가. 갑이 생산한 특별소비세 과세물품을 을이 배타적 독점적으로 구매하여 판매하기로 하는 계약관계인 이상 구 특별소비세법시행령 제8조 제11호(1991.12.31. 대통령령 제13543호로 삭제) 소정의 특약판매관계에 해당한다고 보고 특약판매장의 판매가격을 그 과세표준이 되는 반출가격으로 본 사례

나. 위 시행령 제8조 제11호 가 모법의 위임범위를 벗어난 것이거나 조세법률주의에 반하는 무효의 규정인지 여부(소극)

가. 갑이 생산한 특별소비세 과세물품을 을이 배타적 독점적으로 구매하여 판매하기로 하는 계약관계인 이상 구 특별소비세법시행령 제8조 제11호(1991.12.31. 대통령령 제13543호로 삭제) 소정의 특약판매관계에 해당한다고 보고 특약판매장의 판매가격을 그 과세표준이 되는 반출가격으로 본 사례

나. 특별소비세의 과세대상이 “물품”인 경우 물품 그 자체의 가격이 과세표준으로 되어야 할 것이지만 다만 물품의 가격이라는 것이 다단계의 유통소비과정에서 수시로 달라지는 것이므로 어느 단계에서의 가격을 당해 물품의 가격으로 볼 것인지에 관하여, 당해 과세물건을 제조장으로부터 반출한 때의 가격을 그 물품의 가격으로 보고 그 제조하여 반출하는 자로 하여금 당해 과세물품을 제조장으로 반출한 때에 그 물품에 대한 특별소비세의 납부의무를 부담하도록 명시함으로써 과세표준과 납세의무자 및 과세시기를 확정하고 있는바, 위와 같이 제조장으로부터 반출한 때의 가격을 과세표준으로 하도록 규정함으로써 가격포착의 기준시점과 그 시점에서의 물건 그 자체의 가격이 과세표준이 됨을 법률로써 규정한 이상, 그 반출한 때의 가격 즉 통상가격 내지 시가의 구체적 산정기준에 관하여는 이를 시행령이 정하도록 위임할 수도 있는 것이므로 특별소비세법 제8조 제3항 이 과세표준이 되는 가격의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 위임한 것이고, 이를 받아 같은법시행령 제8조 가 “ 같은법 제8조 소정의 반출한 때의 가격”이라 함은 제조자가 실지로 반출하는 금액, 즉 당해 반출거래의 실지거래가격에 상당한 금액을 물품의 가격으로 보되 일정한 경우에는 당해 제조자의 반출가격이 아닌 다른 사업장(특약판매장) 거래가격을 그 반출한 때의 가격, 즉 통상가격 내지 시가로 보도록 규정하고 있는 것이라고 할 것이므로 위 시행령 제8조 제11호 의 규정이 모법의 위임범위를 벗어난다거나 조세법률주의에 반하는 무효의 규정이라고 할 수 없다.

가.나. 특별소비세법 제8조 제1항 2호 , 구 특별소비세법시행령 제8조 제11호(1991.12.31. 대통령령으로 삭제) 가. 같은법시행령제9조

주식회사 고제 소송대리인 변호사 허정훈

성남세무서장

서울고등법원 1991.8.22. 선고 90구22907 판결

상고를 기각한다.

상고비용은 원고의 부담으로 한다.

상고이유를 본다.

제1점에 대하여,

원심판결 이유에 의하면, 원심은 그 증거에 의하여, 원고와 소외 주식회사 유한양행 사이에 원고는 계약제품을 사전 합의된 성분 및 처방에 따라 제조하여 그 합의된 포장형태 및 포장단위로 소외 회사에 공급하고, 제품명은 소외 회사가 독자적으로 선정하여 그 상표를 사용하며, 소외 회사는 그 상표를 자신의 명의로 등록하고 계약제품에 사용될 상표권은 원고가 생산하여 소외 회사에 판매하는 제품에 한해 사용하되, 소외 회사는 특별한 사유가 없는 한 원고로부터 계약제품을 100밀리리터 단위의 병을 기준으로 400만 병을 구매하고 계약제품의 광고, 선전 및 판매촉진은 소외 회사의 책임 아래 시행하고, 계약기간은 어느 일방의 서면 통지가 없으면 1년씩 자동 연장되도록 하는 내용의 이 사건 맥생제품의 공급계약을 맺은 사실과, 원고가 위 약정에 따라 1988.10.1.부터 1989.10.31.까지 사이에 원고의 생산품 전량에 해당하는 총2,995,095개의 맥생제품을 병당 244원50전의 가격으로 원고에게 공급하였고 소외 회사의 판매장 가격은 병당 금601원76전이며 소비자 가격은 병당 금 1,050원인 사실을 인정한 다음, 일정한 규격과 품질의 계약제품에 관하여 그 상표권을 소외 회사가 가지고 소외 회사의 주문에 따라 원고가 제품을 제조하여 공급하는 한편 제품의 광고선전에 관한 비용을 소외 회사가 부담하기로 약정하였다면 그 계약제품에 관하여 소외 회사가 배타적, 독점적으로 구매하여 판매하기로 하는 약정이 당연히 전제되어 있고 또 연간 최소구매량을 사전에 약정하고 광고 선전비용을 소외 회사가 부담하기로 약정한 것 등은 그 거래조건에 관하여 통상거래와 달리 특별한 계약을 체결한 것이라고 보아, 소외 회사는 위 제품의 판매에 관한 원고와의 관계에 있어 특별소비세법시행령 제8조 제11호 소정의 특약판매자에 해당한다고 판단하였는바 기록에 비추어 원심의 판단은 수긍이 되므로 거기에 채증법칙 을 어긴 위법이 없다.

제2점에 대하여,

특별소비세법 제8조 제1항 제1 , 2호 , 제3항 , 제1조 제1 , 2항 , 제3조 제1 , 2호 , 제4조 등의 관계 규정에 의하면 특별소비세의 과세대상인 물품( 법 제1조 제1항 제1종 제1류 에 정한 물품은 제외)의 제조자가 제조하여 반출하는 물품은 제조장으로부터 반출한 때의 가격을 특별소비세의 과세표준으로 하되 과세표준이 되는 가격 등의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 규정하고, 이를 받은 같은법시행령 제8조 는 제8조 제1항 제1 , 2호 에 규정하는 판매 또는 반출한 때의 가격은 판매자 또는 제조자가 실지로 판매 또는 반출하는 금액으로 한다. 다만 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각 호에 게기하는 금액으로 한다고 하여 그 제11호 에서, 제조자가 제조한 물품을 특약판매자에게 판매 또는 반출하는 경우에 통상거래에 있어서 실지판매 가격에 상당하는 금액보다 저렴한 가격으로 반출하거나 전량을 특약판매자에게 반출하는 때에는 당해 판매장의 판매가격(당해 물품에 대한 특별소비세와 부가가치세를 포함하지 아니한 금액으로 한다)에 상당하는 금액을 들고 있는 바, 원심이 적법하게 인정한 바와 같이 원고가 생산한 이 사건 과세물품을 소외 회사가 배타적, 독점적으로 구매하여 판매하기로 하는 계약관계인 이상 위 시행령 제8조 제11호 소정의 특약판매관계에 해당한다고 본 원심의 판단은 정당하고 , 또 그와 같은 특약판매관계인 경우에는 그 제품의 판매에 있어 통상거래와는 달리 가격 대금결제방법 등에 관하여 특별한 조건으로 계약을 체결하였을 것임은 거래현실이나 경험칙에 비추어 쉽게 알 수 있다. 내세우는 과세청 내부지침이 특약판매의 배타성, 독점성에 반하는 내용인 것도 아니다.

그 밖에 위 시행령 제8조 제11호 후단 소정의 특약판매인지 여부를, 같은 전단 소정의 “실지판매가격보다 저렴한 가격으로 반출한 경우”에 비추어 판단하여야 한다고 풀이되지 아니한다.

한편 특별소비세법시행령 제9조 제1항 은 위와 같은 경우의 반출가격 계산에 관하여, 제8조 제10호 및 제11호 의 규정에 의한 당해 판매장 또는 특약판매장의 판매가격에 상당하는 금액의 계산은 당해 제조장으로부터 반출한 날이 속하는 월 중에 당해 판매장 또는 특약판매자의 판매장에서 판매한 동종동질물품의 단가별 수량의 합계에 대한 비율을 제조장으로부터 반출한 수량에 적용하여 계산한 금액으로 한다고 규정하고 있는 바, 원고도 인정하는 바와 같이 원고가 이 사건 과세대상 물품을 소외 회사에게 전량 판매한 이상 원고의 판매장이나 원고의 통상적인 판매가격 형성이란 있을 수 없는 것이므로 특약판매장의 판매가격을 반출가격으로 계산하게 됨도 당연하다고 하겠다.

결국 원심판결이 지적하는 바와 같는 법리의 오해나 이유불비 등의 위법이 없다.

제3점에 대하여,

위 법률과 시행령의 규정들에 의하면 이 사건 자양강장품의 경우 특별소비세의 과세대상은 “물품”인 것이므로 물품 그 자체의 가격이 과세표준으로 되어야 할 것이지만 다만 물품의 가격이라는 것이 다단계의 유통소비과정에서 수시로 달라지는 것이므로 어느 단계에서의 가격을 당해 물품의 가격으로 볼 것인지에 관하여, 당해 과세물건을 제조장으로부터 반출한 때의 가격을 그 물품의 가격으로 보고( 법 제8조 ) 그 제조하여 반출하는 자로 하여금 ( 법 제3조 )당해 과세물품을 제조장으로 반출한 때( 법 제4조 )에 그 물품에 대한 특별소비세의 납부의무를 부담하도록 명시함으로써 과세표준과 납세의무자 및 과세시기를 확정하고 있는 것이라고 풀이된다.

그리고 위와 같이 제조장으로부터 반출한 때의 가격을 과세표준으로 하도록 규정함으로써 가격포착의 기준시점과 그 시점에서의 물건 그 자체의 가격이 과세표준이 됨을 법률로써 규정한 이상, 그 반출한 때의 가격 즉 통상가격 내지 시가의 구체적 산정기준에 관하여는 이를 시행령이 정하도록 위임할 수도 있는 것이므로 같은법 제8조 제3항 이 과세표준이 되는 가격의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 위임한 것이고, 이를 받아 같은법시행령 제8조 가 법 제8조 소정의 반출한 때의 가격이라 함은 제조자가 실지로 반출하는 금액, 즉 당해 반출거래의 실지거래가격에 상당한 금액을 물품의 가격으로 보되 일정한 경우에는 당해 제조자의 반출가격이 아닌 다른 사업장(특약판매장) 거래가격을 그 반출한 때의 가격, 즉 통상가격 내지 시가로 보도록 규정하고 있는 것이라고 할 것이다.

주장은 특별소비세의 과세대상이 이와 같이 물품 그 자체인 때도 이를 물품의 제조 반출행위인 것으로 오해하였거나 특별소비세법 제8조 제1항 제2호 가 “제조장으로부터 반출한 때의 가격”을 과제표준으로 규정한 것을 “제조장으로부터의 반출가격”을 과세표준으로 규정한 것으로 오해한 나머지 위 모법의 규정이 반드시 당해 반출거래의 실지거래가격 그 자체를 과세표준으로 삼는 취지임을 전제로 시행령 제8조 규정이 모법의 위임범위를 벗어난다거나 조세법률주의에 반하는 무효의 규정이라고 주장하는 것에 지나지 아니한다. 원심판결에 지적하는 바와 같은 법리오해의 위법이 없다. 주장은 이유 없다.

그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자의 부담 으로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.