비사업용 토지를 양도할 경우 과세제외하는 부득이한 사유는 한정적으로 해석해야함

시행령이 열거한 일정한 토지만을 사업용 토지로 보되, 현실과 법령 사이에 괴리가 발생한 경우 시행규칙을 통하여도 사업용 토지를 추가로 인정할 수 있도록 길을 열어 둔 것에 불과하므로, 그에 관한 시행규칙상 규정이 없다고 하더라도 이는 시행규칙의 제정 필요성이 인정되지 않았다는 의미일 뿐, 그것이 입법의 불비 또는 불충분이라고 볼 것은 아니다.

법인세법 제55조의 2토지등 양도소득의 대한 과세특례

2016구합777 법인세부과처분취소

주식회사 aa개발

00세무서장

2016. 11. 24.

2016. 12. 15.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2015. 8. 3. 원고에게 한 2013 사업연도 법인세 055,873,880원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 2006. 12. 28. 건축공사업, 토목공사업, 부동산임대 및 분양업 등을 목적으로 설립되어, 2007. 1. 2. '업태: 건설업, 제조업, 종목: 일반토목공사, 자동차부품'으로 사업자등록을 한 회사로, 2013. 4. 2. 원고 소유의 ① 울산 웅촌면 대복리 000-0 임야 0,437㎡, ② 같은 리 000-0 임야 0,075㎡, ③ 같은 리 000-8 임야 0,180㎡의 1/2지분, ④ 같은 리 000-62 대 060㎡의 1/2 지분 및 ⑤ 같은 리 000-10 공장용지 094㎡의 1/2 지분을 주식회사 bbbbb해체재활용산업(이하 '소외회사'라고 한다)에 17억원에 매도하는 계약(이하 '이 사건 매매'라고 한다)을 체결하고, 2013. 4. 30. 소외회사에게 위 각 토지에 대한 소유권이전등기를 마쳐주었다(이하 위 토지를 번호로 지칭하되, 그 중 ① 내지 ④번 각 토지를 통틀어 '이 사건 각 토지'라고 한다).

나. 원고는 2013 사업연도 법인세 신고시 ① 내지 ⑤번 각 토지를 모두 사업용 토지로 하여 유형고정자산 처분이익을 신고하였다.

다. 피고는 2015. 8. 3. 원고에게, 이 사건 각 토지는 구 법인세법(2014. 1. 1. 법률제12166호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 법인세법'이라고 한다) 제55조의2가 정한 비사업용 토지에 해당한다고 보아 그의 양도소득으로 30% 과세규정을 적용하여 2013 사업연도 법인세로 055,873,880원을 경정고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라고 한다).

라. 원고는 이에 불복하여 2015. 10. 21. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2016. 5. 2. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 12, 13호증, 을 제1, 2호증(가지번호 있는 것은이를 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

아래와 같은 이유에서 이 사건 각 토지는 비사업용 토지에 해당하지 아니함에도,이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

1) 지목, 취득목적과 관련된 주장

원고는 부동산을 매수하여 공장건물을 지을 수 있도록 토지의 현황 등을 변경한 후 그 지상에 공장건물을 신축하여 타에 임대하거나 분양할 목적으로 설립된 법인인데, 원고가 이 사건 각 토지를 취득ㆍ보유하게 된 것은 원고의 사업목적에 따른 것이다. 그리고 원고는 이 사건 각 토지에 대한 공장신설승인을 받고 공장용지 조성공사를 완료하였으므로, 최소한 공사완료 무렵부터 위 각 토지는 사실상 공장용지가 되었다.

따라서 이 사건 각 토지는 구 법인세법 제55조의2 제2항 제2호의 임야에 해당하지 아니하고, 같은 항 제4호의 다목의 '법인의 업무와 직접 관련이 있다고 인정할 만한 상당한 이유가 있는 토지'에 해당하므로, 위 제55조의2 제1항 제3호의 비사업용 토지에 해당하지 아니한다.

2) 착공과 관련된 주장

법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호는 '지상에 건물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지'에 관하여는 일정 기간을 비사업용 토지에 관한 구 법인세법 제55조의2 제2항의 기간에 산입하지 않도록 정하고 있는데, 이 사건 토지에 관하여 비록 착공신고는 되지 않았으나, 실제로 원고는 2009. 5. 25.경 공장용지 조성공사에 착공하여 공사를 완료하였다. 따라서 이 사건 각 토지는 위 시행규칙 규정에 따를 때 비사업용 토지로 존재하던 기간이 1년 미만이 되므로, 구 법인세법 제55조의2 제2항이 정한 비사업용 토지 요건을 만족하지 아니한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정 사실

1) 원고의 이 사건 각 토지 취득

가) 원고는 2007년 1월 내지 4월경 울산 웅촌면 00리 산079-1 임야 11,899㎡,같은 리 산179 임야 03,886㎡, 같은 리 091-11 대 431㎡를 매수하고 그에 대한 소유권이전등기를 마쳤다. 그 후 원고는 2007. 11. 1. 위 산179-1 임야 01,899㎡를 위 산 179 임야 03,886㎡에 합병하고, 2007. 11. 13. 위 491-11 대 031㎡를 같은 리 491-62대 060㎡(④번 토지) 외 2필지로 분할하였으며, 2007. 12. 13. 같은 리 466-10 공장용지 194㎡(⑤번 토지)를 매수하고 2007. 12. 28. 그에 대한 소유권이전등기를 마쳤다.

나) 위 울산 웅촌면 000리 산079 임야 05,785㎡는 합병 이후 같은 리 090-3 내지 9(그 중 090-7이 ②번 토지, 090-8이 ③번 토지이다)로 분할된 이외에도 여러 필지로 분할되었고, 2011. 5. 17. 같은 리 090-2 임야 0,437㎡(①번 토지)로 등록전환되었다.

2) 원고의 부지조성공사

가) cc테크는 2007. 7. 25. 울산광역시 울주군수(이하 '울주군수'라고 한다)로부터 ① 내지 ⑤번 각 토지 상에 기타 자동차부품 제조업을 위한 공장용지면적 0,889.00㎡, 건축면적 076.00㎡의 공장신설승인을 받았다(2008. 10. 21. 공장용지면적 0,784.00㎡, 건축면적 0,142.00㎡로 변경승인을 받았다).

나) 원고는 2009년 5월경 dd디앤시 주식회사와 사이에 위 토지에 관한 공장부지 조성공사(이하 '이 사건 부지조성공사'라고 한다)계약을 체결하였고, 2009. 6. 11. 울주군수로부터 건축허가를 받았다.

다) dd디앤시 주식회사는 2010. 6. 14. 내부문제 등을 이유로 부지조성공사가 약 70% 완료된 상태에서 철수하였고, 이후 원고가 직접 마무리 공사를 하였다.

라) 원고는 2010. 12. 17. 울주군수로부터 이 사건 부지조성공사에 관한 준공승인을 받았다.

3) 이 사건 매매 등

원고는 2011. 5. 11. 소외회사에게 ①, ②번 토지 외 1필지의 토지를 매도하려고하였으나, 울주군수는 2011. 6. 28. 소외회사에게 민원 발생 등을 이유로 자동차관리사업등록 거부처분을 하였다. 이에 소외회사는 울산지방법원에 위 거부처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고(2011구합1645), 위 법원은 2011. 11. 30. 소외회사에게 승소 판결을 선고하였다. 이에 울주군수는 항소하였으나, 부산고등법원은 2012. 5. 18. 울주군수의 항소를 기각하는 판결을 선고하였고(2012누119), 위 판결은 울주군수의 상고취하로 그대로 확정되었다.

그 이후로도 석축붕괴사고로 매매계약 체결이 지연되다가 원고는 2013. 4. 2. 소외회사와 사이에 위 ① 내지 ⑤번 각 토지에 관하여 이 사건 매매계약을 체결하고,2013. 4. 30. 소외회사에게 위 각 토지에 대한 소유권이전등기를 마쳤다.

[인정 근거] 갑 제2 내지 10, 12호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 비사업용 토지에 관한 관계 법령의 개관과 법리

가) 구 법인세법 제55조의2 제1항은 내국법인이 토지를 양도하는 경우 양도소득에 대한 법인세로 각 호의 규정에 따른 금액을 납부할 것을 정하고 있고, 같은 항 제3호는 비사업용 토지에 관하여 토지의 양도소득의 100분의 30을 곱하여 세액을 산출하도록 정하고 있다. 그리고 같은 조 제2항은 토지를 소유하는 기간 중 ㉠ 대통령령으로 정하는 기간 동안 ㉡ 위 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 비사업용 토지로 정하고 있고, 같은 조 제3항은 ㉢ 대통령령이 정하는 부득이한 사유가 있는 경우 대통령령이 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다고 규정하고 있다.

㉠ 이에 따라 위 기간을 구체화한 구 법인세법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령제26068호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 법인세법 시행령'이라고 한다) 제92조의3 제1호는 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간(가목), 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간(나목), 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간(다목)에 모두 해당하는 기간이라고 위 기간을 구체화하고 있다.

㉡ 구 법인세법 제55조의2 제2항은 제2호에서 임야를, 제4호에서 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지를 비사업용 토지로 정하면서 후자의 경우 대통령령으로 정하는 경우 예외적으로 비사업용 토지로 보지 아니하도록 규정하고 있다(제4호 다목). 그러한 구 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 다목의 위임을 받은 구 법인세법 시행령 제92조의8 제1항은 각 호에 체육시설용 토지, 주차장용 토지 등 일정 용도로 사용되는 토지를 열거하면서 제13호로, 위 각 호와 유사한 토지이자 토지의 이용상황 및 관계 법령의 이행여부 등을 감안하여 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 토지로서 기획재정부령이 정하는 토지를 포함시키고 있기는 하나, 법인세법 시행규칙에는 위 시행령제92조의8 제1항 제13호에 관한 규정이 존재하지 아니한다.

㉢ 구 법인세법 제55조의2 제3항의 위임에 따라 비사업용 토지의 예외를 구체화한 구 법인세법 시행령 제92조의11 제1항 제3호는 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황・취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 비사업용 토지의 예외를 기획재정부령이 정하도록 하였는데, 법인세법 시행규칙 제46조의2는 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)동안 비사업용 토지로 보지 아니하도록 규정하고 있다.

나) 조세에 관한 법률의 해석에 관하여, 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 공평원칙에도 부합한다(대법원 2007.10. 26. 선고 2007두9884 판결 등 참조).

2) 이 사건 각 토지의 지목 판정

위 법령 특히 1) 가)의 ㉡ 부분과 관련하여 양도대상 토지가 임야인지 공장용지인지 여부는 사실상의 현황에 의하여 판단하여야 하는데(구 법인세법 시행령 제92조의 4), 위 인정 사실에 의하면 이 사건 각 토지는 적어도 원고가 울주군수로부터 부지조성공사에 대한 준공승인을 받은 2010. 12. 17.경 사실상의 공장용지의 현황을 갖춘 것으로 봄이 상당하다.

그렇다면 이 사건 각 토지는 최초 임야 또는 대지였다가 위 2010. 12. 17. 무렵 사실상 공장용지가 된 것으로 본다.

3) 이 사건 각 토지가 구 법인세법 제55조의2 제2항의 비사업용 토지인지 여부가) 앞서 본 원고가 이 사건 각 토지를 취득한 2007년 1월 내지 4월경과 소외회사에 이 사건 각 토지가 이전된 2013. 4. 30. 사이에 이 사건 각 토지가 임야 또는 대지인 기간은 약 3년 7개월 내지 3년 10개월, 공장용지인 기간은 약 2년 5개월이다. 그런데 구 법인세법 시행령 제92조의3 제1호는 토지 소유기간이 5년 이상인 경우 각 목에 모두 해당하는 기간을 비사업용 토지의 기간기준으로 정하고 있으므로, 양도일 직전 5년 중 2년(가목), 양도일 직전 3년 중 1년(나목), 14.4개월(다목. 편의상 원고의 소유 기간을 6년으로 보면 72개월의 20/100은 14.4개월이다)을 모두 초과하는 것은 이 사건 각 토지가 공장용지인 기간이다.

따라서 이 사건 각 토지의 경우 구 법인세법 제55조의2 제2항 제4호(농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지)에 의하여 비사업용 토지인지여부를 판단하여야 한다. 그런데 구 법인세법과 그 위임을 받은 구 법인세법 시행령등의 규정은 비사업용 토지와 비사업용 토지의 예외를 모두 명시적이고 구체적으로 정하고 있는바, 그러한 규정은 앞서 본 조세법령 엄격 해석의 원칙에 따라 판단하여야할 것이다. 그러나 이 사건 각 토지는 구 법인세법 제55조의2 제2항 제4호가 정한 각목(특히 다목을 구체화한 구 법인세법 시행령 제92조의8 제1조 제1항의 각 호)의 어느것에도 해당하지 아니하므로, 결국 이 사건 각 토지는 비사업용 토지이다.

나) 이에 대하여 원고는 구 법인세법 시행령 제92조의8 제1항 제13호의 위임을 받은 법인세법 시행규칙이 법인의 업무와 직접 관련이 있다는 인정되는 토지를 구체화하지 않았다고 하여 이 사건 각 토지를 비사업용 토지로 보는 것은 부당하다고 주장하나, 위 시행령이 제13호로 '그 밖에 제1호 내지 제12호와 유사한 토지로서 토지의 이용상황 및 관계 법령의 이행 여부 등을 감안하여 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 토지로서 기획재정부령이 정하는 토지'라고 규정한 것은, 시행령이 열거한 일정한 토지만을 사업용 토지로 보되, 현실과 법령 사이에 괴리가 발생한 경우 시행규칙을 통하여도 사업용 토지를 추가로 인정할 수 있도록 길을 열어 둔 것에 불과하므로, 그에 관한 시행규칙상 규정이 없다고 하더라도 이는 시행규칙의 제정 필요성이 인정되지 않았다는 의미일 뿐, 그것이 입법의 불비 또는 불충분이라고 볼 것은 아니다.

다) 또한 원고는 법인세법 시행규칙 제46조의2에 따라 이 사건 각 토지의 비사업용 사용기간을 계산하여야 하고, 그에 따르면 원고의 이 사건 각 토지 취득일로부터 2년, 착공일 이후의 기간은 모두 비사업용 사용기간에 산입되지 아니하므로, 결국 이 사건 각 토지는 구 법인세법 제55조의2 제2항의 기간[위 1) 가)의 ㉠ 부분과 관련있다]을 만족하지 못한다고 주장하나, 위 규정은 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지에 해당함을 전제로 적용될 수 있는데, 위 인정 사실에 의하면 이 사건 부지조성공사는 건물 건축의 일부가 아닌 토지의 용도변경을 위한 부지조성공사에 불과한바, 이를 건물 건축공사 일부로서의 착공으로 보기 어렵고, 달리 이 사건 각 토지가 소외회사로 이전되기 이전에 건물 건설공사에 착공하였다거나, 착공신고서가 제출된 사실을 인정할 증거가 없으므로, 위 시행규칙은 적용되지 아니한다.

라) 나아가 원고는 위 착공이 늦어진 것은 울주군수의 소외회사에 대한 자동차관리사업 거부처분, 석축붕괴사고 등으로 인한 것이므로 착공이 늦어진 데 대한 정당한 사유가 있다고 주장하나, 조세법률의 엄격해석의 원칙상 위 시행규칙 규정의 '착공'또는 '착공일'의 범위를 '착공을 할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우' 또는 '그러한 사정이 없었다면 착공할 수 있었던 때'라고 확장하여 해석할 수 없고, 나아가 위와 같은 사정만으로 이 사건 각 토지 지상에 건물 건설공사의 착공을 할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기도 부족하다.

4) 소결론

따라서 이 사건 각 토지는 비사업용 토지에 해당하고, 이를 전제로 한 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.