임대된 부분의 가액은 임대료 등의 환산가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가하고, 임대되지 아니한 부분은 기준시가로 평가함

상속재산인 일동의 건물 중 일부가 임대되고 일부가 임대되지 아니한 경우 임대된 부분과 임대되지 아니한 부분을 구분하여 임대된 부분의 가액은 임대료 등의 환산가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가하고, 임대되지 아니한 부분은 기준시가로 평가함

상속세및증여세법 제61조

2014구합65783 상속세부과처분취소

AAA

BB세무서장

2014. 12. 12.

2015. 1. 13.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2014. 2. 4. 원고에 대하여 한 상속세 00,000,000원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 망 CCC(이하 '피상속인'이라 한다)은 2012. 5. 4. 사망하였는데, 피상속인의 상속재산으로는 금융재산과 서울 노원구 석계로0길 0 소재 6층 근린생활시설 및 주택(이하 '이 사건 건물'이라 한다) 등이 있었다.

나. 이 사건 건물은 지하 1층 지상 6층의 근린생활시설 및 주택인데, 지하 1층부터 지상 5층(이하 '상가부분'이라 한다)까지는 상가로서 제3자에게 임대되었고, 지상 6층(이하 '주택부분'이라 한다)은 주택으로서 피상속인과 원고가 함께 거주하였다. 이 사건 건물 중 상가부분에 대하여 상속세 및 증여세법 제61조 제5항 및 상속세 및 증여세법시행령 제50조 제7항에 따라 계산한 임대료 등의 환산가액은 0,000,000,000원이고, 이 사건 건물 중 주택부분의 개별주택가격은 000,000,000원이다.

다. 원고는 피상속인의 배우자로서 피상속인의 상속재산을 상속받은 다음, 상속재산 중 이 사건 건물을 상가부분에 대한 임대료 등의 환산가액 0,000,000,000원으로 평가하여 상속세 00,000,000원을 신고・납부하였다.

라. 피고는 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 후 이 사건 건물에 대한 평가는 그대로 인정하고 나머지 금융재산 누락 등을 확인하고 상속재산을 재계산하여 상속세0,000,000원을 경정・고지하였다.

마. 서울지방국세청장은 피고에 대한 정기업무감사를 하여 피고가 상속재산 중 이 사건 건물의 가액을 평가함에 있어서 주택부분을 개별주택가격인 000,000,000원으로, 상가부분을 기준시가와 임대료 등의 환산가액 중 큰 금액인 환산가액 0,000,000,000원으로 각각 평가하였어야 함에도 불구하고 주택부분에 대한 평가금액 000,000,000원을누락하였음을 지적하였다.

바. 이에 따라 피고는 이 사건 건물에 대한 평가금액을 000,000,000원 증액하여 상속재산을 재계산한 다음, 2014. 2. 4. 원고에 대하여 상속세 00,000,000원을 추가로 경정・고지(이하 '이 사건 처분'이라 한다)하였다.

사. 원고가 이 사건 처분에 불복하여 2014. 3. 17. 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2014. 6. 3. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1, 3호증의 각 기재, 변론 전체의

취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) 사실상 임대차계약이 체결된 부동산을 평가함에 있어서 층별・호수별로 구분 등기되지 않은 경우에는 자기가 사용하거나 임대하지 아니한 부분을 포함하여 토지 및 건물 전체에 대하여 임대료 등을 기준으로 상속세 및 증여세법 시행령 제50조 제7항이 정하는 바에 따라 평가한 가액(이하 '임대료 등의 환산가액'이라 한다)과 상속세 및 증여세법 제61조 제1항 내지 제4항에 의하여 평가한 가액(이하 '기준시가'라 한다) 중 큰금액을 당해 부동산의 가액으로 평가하여야 한다. 만약 이와 같이 평가하지 않고 하나의 등기된 자산에 대하여 일부는 기준시가로, 일부는 임대료 등의 환산가액으로 평가하게 된다면 과세관청이 임의로 과세할 수 있게 되어 조세법률주의와 특별법 우선의 원칙에 위배된다. 이 사건의 경우 상속개시시점의 이 사건 건물(주택부분의 개별주택격 포함)의 기준시가가 약 00억 원이고, 이 사건 건물 중 상가부분의 임대료 등의 환산가액이 0,000,000,000원인바, 원고가 이 사건 건물의 가액을 그 중 큰 금액인0,000,000,000원으로 평가하여 신고한 것은 적법하고, 이와 달리 이 사건 처분은 이 사건 부동산의 가액을 임대료 등 환산가액 0,000,000,000원에 주택부분의 개별주택가격 000,000,000원을 더한 것으로 평가함으로써, 조세법률주의와 특별법 우선의 원칙에 위배되어 위법하다.

(2) 피고는 예규 및 질의회신 등을 통하여 '구분등기가 되지 않은 경우 토지 및 건물 전체(자기가 사용하거나 임대하지 아니한 면적 포함)에 대하여 임대료 등의 환산가액과 기준시가 중 큰 금액을 당해 부동산의 가액으로 한다'는 공적인 견해를 표명하였음에도, 이 사건 처분은 이 사건 부동산 중 주택부분을 기준시가인 개별주택가격으로, 나머지 부분을 임대료 등의 환산가액으로 평가하였으므로, 이는 신의성실의 원칙에 위배된다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

(1) 원고의 첫 번째 주장에 관하여

구 상속세 및 증여세법(2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법'이라 한다) 제61조 제5항은 '사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.'고 규정하고, 그 위임을 받은 상속세및증여세법 시행령 제50조 제7항은 '법 제61조 제5항에서 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액 이란 다음 계산식에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 임대료 등의 환산가액 이라 한다)을 말한다. (1년간의 임대료 ÷ 기획재정부령으로 정하는 율) + 임대보증금'이라고 규정하고 있다. 위 각 규정의 입법 취지는 임대차계약이 체결된 부동산의 경우에는 통상 당해 재산의 객관적인 교환가치의 범위 안에서 임대보증금이나 월 임대료가 정하여지므로 그 임대보증금 등에 의하여 시가에 가장 근접한 상속재산이나 증여재산의 가액을 산정하고자 하는 데에 있는 것이고(헌법재판소 2006. 6. 29. 선고 2005헌바39 결정 등 참조), 한편 상속세및증여세법 제61조 제5항이 정하는 바에 따른 환산가액으로 증여재산가액을 산정할 수 없다고 하더라도 보충적 평가방법의 원칙적인 모습으로 돌아가 상속세및증여세법 제61조 제1항 등에 의하여 과세를 할 수 있는 점 등에 비추어 보면, 위 각 규정은 엄격하게 해석하여야 한다(대법원 2009. 4. 23. 선고 2007두10884 판결 참조).

이와 같이 상속재산의 평가에 관한 상속세및증여세법 시행령 제50조 제7항의 규정은 상속세및증여세법 제61조 제5항의 규정에 기하여 상속재산의 평가액에 관한 상속세및증여세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙에 접근하려는 취지에서 규정된 것이라 할 것이므로, 상속재산인 일동의 건물 중 일부가 임대되고 일부가 임대되지 아니한 경우 임대된 부분과 임대되지 아니한 부분을 구분하여 전자의 가액은 상속세및증여세법 제61조 제5항, 상속세및증여세법 시행령 제50조 제7항 소정의 방법에 의하여 평가하고, 후자의 가액은 상속세및증여세법 제61조 제1항, 상속세및증여세법 시행령 제50조 제1항 내지 제6항 소정의 방법에 의하여 평가하는 것이 타당하다(대법원 1992. 9. 25. 선고 92누3922 판결 참조).

위 인정사실에 의하면, 이 사건 건물 중 상가부분은 제3자에게 모두 임대되었고, 주택부분은 원고가 사용하고 있는바, 앞서 본 법리에 따르면, 이 사건 건물 중 임대된 상가부분은 상속세및증여세법 제61조 제5항, 상속세및증여세법 시행령 제50조 제7항 소정의 방법에 따라 기준시가와 임대료 등의 환산가액 중 큰 금액인 임대료 등의 환산가액 0,000,000,000원으로 평가하여야 하고, 이 사건 건물 중 임대되지 않은 주택부분은 상속세및증여세법 제61조 제1항 제4호에 따라 개별주택가격 000,000,000원으로 평가되어야 하므로, 이 사건 건물의 평가금액은 0,000,000,000원(= 0,000,000,000원 + 000,000,000원)이 된다.

따라서 이와 같은 방법으로 이 사건 건물을 평가한 이 사건 처분은 적법하고, 달리 이 사건 처분이 조세법률주의나 특별법 우선의 원칙에 위배된다고 볼 수 없으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

(2) 원고의 두 번째 주장에 관하여

조세법률관계에 있어서 신의성실의 원칙이나 신뢰보호의 원칙 또는 비과세 관행 존중의 원칙은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용되는 예외적인 법 원칙이다(대법원 2004. 7. 22. 선고 2002두11233 판결 등 참조). 그러므로 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙 또는 신뢰보호의 원칙을 적용하기 위해서는, 과세관청이 공적인 견해표명 등을 통하여 부여한 신뢰가 평균적인 납세자로 하여금 합리적이고 정당한 기대를 가지게 할 만한 것이어야 한다. 비록 과세관청이 질의회신 등을 통하여 어떤 견해를 표명하였다고 하더라도 그것이 중요한 사실관계와 법적인 쟁점을 제대로 드러내지 아니한 채 질의한 데 따른 것이라면 공적인 견해표명에 의하여 정당한 기대를 가지게 할 만한 신뢰가 부여된 경우라고 볼 수 없다.

이 사건에 관하여 살피건대, 갑 제4, 5, 6호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재에 의하면, 국세청이 2005. 1. 27. 이후 수차례에 걸쳐 '사실상 임대차계약이 체결된 부동산을 평가할 때, 층별・호수별로 구분등기되지 않은 경우에는 토지 및 건물 전체(자기가 사용하거나 임대하지 아니한 면적을 포함)에 대한 임대보증금 등 환산가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가하는 것'이라는 회신하였고, 그 회신내용이 그 후 국세청이 발행한 공무원 교육용 교재 등에 수록된 사실은 인정되나, 대법원이 그러한 질의회신이 이루어지기 훨씬 이전인 1992. 9. 25. 이미 '상속재산인 일동의 건물 중 일부가 임대되고 일부가 임대되지 아니한 경우 임대된 부분과 임대되지 아니한 부분을 구분하여 임대된 부분의 가액은 임대료 등의 환산가액과 기준시가 중 큰 금액으로 평가하고, 임대되지 아니한 부분은 기준시가로 평가한다'는 법리를 이미 밝힌 바 있으므로, 과세관청이 공적인 견해표명 등을 통하여 부여한 신뢰가 평균적인 납세자로 하여금 합리적이고 정당한 기대를 가지게 할 만한 것이라고 보기 어렵다. 따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.