조심2011중0986 (2011.05.12)

8년 이상 자경한 것으로 인정하기 어려움

초・중・고등학교를 다니며 부모와 함께 벼농사를 지었다고 주장하나 대부분의 노동력은 부모에 의하여 제공되었을 뿐 보조자에 불과하였다고 봄이 타당하고 직업군인으로 전국을 이동하며 군복무 중이었던 점, 경작사실에 대한 직접적이고 객관적인 자료를 제출하지 못한 점 등에 비추어 8년 자경사실을 인정하기 어려움

2011구합10127 환급거부처분취소

박AA

평택세무서장

2011. 11. 18.

2011. 12. 2.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2011. 2. 21. 원고에 대하여 한 2010년 귀속 양도소득세 89，385，380원의 경정거부처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 1963. 2. 25. 평택시 오성면 OO리 00-0 답 2.342㎡(이하 '이 사건 제1토 지'라 한다)를, 1970. 6. 5. 같은 리 00-0 답 1，189㎡(이하 '이 사건 제2토지'라 한다)를 각 취득하여 보유하다가 2010. 9. 13. 공공용지의 협의취득을 원인으로 대한민국에 양도한 후 2010. 10. 12. 양도가액을 579，179，990원으로 하여 구 조세특례제한법(2010.12.27.법률 제10406호로 개정되기 전의 것, 이하 '조세특례제한법'이라 한다) 제77조 제1항 제 1호에 의하여 공익사업용 토지 등에 대한 양도소득세 감면(20%)과 예정신고 ・ 납부공제를 하여 2010년 귀속 양도소득세 89.385.380원을 예정신고・납부하였다.

나. 그후 원고는 2010. 12. 23. 피고에게 이 사건 제1, 2토지(이하 이들을 통틀어 '이 사건 각 토지'라 한다)가 모두 조세특례제한법 제69조 소정의 8년 이상 직접 경작한 농지에 해 당한다며 양도소득세 89，385，380원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 피고는 2011. 2. 21. 원고가 자경농지의 감면요건을 충족하지 못하였다는 이유로 위 경정청구 를 거부하는 이 사건 처분을 하였다.

다. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2011. 3. 15. 조세심판원에 심판청구를 하였으 나 2011. 5. 12. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실 갑 제1 내지 3호증 을 제7호증의 1. 2 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

조세특례제한법 제69조 제1항 소정의 '직접 경작'의 의미에 관하여 조세특례제한법 시행령 (이하 '조특볍 시행령'이라 한다) 제66조 제13항(이하 '이 사건 규정'이라 한다)에서 '농작물의 경작 또는 다년성식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기 의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것'이라고 규정한 것은 모법의 위임근거 없이 이루어진 것으로서 무효이고, 설령 그렇지 않더라도 이 사건 규정은 '직접 경작'의 해 석에 관한 기준에 불과하여 직접 국민이나 법원을 구속하지는 못하므로, 종래 판례(대 법원 1995. 2. 3. 선고 94누11859 판결)의 태도와 마찬가지로 '직접 경작'이란 본인이 직접 경작하는 경우뿐만 아니라 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작하게 한 경우도 포함한다고 보아야 할 것이다. 원고는 ① 이 사건 제1토지를 취득한 1963. 2. 25.부터 군에 입대한 1970. 5.경까지(이하 '이 사건 제1기간'이라 한다) 초・중학교와 실업계고등학교를 다니면서도 당시 농촌의 현실상 생계를 위하여 부모와 함께 7년 이상 직접 위 토지를 경작하였고，② 1970. 5.경부터 부모가 사망한 1985. 8.경까지는(이하 '이 사건 제2기간'이라 한다) 원고가 군복무로 인하여 직접 이 사건 각 토지를 경작하지는 못했지만 생계와 주소를 같이 하던 원고의 부모가 이 사건 각 토지를 15년 이상 경작하였고 ③ 한편 1980. 5. 3. 결혼과 함께 분가하여 대구광역시 등에서 거주하였으나, 다시 2008. 1. 14. 이 사건 각 토지의 소재지로 이주하여 2010. 9. 13.까지(이하 '이 사건 제3기간'이라 한다) 2년 8개 월 이상 이 사건 각 토지를 직접 경작하였다. 그렇다면, 원고는 이 사건 각 토지에 관하여 최소 8년 이상 직접 경작하였다고 할 것이므로 이와 다른 전제에서 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하다. 또한 원고의 경우 이 사건 규정이 신설되기 이전에 원고의 부(父)가 8년 이상 경작하여 양도소득세 감면대상인 자경농지 요건을 완비한 상태인데도 아무런 경과규정 없이 감면대상이 될 수 없다고 한 피고의 이 사건 처분은 국세기본법 제15조에서 정하는 신의성실의 원칙에도 반한다.

나. 관련 법령

[별지 1] 기재와 같다.

다. 판단

(1) 이 사건 규정의 무효 여부

조세특례제한법 제69조 제1항은 '농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상 직접 경작한 토지로서 농업소득세의 과세대상이 되는 토지 중 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다'고 규정하고, 이 사건 규정(2006.2.9.대통령령 제19329호 개정시 제66조 제12항으로 신설되어 2009. 2. 4. 대통령령 제21307호로 개정되면서 제 66조 제13항으로 이동하였다)은 '법 제69조 제1항에서 직접 경작이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다'고 규정하며, 농지법 제2조 제5호에서는 '자경이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다 년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것을 말한다'고 규정하고 있다. 이와 같이 조세특례제한법 제69조 제1항에서 8년 이상 직접 경작한 토지를 양도소득세 면제대상으로 선언하면서 그 구체적인 범위를 대통령령에서 정하도록 위임하고 있고, 그 위임을 받은 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항에서 8년 이상 자기가 경작한 농지 중 제외되는 대상을 규정하고, 이 사건 규정에서는 농지법 제2조 제5호의 자경 규정과 동일 한 내용으로 '직접 경작'의 의미를 구체화하여 규정한 것이므로, 이 사건 규정이 위임 근거 규정이 없는 무효의 규정이라고 할 수 없다(대법원 2010. 9. 30. 션고 2010두 8423 판결 참조).

(2) '직접 경작'에 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작하게 한 경우가 포함되는지 여부 앞서 본 바와 같이 이 사건 규정이 위임근거 규정이 없는 무효의 규정이라고 할 수 없고, 이 사건 규정에서 '법 제69조 제1항에서 직접 경작이라 함은 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다'고 명확하게 규정 하고 있는바, 이 사건 규정이 '직접 경작'의 해석에 관한 기준에 불과하여 법원이나 국민을 구속한다고 보기 어렵다고 할 수 없어, 법원으로서는 '2분의 1 이상 자기 노동력' 의 의미를 문리대로 해석하여 원고가 이 사건 각 토지를 직접 경작하였는지 여부를 판단하여야 할 것이므로(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8423 판결 참조), 이에 반하는 원고의 주장은 받아들이지 않는다. 따라서 '직접 경작'의 의미를 제한적으로 정의한 이 사건 규정이 신설되기 전의 종전 규정에 관한 대법원 1995. 2. 3. 선고 94누11859 판결이 이 사건 규정의 해석에도 적용되어야 한다는 주장은 원고의 독자적인 견해에 불과하다.

(3) 원고가 이 사건 각 토지를 '직접 경작'하였는지 여부

자경농지로서 양도소득세가 감면되기 위해서는 위 직접 경작의 요건(자경 요건) 이외에도 조세특례제한법 제69조 제1항 및 조세특례제한법 시행령 제66조 제l항의 규정에 따라 양도자가 농지가 소재하는 시・군・구 또는 그에 연접한 시・군・구 안의 지역(농지소재지)에 거주하면서(재촌 요건) 경작하였을 것이 요구되고, 농지소재지에서 거주하면서 양도한 토지를 8년 이상 자경한 사실에 대한 입증책임은 위의 규정에 따라 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결 등 참조)

(나) 이 사건 제1토지에 관하여

① 이 사건 제1기간의 경우

원고의 주장에 의하더라도 원고는 초・중・고등학교를 다니면서 농번기에 부모와 함께 벼농사를 지었다는 것으로서, 당시 원고의 나이나 신체적 능력, 벼농사 작업의 내용 등에 비추어 볼 때 당시 농작업에 필요한 대부분의 노동력은 원고의 부모나 다른 사람에 의하여 제공되었을 뿐 원고는 단순히 그 보조자에 불과하였다고 봄이 타당한바 {설령 원고가 적어도 실업계 고등학교에서 농업과 수업을 받은 때부터는 농작업의 2분의 1 이상을 수행할 수 있었다고 하더라도 그 기간은 4년 3개월(1966. 2. - 1970. 5.) 에 불과하다}, 원고가 이 사건 제1토지의 경작에 필요한 농작업의 2분의 1이상을 자신 의 노동력에 의하여 수행하였다고 볼 수 없다.

② 이 사건 제2기간의 경우

원고는 1970. 5.경 육군제3사관학교를 거쳐 1971. 7. 16. 임관하여 1997. 6. 30. 전역할 때까지 군복무를 하면서도 재촌 요건은 충족하였다고 주장하는데, 갑 제4 호증(을 제5호증과 같다)의 기재에 의하면 원고는 분가하여 대구광역시 수성구로 주소 이전하여 전입한 1980. 5. 3.까지의 9년 117~월간 이 사건 각 토지의 소재지인 평택시 오성면 OO리 000에 주민등록이 되어 있던 사실은 인정되나, 한편 을 제3호증의 기재 에 의하면 이 사건 제2기간을 포함하여 1997. 6. 30.경까지 직업군인으로서 [별지 2] 기재와 같이 전국을 이동하며 군복무 중이었던 사실을 인정할 수 있어 원고는 단지 위와 같이 주민등록만 되어 있었을 뿐 실제 거주하지 아니하였다고 봄이 상당하고, 달리 실제 거주사실을 인정할 만한 증거가 없다(원고측 증인으로 출석한 원고의 조카인 박 FF은 원고가 위 기간동안 평택시 오성면 OO리 000에 거주하였다고 확정적으로 증언하지도 못하였다). 따라서 원고가 재촌 요건을 충족하지 못하는 이상 원고의 직접 경작 여부를 살펴 볼 필요 없이 이 사건 제2기간이 자경기간에 포함된다고 할 수 없다.

③ 이 사건 제3기간의 경우

원고가 이 사건 제1토지를 직접 경작하였다는 점에 부합하는 듯한 증거로는 원고가 위 토지에서 직접 벼농사를 하였다는 취지의 갑 제7호증 및 증인 박FF의 증언과 원고가 2009년과 2010년 합계 15만원 상당의 비료를 구입하였다는 내역이 기재 된 갑 제8호증이 있다. 그러나 갑 제5호증 을 제6호증의 1.2의 각 기재 및 기록상 인정되는 다음과 같은 사정, 즉 원고는 경작에 소요된 종자의 구입내역, 농기구 사용내역 또는 도정사실확인서나 출하내역 등 경작사실에 대한 보다 직접적이고 객관적인 자료를 제출하지 못하고 있는 점, 원고에 대한 농지원부도 2009. 7. 27.에 이르러 최초 작성된 점, 이 사건 각 토지 외에도 농지를 보유하고 있다는 원고의 연간 비료구입액이 소액에 불과한 점, 증인 박FF의 '원고가 주로 거주한 곳은 인천이다', '증인이 경작을 해주고 원고로부터 벼를 수매한 돈에서 150평당 한가마니의 쌀로 계산한 금액을 받았다'라는 증언에 비추어 박FF이 이 사건 제1토지를 대리경작 또는 위탁경작한 것으로 볼 여지가 있는 점 등을 종합하면, 위 증거만으로 원고가 위 토지의 경작에 필요한 농작업의 2분의 1이상을 자신의 노동력에 의하여 수행하였다고 단정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

(다) 이 사건 제2토지에 관하여

살피건대, 앞서 본 바와 같이 이 사건 제2기간은 원고가 위 토지의 소재지에 거주하였다고 볼 수 없어, 결국 원고가 위 토지를 소유하며 소재지에 거주한 기간은 이 사건 제3기간인 2년 8개월에 불과하므로, 원고는 양도소득세 감면을 위한 재촌 요건을 충족하지 못하였다.

(라) 따라서 원고가 이 사건 각 토지에 관하여 이 사건 제1, 2, 3기간을 통하여 자경 요건이나 재촌 요건을 모두 충족하지는 못하고 있어 8년 이상의 자경으로 인한 양도소득세 감면요건을 갖추지 못하였다고 할 것이므로 이와 같은 전제에서 피고가 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 적법하다고 할 것이다.

(4) 신의성실의 원칙 위반 여부

우선 신의성실의 원칙을 적용하기 위하여는 납세자가 과세관청의 견해표명을 신뢰하고, 그에 따른 세무상의 행위를 하는 것이 필요한데, 원고의 주장만으로는 피고가 원고에 대하여 8년 자경 요건을 갖추었다고 어떠한 공적인 견해표명을 한 것으로 볼 수 없고, 달리 이를 인정할 증거도 없다. 또한 원고에게 이 사건 각 토지의 양도라는 과세요건이 아직 완성되지 아니한 이상 과세요건 완성시의 과세요건을 강화하는 방향으로 개정된 법령을 적용한다고 하더라도 이를 조세불소급원칙에 위반되는 것이라고 볼 수는 없고(대법원 2009. 10. 29. 선고 2008두2736 판결 참조), 2006. 2. 9.자 구 조세특례제한법 시행령 개정시 '2006. 2. 9. 이후 양도하는 분부터 적용'하도록 경과규정(부칙 제10조)까지 둔 이상 이 사건 처분이 신의성실의 원칙에 위반된다는 원고의 주장역시 이유 없다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.