고는 20xx. 6. 8. ○○○ 주식회사(이하 '○○○'라고 한다)에 이 사건 각 임야를 매도하고 20xx. 7. 13.까지 ○○○로부터 매매대금을 전부 지급받았다.

라. 원고는 20xx. 11. 30. 이 사건 각 임야의 양도가액을 3,606,689,500원, 양도소득금액을 3,500,182,651원, 산출세액을 925,219,407원으로 계산한 다음 조세특례제한법 제69조 및 조세특례제한법 시행령 제66조에서 정한 8년 이상 자경 농지에 대한 감면세액 2억 원을 적용하여 20xx년 귀속 양도소득세 725,219,400원을 신고.납부하였다.

마. 그러나 피고는 "원고가 ○○시 공무원으로 재직하였으므로 가족과 인부를 이용 하여 이 사건 감나무를 경작한 것으로 확인되고 원고가 이 사건 각 임야에서 직접 8년 이상 자경한 것으로 보이지 않는다."는 이유로 20xx. 6. 1 자경 농지에 대한 감면을 배제하여 원고에게 2012년 귀속 양도소득세 210,980,000원(가산세 포함)을 경정・고지하였고(이하 '이 사건 제1처분'이라 한다), "이 사건 각 임야의 부동산등기부상 거래가액은 합계 3,906,689,500원이므로, 이 사건 각 임야의 양도가액은 3,906,689,500원임에도 원고가 이 사건 각 임야와 감나무를 일괄 양도하면서 이 사건 감나무 가액 3억 원을 임의로 산정하여 이를 양도가액에서 공제하였다."는 이유로 20xx. 9. 1. 원고에게 20xx년 귀속 양도소득세 94,178,130원을 추가로 경정・고지하였다(이하 '이 사건 제2처분'이라 하고, 이 사건 제1, 2처분을 통틀어 이하 '이 사건 각 처분'이라 한다).

바. 원고는 이 사건 각 처분에 관하여 20xx. 11. 26. 이의신청을 거쳐 20xx. 3. 7. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 20xx. 5. 14. 원고의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 17, 18호증, 을 제1 내지 3호증의 각 기재 (가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고는 ○○면사무소에 발령받아 근무하면서 이 사건 각 임야를 과수원으로 개 간하기 위해 취득하여 19xx. 7.경 파종한 감나무 씨앗을 이 사건 각 임야에 식재하였고, 그 이후로 이 사건 각 임야를 양도할 때까지 출근 전 오전시간과 퇴근 후 오후 시간 및 주말과 일요일을 이용하여 직접 감나무 농사를 지었으며, ○○시 시설관리공단이사장에서 퇴임한 20xx년 이후로는 감나무 농사에 전념하였으므로, 원고는 8년 이상 감나무 농사의 1/2 이상을 원고의 노동력에 의하여 경작하였다.

2) 원고는 ○○○에 이 사건 각 임야를 3,606,689,500원에, 이 사건 감나무를 3억 원에 매도하면서 편의상 매매대금을 3,906,689,500원으로 일괄하여 매매계약서를 작성하였는데, 공인중개사의 실수로 이 사건 각 임야의 부동산등기부에 이 사건 감나무 가액이 포함된 거래가액이 기재된 것에 불과하다.

3) 따라서 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 각 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 8년 이상 자경농지에 해당하는지 여부

1) 구 조세특례제한법(2013. 1. 1. 법률 제11614호로 개정되기 전의 것, 이하 '법' 이라 한다) 제69조 제1항, 구 조세특례제한법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24368호로 개정되기 전의 것, 이하 '법 시행령'이라 한다) 제66조 제1항, 제13항은 양도소득세의 감면을 받기 위해서는 8년 이상 해당농지가 소재하는 시・군・구, 해당농지 소재지와 연접하는 시・군・구 안의 지역 또는 해당농지로부터 직선거리 20㎞ 이내의 지역에 거주하면서 해당농지를 직접 경작하여야 하는데, 이때 '직접 경작'이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다고 명확하게 규정하고 있다. 따라서 '1/2 이상 자기 노동력'의 의미를 문리대로 해석하여 농지를 직접 경작하였는지 여부를 판단하여야 할 것이고(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8423 판결 참조), 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건으로서 양도한 토지를 직접 경작한 사실에 대한 입증책임은 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결 등 참조).

2) 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 갑 제4 내지 14, 17, 19, 28호증의 각 기재, 갑 제22 내지 26호증의 각 영상, 증인 하○○의 일부 증언, 이 법원의 농촌진흥청장, 경상남도 농업기술원장에 대한 각 사실조회 결과, 원고에 대한 일부 본인신문 결과 및 변론 전체의 취지를 종합하면 아래와 같은 사실을 인정할 수 있다.

가) 원고는 ○○고등학교를 졸업하였고 19xx. 9. 24. 지방농림기원보로 임용 되어 20xx. 7. 30. 퇴직할 때까지 농업직렬 공무원으로 근무하였는데, 원고의 인사기록카드에 부업이 '농업'으로 기재되어 있고, 원고는 접목 등 감나무 농사를 위한 기술을 보유하고 있다.

나) 원고는 19xx. 1. 5.부터 약 8년간 ○○군(○○시는 당시 ○○군이었다. 이하 '○○시'라고 한다) ○○면사무소에서 근무하였고, 19xx. 12. 15.부터 ○○시 ○○면 ○○리 345에서 거주하였는데, 당시 원고의 거주지와 ○○면사무소의 거리는 약 1.8km이고, 이 사건 각 임야는 원고 거주지 인근에 위치하고 있다.

다) 원고는 19xx. 6. 12. ○○농업협동조합의 조합원으로 가입하였고, 19xx. 12. 20.부터 작성된 원고에 대한 농지원부에는 원고가 농업인으로 등재되어 있으며, 원고가 위 ○○리 산 156 임야 26,333㎡(이 사건 각 임야 등으로 분할되기 전의 지번이다)의 과수원을 소유하면서 자경하고 있다고 기재되어 있다.

라) ○○면의 이장이나 이웃주민 등은 원고가 출근 전 아침시간과 퇴근 후 저녁 시간 및 토요일과 일요일에 직접 단감을 재배하였다는 내용의 사실확인서를 작성하였고, 농기계 대리점을 운영하는 최○○도 20xx. 4. 원고가 자신의 대리점에서 트렉터, 경운기 등을 구매한 사실이 있다는 확인서를 작성하였으며, 위 ○○리에 거주하는 하○○는 20xx. 4. 원고가 19xx년부터 20xx년까지 자신이 운영하는 축사의 퇴비를 구매한 사실이 있다는 확인서를 작성하였고, ○○농약사를 운영하는 허○○도 원고가 19xx년부터 20xx년까지 농약을 매년 250만 원 상당 구입하였다는 확인서를 작성하였다.

마) 원고는 자신의 이름으로 ○○농협에 20xx. 1. 1.부터 20xx년까지 단감 등을 거래하였고, 김○○ 등은 19xx년부터 20xx년까지 원고가 경작한 단감을 매년 전량 매수하였다는 확인서를 작성하였으며, 원고는 20xx. 11. 14. 농업용 트랙터를 구매하는 등 자신의 명의로 다수의 농업용기계를 보유하면서 면세유를 사용하였다.

바) 단감묘목은 식재 후 2~3년부터 소량의 열매가 열리기 시작하여 8년생이 되면 성목이 되면서 손익분기점을 넘기게 되므로, 8년생이 될 때까지는 수확, 운반 및 저장, 선별 및 포장 등의 작업이 다소 적게 소요된다.

3) 그러나 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 앞서 2)항에서 인정한 사실만으로는 원고가 이 사건 각 임야에서 이 사건 감나무의 경작에 상시 종사하였다거나 농작업의 1/2 이상을 자신의 노동력에 의하여 경작함으로써 이 사건 임야를 직접 경작한 사실을 인정하기 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 이 사건 각 임야를 포함하여 원고가 소유한 과수원의 전체 면적은 52,797㎡ 로, 원고가 공무원으로 재직한 점을 고려하면, 출퇴근 전후나 주말과 일요일을 이용하여 경작하였다고 하더라도 원고가 가족이나 타인의 도움 없이 전체 과수원의 농작업의 1/2 이상을 스스로 하였다고 보기에는 그 면적이 방대하다.

나) 20xx년도 단감의 작업단계별 평균 노동시간 합계는 연간 10a 당 126.7시간이므로, 원고가 소유한 과수원의 전체 면적에 소요되는 연간 농작업 시간의 1/2은 3,344시간(=527.97a×126.7시간/10a×1/2, 소수점 이하 버림, 이하 같다)이고, 이는 하루평균 9시간(=3,344시간/365일) 이상이 되므로, 원고가 공무원으로 일하면서 휴무일 또는 출퇴근 전후 시간에 전적으로 휴식이나 사회생활 등을 하지 않고 혼자 전체 과수원에 소요되는 농작업의 1/2을 하였다고 보기 어렵다.

다) 원고는 19xx년경부터 19xx년경까지 8년간 감이 거의 열리지 않아 수확을 하지 않았으므로 위 평균 노동시간에서 수확, 운반 및 저장, 선별 및 포장 등에 소요되는 시간을 제외하면 원고가 소유한 전체 과수원의 면적에 소요되는 연간 노동시간의 1/2은 1,172시간이고 이는 하루 평균 3.2시간이므로, 원고가 공무원으로 재직하면서도 출퇴근 전후 시간과 휴일 등을 이용하여 충분히 이 사건 각 임야를 경작할 수 있었고, 이는 자경농지에 대한 양도소득세 감면 요건인 8년을 충족한다고 주장한다. 그러나 농촌진흥청에서 제공한 영농활용자료(2007년~2008년)에 의하면, 단감농사 3년차부터 수입이 발생하여 점차적으로 증가하고, 원고가 소유한 전체 과수원에 이를 적용한 원고의 전체 수입의 1/2(단위: 원, 원 단위 미만은 버림)은 아래와 같으며, 전체수입의 1/2의 합계는 116,918,955원에 이르는데, 이 정도 가치의 단감을 수확하고 운반 및 저장하며 선별 및 포장 등을 하는 데에 소요되는 노동력을 전혀 고려하지 않은 원고의 위 주장은 타당하지 못하다.

구분

3년차

4년차

5년차

6년차

7년차

8년차

수입

(천원/a)

123

190

475

792

1266

1583

전체수입

의 1/2

3,247,015

5,015,715

12,539,287

20,907,612

33,420,501

41,788,825

라) 원고는 20xx. 3. 20. 세무조사를 받으면서 "본인은 ○○공무원으로 오랫동안 근무하였고 퇴직 후인 20xx년도 이후에는 ○○시시설관리공단이사장으로 재직했는데 어떻게 농사를 지었습니까?"라는 질문에 "가족 중에 처와 아들이 인부를 고용하면서 농사를 짓고 본인도 주말에는 직접 일을 도왔습니다."라고 답변하고, "인부는 어떤 식으로 일당 지급을 하였습니까?"라는 질문에 "옛날에는 양도농지 주면에서 직접 기거하는 고정 고용인부(부부인부 월 200만 원 정도 지급함)를 썼으며, 현재(20xx년 퇴직 후)는 땅 매도 관계로 고용인부의 집을 철거해서 고정 고용인부를 쓰지 못하고 현재는 주변사람들이 도와주고 있습니다."라고 답변하였다.

마) 농지원부는 농지관리 및 농업정책의 효율적 추진을 위해 작성하는 자료일 뿐 자경사실을 증명하는 효력이 없을 뿐만 아니라 자경 여부에 관한 확인・조사 없이 원고의 신청 및 진술에 의하여 작성될 수도 있고, 위 농지원부에 의하면 원고는 과수원 52,797㎡를 자경하는 외에도 10,054㎡의 답을 자경하는 것으로 기재되어 있는데, 앞서 본 바와 같이 원고가 공무원으로 재직하였던 점 등을 감안하면 위 농지원부의 기재를 더욱 신뢰하기 어렵다.

바) 법이 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정을 둔 입법취지는 외지인의 농지에 대한 투기를 방지하고 직접 농업에 종사하는 자가 장기간 농업에 종사할 수 있도록 조세부담을 덜어주어 농촌인구의 감소를 방지하고 농업과 농촌을 활성화하려는 데 있는바, '직접 경작'이 인정되기 위해서는 농업경영인과는 달리 농업인과 농지의 장소적. 시간적 근접(상시 종사) 또는 농업인 자신의 1/2 이상의 직접적인 노동력 투입이 필요하고, 이에 따라 농지 소유자가 농업 이외의 다른 직업을 가진 상태에서 주로 다른 사람의 노동을 이용하여 농지를 경작하는 등으로 간헐적으로만 직접 경작하는 경우에는 양도소득세 감면 대상에서 제외된다고 해석함이 타당하다.

라. 이 사건 각 임야의 양도가액에 관한 판단

1) 처분문서가 진정하게 성립한 것으로 인정되는 이상, 법원은 그 기재 내용을 부 인할 만한 분명하고도 수긍할 수 있는 반증이 없는 한 그 처분문서에 기재되어 있는 문언대로 의사표시의 존재와 내용을 인정하여야 한다(대법원 2012. 4. 26. 선고 2011다105867 판결 등 참조).

2) 갑 제2, 3, 15, 16, 20호증의 각 기재, 증인 성○○의 증언 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사실 등에 의하면, 이 사건 각 임야와 그 지상에 식재된 감나무의 양도가액 합계는 3,906,689,500원이고, 그 중 이 사건 각 임야의 양도가액은 감나무의 가격 3억 원을 제외한 3,606,689,500원인 사실을 인정할 수 있으므로, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 제2처분은 위법하다.

가) 원고와 ○○○는 최초 이 사건 각 임야의 면적이 9,239㎡임을 전제로 매매계약서를 작성하였는데, 그 당시 작성된 매매계약서의 특약사항 4.에는 "본 계약에 있어 부지와 지상물의 통합계약서를 작성하고 특약사항에 부지와 지상물(건축물, 과수목 등)을 별도의 금액을 기재한다."라고 기재되어 있고, 그 다음에 "특약사항의 4번의 세부사항, 토지 가격: 일금 3,612,000,000원, 감나무 3억 원"이라고 기재되어 있다.

나) 매매대상에서 제외하기로 한 진입도로 부지면적이 늘어남에 따라 원고와 ○○○는 매매계약서를 다시 작성하였는데, 그 당시 작성된 매매계약서에도 위 특약사항 4.와 같은 기재가 있고, 중개업자 세부 확인사항란에 "총 매매대금 3,906,689,500원 중 과수(감나무)가격 3억 원임"이라고 기재되어 있으며, 그 아래에 원고, ○○○와 중개인의 도장이 별도로 날인되어 있다.

다) 위 ○○리 347-2 임야 8,668㎡의 부동산등기부에는 20xx. 6. 2. 신청착오를 원인으로 거래가액이 종전보다 3억 원 감액되어 있다.

라) 원고는 이 사건 각 임야에 있는 감나무를 500주로 확인하고 이에 대한 가격과 2년간 단감 수확물 보상비를 포함하여 감나무의 가치를 3억 원으로 정하게 되었다고 주장하면서 그 구체적인 계산근거를 밝히고 있고, ○○○의 전무이사 이○○도 20xx. 5. 24. "이 사건 각 임야의 매매대금에는 감나무 가액 3억 원이 포함되어 있다."는 취지로 진술하였다.

3) 피고는, 국세청 양도소득세 집행기준 94-0-6에 의하면 교량, 돌담, 도로의 포장 등 종속정착물, 경작・재배되는 각종의 농작물, 입목에 관한 법률에 따라 소유권등기한 입목 외의 임목은 토지의 일부로 본다고 규정하고 있고, 위 집행기준 96-162의 2-2에 의하면, 토지 양도가액을 산정할 때 임지와 임목을 일괄 양도하는 경우 입목에 관한 법률에 따라 등기되지 아니한 수목은 토지의 일부로 간주되므로 임목의 양도소득이 사업소득에 해당하지 아니하는 경우 임목의 양도가액은 임야의 양도가액에 포함된다고 규정하고 있는바, 이 사건 각 임야에 정착된 감나무는 토지의 일부에 해당하므로 그 가액 3억 원을 양도가액에 포함한 이 사건 제2처분은 적법하다고 주장한다.

그러나 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것) 제94조에 의하면 양도소득의 범위에 이 사건 감나무와 같은 입목(토지에 부착된 수목의 집단)은 포함되어 있지 아니하고, 피고가 들고 있는 위 집행기준은 임목(숲을 이루는 나무로 임업의 목적물이다)에 관한 것으로 이 사건 감나무가 여기에 해당한다고 볼 만한 자료가 없으므로, 피고의 위 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.