상속세 및 증여세법 제61조 제7항 은 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 내지 제6항 소정의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다”고 규정하고, 그 위임을 받은 상속세 및 증여세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제50조 제7항 은 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액이라 함은 1년간 임대료를 재정경제부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말한다”고 규정하고 있다. 위 각 규정의 입법 취지는 임대차계약이 체결된 부동산의 경우에는 통상 당해 재산의 객관적인 교환가치의 범위 안에서 임대보증금이나 월 임대료가 정하여지므로 그 임대보증금 등에 의하여 시가에 가장 근접한 상속재산이나 증여재산의 가액을 산정하고자 하는 데에 있는 것이고, 한편 상속세 및 증여세법 제61조 제7항 이 정하는 바에 따른 환산가액으로 증여재산가액을 산정할 수 없다고 하더라도 보충적 평가방법의 원칙적인 모습으로 돌아가 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 등에 의하여 과세를 할 수 있는 점 등에 비추어 보면, 위 각 규정은 엄격하게 해석하여야 한다. 또한, 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고, 법원이나 국민을 기속하는 법규가 아니므로, 기본통칙 그 자체가 과세처분의 적법한 근거가 될 수는 없다.

토지와 건물의 소유자가 다르지만 일괄하여 임대차계약이 체결된 경우, 증여세 과세대상인 토지의 가액을 산정할 때 토지와 건물의 총 임대료 등을 기준으로 환산한 가액을 토지와 건물의 기준시가 비율로 안분하도록 한 국세청 기본통칙을 적용할 수 있는지 여부(소극)

상속세 및 증여세법 제61조 제7항 , 구 상속세 및 증여세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제50조 제7항

대법원 1992. 12. 22. 선고 92누7580 판결 (공1993상, 640) 대법원 2007. 2. 8. 선고 2005두5611 판결 헌법재판소 2006. 6. 29. 선고 2005헌바39 결정 (헌공117, 921)

원고

강남세무서장

서울고법 2007. 5. 11. 선고 2006누29029 판결

상고를 기각한다. 상고비용은 피고가 부담한다.

상고이유를 판단한다.

1. 상속세 및 증여세법(이하 ‘법’이라 한다) 제61조 제7항 은 “사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 법 제61조 제1항 내지 제6항 소정의 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다”고 규정하고, 그 위임을 받은 법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제50조 제7항 은 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액이라 함은 1년간 임대료를 재정경제부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말한다”고 규정하고 있다.

위 각 규정의 입법 취지는 임대차계약이 체결된 부동산의 경우에는 통상 당해 재산의 객관적인 교환가치의 범위 안에서 임대보증금이나 월 임대료가 정하여지므로 그 임대보증금 등에 의하여 시가에 가장 근접한 상속재산이나 증여재산의 가액을 산정하고자 하는 데에 있는 것이고( 헌법재판소 2006. 6. 29. 선고 2005헌바39 결정 등 참조), 한편 법 제61조 제7항 이 정하는 바에 따른 환산가액으로 증여재산가액을 산정할 수 없다고 하더라도 보충적 평가방법의 원칙적인 모습으로 돌아가 법 제61조 제1항 등에 의하여 과세를 할 수 있는 점 등에 비추어 보면, 위 각 규정은 엄격하게 해석하여야 한다.

또한, 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고, 법원이나 국민을 기속하는 법규가 아니므로, 기본통칙 그 자체가 과세처분의 적법한 근거가 될 수는 없다( 대법원 2007. 2. 8. 선고 2005두5611 판결 등 참조).

원심판결 이유에 의하면, 원심은 채용 증거를 종합하여 그 판시와 같은 사실을 인정한 후, 법 제61조 제7항 은 토지와 건물의 소유자가 다름에도 일괄하여 임대차계약이 체결된 경우에 관하여는 아무런 규정을 두지 아니하였음에도 법 기본통칙 61-50…5 제3호는 ‘토지와 건물의 총 임대료 등을 기준으로 법 제61조 제7항 이 정하는 방법에 따라 환산한 가액을 토지와 건물의 기준시가 비율로 안분’하도록 규정(이하 ‘이 사건 안분규정’이라 한다)하고 있으나, 이 사건 안분규정이 합리성을 갖기 위해서는 토지기준시가인 개별공시지가와 건물기준시가가 동일한 비율로 시가를 반영하고 있어야 하는데, 이 사건에서 이를 인정할 아무런 증거가 없는 점, 개별공시지가와 건물기준시가는 그 산정주체, 산정방법 등이 전혀 다른 제도로서 일반적으로 건물기준시가의 시가반영률은 개별공시지가의 그것에 미치지 못하여 왔던 것으로 알려진 점, 따라서 이 사건 안분규정은 합리성을 갖지 못할 뿐만 아니라 토지가액을 과대평가하게 됨으로써 증여세액이 많아지는 결과를 초래하는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 안분규정을 법 제61조 제7항 규정의 해석방법으로 받아들일 수 없으므로, 피고가 이 사건 토지의 증여재산가액을 이 사건 안분규정에 의하여 산정한 것은 위법하다고 판단하였다.

앞서 본 법리 및 기록에 비추어 볼 때, 원심이 들고 있는 사정에다가 이 사건 안분규정에 따라 산정한 증여재산가액은 총 임대료 등을 기준으로 환산한 가액을 또 다시 기준시가로 안분한 두 단계의 환산과정을 거친 가액으로서 본래의 보충적 평가방법에 따라 산정한 가액보다 오류가 적다고 보기도 어려운 점 등을 함께 고려하여 보면, 위와 같은 원심의 판단은 정당하고, 거기에 상고이유에서 주장하는 바와 같은 증여재산의 평가에 관한 법리오해 등의 위법이 없다.

상고이유에서 내세우는 대법원 1993. 6. 11. 선고 93누1435 판결 등은 사안이 달라서 이 사건에 원용하기에 적절한 것이 아니다.

2. 그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자가 부담하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

대법관 신영철(재판장) 박시환 박일환(주심) 안대희