국세청 심사 상속2015-0010호(2015.04.27)

선순위 상속인 포기로 그 다음 순위 상속인들만 있을 경우 상속세 공제 적용여부

선순위 상속인의 상속포기로 후순위 상속인이 상속받는 경우에는 상속세 공제적용의 한도 계산시 그 상속받은 재산의 가액을 상속세 과세가액에서 차감하도록 정하고 있는 것은 합리적 입법재량의 범위 내이므로 조세평등의 원칙을 위반된다거나 후순위 상속인의 재산권을 침해한다고 보기 어려우므로 위헌이라고 할 수 없음.

상속세 및 증여세법 제24조공제 적용의 한도

2015구합68802 상속세등처분취소

이AA 외3

잠실세무서장

2016. 2. 25.

2016. 3. 24.

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2015. 1. 7. 원고들에 대하여 한 상속세(가산세 포함) 373,606,170원의 부과처

분을 취소한다.

1. 처분의 경위

다음의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1 내지 8호증(가지번호 있는것은 가지번호 포함), 을 제1 내지 3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

가. 피상속인 이○○(이하 '피상속인'이라 한다)은 2012. 7. 12. 사망하였는데 당시 배

우자와 민법상 제1순위 상속인인 직계비속(자녀)은 없고 제2순위 상속인이자 직계존속

인 어머니 위○○가 살아 있었으나 2012. 8. 27. 상속포기 신고를 하고 2012. 11. 2.위 신고가 수리됨에 따라 제3순위 상속인이자 형제자매들인 원고들이 피상속인의 재산

을 상속받았다.

나. 원고들은 2013. 1.경 및 3.경 부동산, 예금 등의 상속재산가액 4,517,238,246원에

서 공익법인에 대한 출연재산 900,000,000원과 공과금 6,303,440원을 공제한 나머지 3,610,934,806원을 상속세 과세가액으로 하여 일괄공제 500,000,000원 및 금융재산 상속공제 200,000,000원(이하 이를 통칭하여 '이 사건 공제액'이라 한다)을 차감한 후 피고에게 상속세 890,599,063원을 신고・납부하였다.

다. 이에 피고는 선순위 상속인의 상속 포기로 인해 후순위 상속인이 상속받은 경우에 해당하는 원고들에게는 상속세 및 증여세법(이하 '상속세및증여세법'이라 한다) 제24조 제2호가 적용되어 공제 적용의 한도가 '0원'이 된다는 이유로 상속세 과세가액에서 이 사건 공제액을 차감하지 아니하고 상속세를 산정하여 2013. 11. 26. 원고들에게 상속세373,606,170원을 결정・고지(이하 '당초 처분'이라 한다)하였다.

라. 원고들은 당초 처분에 불복하여 2014. 2. 13. 국세청장에게 심사청구를 하였으나 기각결정을 받아 2014. 4. 25. 서울행정법원 2014구합7855호로 상속세부과처분취소의

소(이하 '이 사건 전소'라 한다)를 제기하였다.

마. 피고는 이 사건 전소 계속 중에 당초 처분에 따른 납세고지서에 과세표준과 세액 의 계산명세서를 누락한 절차상 하자가 있는 것을 확인하고 2014. 10. 13. 당초 처분을 직권취소한 후 2015. 1. 7. 원고들에게 상속세(가산세 포함) 373,606,170원을 다시 결정・고지(이하 '이 사건 처분'이라 한다)하였다.

바. 원고들은 이에 불복하여 2015. 3. 13. 국세청장에게 심사청구를 하였으나 2015. 4.27. 기각결정을 받았다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

이 사건 처분은 아래와 같은 이유로 위법하다.

1) 상속세및증여세법 제24조 제2호는 상속세및증여세법상의 각종 공제규정에 의하여 공제할 금액에 대하여 '상속세 과세가액에서 상속인의 상속 포기로 그 다음 순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액을 공제한 금액'을 그 한도로 규정하고 있는데, 이는 선순위 상속인이 상속받는 경우와 후순위 상속인이 상속받는 경우를 합리적인 이유 없이 불리하게 차별하는 것으로서 헌법 제11조 제1항에서 도출되는 조세평등의 원칙에 위반된다. 또한 상속세및증여세법 제24조 제1호와 제3호는, 상속재산가액에 합산되는 유증재산가액과 증여재산가액에 대해서 상속공제를 허용할 경우 초과 누진세율 적용 회피의 방지를 위 하여 위 가액들을 합산하고 있는 상속세및증여세법 제13조의 입법취지 등에 어긋나기 때문에 상속세 과세가액에서 증여재산가액 등을 차감한 금액을 공제 적용의 한도로 규정하고 있음에 반하여, 상속세및증여세법 제24조 제2호가 규정하고 있는 선순위 상속인의 상속 포기로 인해 후순위 상속인이 상속을 받는 경우에는 그러한 탈세나 상속세 누진 회피의 염려 가 없음에도 불구하고 상속세 공제적용의 한도 계산시 상속세 과세가액에서 그 상속받은 재산의 가액을 차감하도록 정하고 있는바, 이는 상속세 산출세액에 대해서 약 30%에 상당하는 금액을 가산하도록 규정한 상속세및증여세법 제27조상의 세대를 건너뛴 상속의 경우와 비교해보더라도 지나치게 후순위 상속인의 재산권을 침해한다. 따라서 조세평등의 원칙에 위반되고 후순위 상속인의 재산권을 침해하는 상속세및증여세법 제24조 제2호는 위헌 무효인바, 이 사건 처분은 위헌 무효인 법률규정에 그 근거를 두고 있다.

2) 이 사건 처분은 당초 처분에 의해 원고들에게 부과된 상속세와 같은 세목 및 같은 과세기간에 대한 재조사에 따라 이루어진 것이므로, 이는 국세기본법 제81조의4 제2항에 규정된 중복조사금지원칙에 위반된다.

3) 피고는 당초 처분에 관한 불복절차에서 원고들이 주장한 불복사유인 절차상 하자가 존재함을 이유로 당초 처분을 직권취소한 후 아무런 사정 변경 없이 재차 원고들에 대하여 당초 처분과 동일한 내용의 이 사건 처분을 하였는바, 이는 이른바 불복절차에 서의 과세처분 취소에 따른 재처분 금지에 관한 법리에 위반된다.

4) 세법에 관한 지식과 경험이 거의 없는 일반인에 불과한 원고들은 상속세 신고 당시 세무사를 통하여 성실히 세무 신고를 하면서 단지 법령의 오인 등으로 인해 상속세및증여세법상의 각종 공제액을 반영하여 세금을 산출・납부한 것이어서 국세기본법 제48조 제1항의 정당한 사유가 인정되므로, 적어도 이 사건 처분 중 납부불성실 가산세 부분은 부당하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 상속세및증여세법 제24조 제2호의 위헌 여부

상속세및증여세법은 피상속인의 사망으로 인한 상속세 부담을 다소 완화시켜줌으로써 상속인의 생활안정 내지 생계유지를 도모하고자 기초공제, 배우자공제 및 일괄공제 등 각종 상속세 과세가액 공제규정을 두고 있다. 그런데 상속세및증여세법 제24조가 2002. 12. 18.개정되면서 제2호가 신설되어 상속세 공제적용의 한도 계산시 상속재산가액에서 기존의 유증재산가액과 증여재산가액 뿐만 아니라 '상속인의 상속포기로 인하여 그 다음순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액'까지 차감하게 되었는데, 이는 상속포기로 상속인 외의 자가 상속받는 경우와 상속인 외의 자가 유증 등을 받는 경우(예컨대, 상속재산 전부를 상속인이 아닌 손자에게 유증한 경우에는 상속공제한도액이 '0원'이 되어 상속공제의 적용을 받을 수 없다) 사이에 공제액을 일치시켜 조세부담의 형평을 유지하고자 하는 데 그 주된 취지가 있는 것으로 보인다. 즉, 원래 상속인이 아닌 자가 '유증'등을 통해 상속재산 전부를 취득하는 후자의 경우와 마찬가지로 전자의 경우 또한 선순위 상속인의 존재로 인해 원래는 피상속인의 재산을 상속받을 수 없었던 후순위 상속인(선순위 상속인의 상속 포기 전에는 그 지위가 사실상 상속인이 아닌 자와 다를바 없다)이 '선순위 상속인의 상속 포기'라는 우연한 사정에 의해 상속재산 전부를 취득하게 되는 것이므로, 위 두 경우는 본질적으로 차이가 없다고 보아 같은 기준 내지선상에서 이를 규율하고자 마련된 것이다. 그리고 선순위 상속인과 후순위 상속인은 상속재산의 형성・유지에 대한 기여도가 다르기 때문에 이러한 사정도 입법취지에 반영된 것으로 보인다. 따라서 상속세및증여세법 제24조 제2호는 그 입법목적이 정당하다고 볼 것이다.

나아가 각종 상속공제에 대하여 어느 경우에 그 공제액에 한도 내지 제한을 둘 것인지 여부 등은 상속공제규정의 입법취지, 공제한도규정의 목적 등을 고려하여 입법자가 그 입법형성재량에 기초한 재량적 판단에 따라 결정할 수 있다고 할 것이다. 특히 상속인의 상속포기로 그 다음 순위의 상속인이 상속받은 재산의 가액을 공제한도에 포함시킬 것인지 여부, 포함시킨다면 어느 범위 내에서 포함시킬지 등은 위에서 본 바와 같이 기본적으로 입법자의 입법형성의 자유 범위 내에 있고, 위 상속공제한도규정의 입법목적 등에 비추어 보더라도 상속세및증여세법 제24조 제2호가 선순위 상속인의 상속포기로 후순위 상속인이 상속받는 경우에는 상속세 공제적용의 한도 계산시 그 상속받은 재산의 가액을 상속세 과세가액에서 차감하도록 정하고 있는 것은 합리적 입법재량의 범위내의 것이라고 할 것이다.

따라서 상속세및증여세법 제24조 제2호가 선순위 상속인과 후순위 상속인을 합리적인 이유 없이 차별하여 조세평등의 원칙에 위반된다거나 후순위 상속인의 재산권을 본질적으로 침해한다고 보기 어려워 위헌이라고 할 수 없으므로, 원고들의 이 부분 주장은 이유없다.

2) 중복조사금지원칙의 위반 여부

국세기본법 제81조의2 제2항 제1호는 '국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부・서류 또는 그 밖의 물건을 검사・조사하거나 그 제출을 명하는 경우'를 '세무조사'로 규정하고 있고, 같은 법 제81조의4 제2항은 일정한 경우를 제외하고는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다고 규정하고 있다.그런데 이 사건에서 피고가 이 사건 처분을 하면서 원고들에게 질문을 하거나 원고들이 소지한 서류, 물건 등을 검사・조사하는 등의 세무조사를 하였다고 인정할 아무런 증거가 없다. 따라서 이 사건 처분을 위한 별도의 중복되는 세무조사가 있었음을 전제로 하는 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

3) 이른바 재처분 금지에 관한 법리의 위반 여부

과세처분에 대한 쟁송이 진행 중에 과세관청이 과세처분에 절차상 하자가 있음을 발견한 경우에는 과세처분을 취소하고 절차상 하자를 보완하여 당시와 동일한 내용의 과세처분을 할 수 있으므로, 이와 같은 새로운 처분은 행정행위의 불가쟁력이나 불가변력, 재처분금지의 원칙 등에 저촉되는 것도 아니라고 할 것이다(대법원 1984. 10.23. 선고 84누406 판결의 취지 참조). 따라서 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

4) 이 사건 처분 중 가산세 부분의 적법 여부

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의・과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다 (대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두4689 판결 등 참조). 살피건대, 원고들이 주장하는 사정들은 세법에 대한 법령의 부지 또는 오인 등에 불과하여 가산세 면제 사유가 되는 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없으므로, 원고들 의 이 부분 주장 또한 이유 없다.

5) 소결론

이 사건 처분은 원고들이 주장하는 위법 사유나 절차상 하자가 존재하지 아니하므로 적법하다.

3. 결 론

그렇다면 원고들의 청구는 모두 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

A