[1] 구 법인세법령에 규정된 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금’의 범위 및 가지급금의 업무관련성 유무의 판단 기준

[2] 부당행위계산부인에 관한 구 법인세법 제20조 가 포괄위임금지의 원칙에 위배되었다거나 같은 법 시행령 제47조 제2항 이 모법의 위임한계를 벗어난 위헌·위법의 규정인지 여부(소극)

[3] 부당행위계산부인의 해당 여부를 판단함에 있어서 구 법인세법 시행령 제47조 제2항 단서 규정이 배제되는지 여부(소극)

[4] 특수관계자가 발행한 후순위사채, 기업어음을 당좌대월이자율보다 높은 수익률(할인율)로 매입한 거래행위가 구 법인세법 시행령 제47조 제2항 단서에 해당하여 부당행위계산부인 대상이 되지 않는다고 본 사례

[1] 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제18조의3 제1항 제3호 , 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제43조의2 제2항 제2호 에 규정된 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 적정한 이자율에 의하여 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함되며, 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다.

[2] 부당행위계산부인에 관한 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제20조 가 포괄위임금지의 원칙에 위배되었다거나 같은 법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 제2항 이 모법의 위임한계를 벗어난 위헌·위법의 규정이라고 볼 수는 없다.

[3] 인정이자 계산에 관한 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 규정은 부당행위계산의 부인에서 파생되는 것으로서 같은 법 시행령 제46조 제2항 제7호 규정의 보완규정으로 해석되는 점, 한편 같은 법 시행령 제47조 는 1991. 12. 31. 대통령령 제13541호로 개정되면서 제1항 에서 저율대여의 경우도 당좌대월이자율로 인정이자를 계산하고, 제2항 에서 법인이 특수관계자에게 금전대여시 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정하였더라도 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 차입금 최고 이자율로 인정이자를 계산하되(본문), 다만 그 거래상대방이 법인 또는 사업을 영위하는 개인인 경우 당좌대월이자율을 차입금 이자율로 보도록(단서) 규정된 점, 이와 같이 같은 법 시행령 제47조 제2항 단서에 거래상대방이 법인 또는 사업을 영위하는 개인인 경우 인정이자 계산의 예외규정을 둔 것은 차입금 최고 이자율을 기준으로 인정이자를 계산하게 되면 특수관계자간의 거래에 있어서 당사자 일방은 항상 인정이자 익금산입을 당하거나 고율의 차용으로 부당행위계산 부인되는 문제를 피하기 위하여 당좌대월이자율 수준의 이자수수를 약정한 경우에는 정상거래로 인정하여 대여법인이나 거래상대방 모두에게 인정이자 계산이나 부당행위계산 부인을 하지 않으려는 데도 그 취지가 있는 것으로 해석되는 점, 그 후 1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정된 구 법인세법 시행령 제89조 제3항 { 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 가 개정된 것이다}에 의하면 ‘ 제88조 제1항 제6호 { 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제46조 제2항 제7호 가 개정된 것이다}의 규정에 의한 금전대여에 있어서 법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우에는 당좌대월이자율을 시가로 하도록’ 규정한 점 등에 비추어 볼 때, 부당행위계산부인의 해당 여부를 판단함에 있어서 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 제2항 단서 규정의 적용이 배제된다고 볼 수는 없다.

[4] 특수관계자가 발행한 후순위사채, 기업어음을 당좌대월이자율보다 높은 수익률(할인율)로 매입한 거래행위가 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 제2항 단서 소정의 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 해당하여 부당행위계산부인 대상이 되지 않는다고 본 사례

[1] 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제18조의3 제1항 제3호 {현행 제28조 제1항 제4호 (나)목 참조}, 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제43조의2 제2항 제2호 (현행 제53조 제1항 참조) [2] 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제20조 (현행 제52조 참조), 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제47조 제2항 (현행 제89조 제3항 참조) [3] 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제20조 (현행 제52조 참조), 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제46조 제2항 제7호 (현행 제88조 제1항 제6호 참조), 제47조 제2항 (현행 제89조 제3항 참조) [4] 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제20조 (현행 제52조 참조), 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제46조 제2항 제7호 (현행 제88조 제1항 제6호 참조), 제47조 제2항 (현행 제89조 제3항 참조)

[1] 대법원 1992. 11. 10. 선고 91누8302 판결 (공1993상, 141) 대법원 2004. 3. 26. 선고 2003두14796 판결 [2] 대법원 2004. 2. 13. 선고 2002두11479 판결 (공2004상, 488) 헌법재판소 2002. 5. 30. 선고 2000헌바81 결정 (헌공69, 467)

삼성물산 주식회사 (소송대리인 법무법인 율촌외 1인)

남대문세무서장 (소송대리인 변호사 진행섭)

서울고법 2005. 6. 10. 선고 2003누13986 판결

원심판결 중 1998 사업연도 법인세 부과처분부분을 파기하고, 그 부분 사건을 서울고등법원으로 환송한다. 원고의 나머지 상고를 기각한다.

상고이유를 판단한다.

1. 업무무관 가지급금에 해당하는지에 관하여

구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법’이라 한다) 제18조의3 제1항 제3호 , 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 법 시행령’이라 한다) 제43조의2 제2항 제2호 에 규정된 ‘업무와 관련 없이 지급한 가지급금’에는 순수한 의미의 대여금은 물론 채권의 성질상 대여금에 준하는 것도 포함되고, 적정한 이자율에 의하여 이자를 받으면서 가지급금을 제공한 경우도 포함된다고 할 것이며, 가지급금의 업무관련성 여부는 당해 법인의 목적이나 영업내용을 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다 ( 대법원 1992. 11. 10. 선고 91누8302 판결 , 대법원 2004. 3. 26. 선고 2003두14796 판결 등 참조).

위 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심이 그 채용증거들을 종합하여 판시와 같이 상사부문, 유통사업부문, 건설사업부문, 의류사업부문을 역점사업으로 하던 종합무역상사로서 1997년 부채비율이 산업평균비율보다 100% 정도 초과하던 원고가 1997. 12. 30. 장기신용은행에 특정금전신탁 400억 원을 예탁하여 특수관계자인 삼성증권 주식회사(이하 ‘삼성증권’이라 한다)가 발행한 400억 원의 후순위사채를 매입하고, 특수관계자인 삼성종합화학 주식회사(이하 ‘삼성종합화학’이라 한다)가 1997. 11. 14.과 1998. 2. 13. 발행한 500억 원의 각 기업어음 및 특수관계자인 삼성에버랜드 주식회사(이하 ‘삼성에버랜드’라 한다)가 1997. 12. 30. 발행한 200억 원의 기업어음을 각 매입한 사실 등을 인정한 다음, 원고가 위와 같이 후순위사채 및 기업어음을 매입한 것은 원고의 목적사업 및 당시 경영상태, 거래형태와 횟수, 삼성증권의 후순위사채 발행 동기 및 사채매입 후의 경영상태, 삼성종합화학과 삼성에버랜드의 당시 재무구조 및 매출증감 추이, 당시 국가적 금융위기로 기업들이 유동성확보에 주력하고 있던 점 등에 비추어 원고가 기타 금융업을 영위한 것으로 보기 어렵고, 오히려 특수관계에 있는 회사들의 유동성위기를 모면하게 하거나 재무구조를 개선하고 시장의 지위를 강화하기 위한 자금의 대여로서 업무와 관련 없이 가지급금을 지급한 것에 해당한다고 판단한 것은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 원고가 상고이유에서 주장하는 바와 같은 업무무관 가지급금에 관한 법리오해 등의 위법이 있다고 할 수 없다.

2. 부당행위계산 부인의 대상인지 여부에 관하여

가. 부당행위계산 부인에 관한 구 법 제20조 가 포괄위임금지의 원칙에 위배되었다거나 구 법 시행령 제47조 제2항 이 모법의 위임한계를 벗어난 위헌·위법의 규정이라고 볼 수는 없으므로 ( 대법원 2004. 2. 13. 선고 2002두11479 판결 , 헌법재판소 2002. 5. 30. 선고 2000헌바81 결정 등 참조), 이 점에 관한 원고의 상고이유는 받아들일 수 없다.

나. 기록에 비추어 살펴보면, 원심이 그 채용증거들을 종합하여 원고와 삼성증권, 삼성종합화학, 삼성에버랜드와 사이에 구 법 시행령 제46조 제1항 소정의 특수관계가 있다고 보고 부당행위계산부인의 대상 여부를 판단한 것은 정당한 것으로 수긍이 가고, 거기에 원고가 상고이유에서 주장하는 바와 같은 심리미진 등의 위법이 있다고 할 수 없다.

다. 구 법 제20조 에서는 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”라고 규정하고 있고, 그 위임에 따라 구 법 시행령 제46조 제2항 에서는 “ 법 제20조 에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.”라고 규정하면서 그 제7호 에서 ‘출자자등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때’라고 규정하고 있다. 또한, 구 법 시행령 제47조 제1항 에서는 “출자자등에게 무상 또는 재정경제부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 ‘당좌대월이자율’이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다.”라고 규정하고, 제2항 에서는 “출자자등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항 의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위 안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만, 특수관계 있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 본다.”라고 규정하고 있다.

위와 같은 인정이자 계산에 관한 구 법 시행령 제47조 규정은 부당행위계산의 부인에서 파생되는 것으로서 구 법 시행령 제46조 제2항 제7호 규정의 보완규정으로 해석되는 점, 한편 구 법 시행령 제47조 는 1991. 12. 31. 대통령령 제13541호로 개정되면서 제1항 에서 저율대여의 경우도 당좌대월이자율로 인정이자를 계산하고, 제2항 에서 법인이 특수관계자에게 금전대여시 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정하였더라도 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 차입금 최고 이자율로 인정이자를 계산하되(본문), 다만 그 거래상대방이 법인 또는 사업을 영위하는 개인인 경우 당좌대월이자율을 차입금 이자율로 보도록(단서) 규정된 점, 이와 같이 구 법 시행령 제47조 제2항 단서에 거래상대방이 법인 또는 사업을 영위하는 개인인 경우 인정이자 계산의 예외규정을 둔 것은 차입금 최고 이자율을 기준으로 인정이자를 계산하게 되면 특수관계자간의 거래에 있어서 당사자 일방은 항상 인정이자 익금산입을 당하거나 고율의 차용으로 부당행위계산 부인되는 문제를 피하기 위하여 당좌대월이자율 수준의 이자수수를 약정한 경우에는 정상거래로 인정하여 대여법인이나 거래상대방 모두에게 인정이자 계산이나 부당행위계산 부인을 하지 않으려는데도 그 취지가 있는 것으로 해석되는 점, 그 후 1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정된 구 법인세법 시행령 제89조 제3항 ( 구 법 시행령 제47조 가 개정된 것이다)에 의하면 ‘ 제88조 제1항 제6호 ( 구 법 시행령 제46조 제2항 제7호 가 개정된 것이다)의 규정에 의한 금전대여에 있어서 법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우에는 당좌대월이자율을 시가로 하도록’ 규정한 점 등에 비추어 볼 때, 부당행위계산 부인의 해당 여부를 판단함에 있어서 구 법 시행령 제47조 제2항 단서 규정의 적용이 배제된다고 볼 수는 없다고 할 것이다.

기록에 의하면, 원고가 1997. 12. 30. 장기신용은행에 특정금전신탁 400억 원을 예탁하고 장기신용은행에게 지시하여 특수관계자인 삼성증권이 발행한 상환기한 1년 6월인 후순위사채 400억 원을 17.26%의 수익률로 매입하였고, 1997. 11. 14.과 1998. 2. 13. 삼성증권의 중개로 특수관계자인 삼성종합화학이 발행한 91일물 기업어음 500억 원과 90일물 기업어음 500억 원 합계 1,000억 원을 각 13.42%의 할인율로 매입하였으며, 1997. 12. 30. 한외종금의 중개로 특수관계자인 삼성에버랜드가 발행한 42일물 기업어음 200억 원을 18%의 할인율로 매입한 사실, 한편 당좌대월이자율은 1996. 1. 1. 이후 연 12%, 1998. 1. 1. 이후 연 20%, 1998. 7. 1. 이후 연 17%, 1998. 10. 1. 이후 연 13%로 각 변경되었고, 원고는 1997. 12. 23. 3년 만기 회사채를 25%의 수익률로 발행한 사실, 피고는 위 매입이 모두 특수관계자에 대한 자금의 저율대여로서 부당행위에 해당한다는 이유로 당좌대월이자율보다 높은 원고의 차입금 이자율을 적용하여 1998 사업연도 인정이자 6,085,887,941원을 익금에 산입하여 이 사건 처분을 한 사실 등을 알 수 있다.

앞서 본 법리와 이러한 사실관계에 비추어 살펴보면, 피고는 삼성증권 발행의 후순위사채, 삼성종합화학 발행의 1997. 11. 14.자 기업어음, 삼성에버랜드 발행의 기업어음(이하 이들을 합하여 ‘이 사건 후순위사채 등’이라 한다)의 매입행위를 구 법 제20조 , 구 법 시행령 제46조 제2항 제7호 소정의 자금의 저율대여로 보고 이 사건 처분을 하였는바 이 사건 후순위사채 등은 상환기한(만기)과 당좌대월이자율보다 높은 수익률(할인율)이 정해져 있는 점, 구 법 시행령 제47조 소정의 인정이자는 무상 또는 저율대여 등을 통한 이자상당액이나 이자상당액과의 차액을 법인이 익금산입하지 아니함으로써 조세부담을 회피하는 것을 규제하는 제도인바 대여법인으로서는 당좌대월이자율보다 높은 이율의 이자수수를 약정하였다면 당좌대월이자율로 약정한 것보다 조세의 감소가 있는 것은 아닌 점, 따라서 특수관계자에 대한 금전대여시 당좌대월이자율 수준의 이자수수를 약정한 경우 이를 정상거래로 보고 구 법 시행령 제47조 제2항 단서 규정에 따라 인정이자가 계산되지 아니하는 데도 그 보다 높은 이율의 이자수수를 약정하였음에도 인정이자가 계산된다는 것은 불합리한 점 등을 고려하면 금전대여자가 당좌대월이자율 이상으로 이자를 수수하기로 약정한 경우는 위 단서 규정의 당좌대월이자율로 약정한 경우에 포함되는 것으로 해석함이 타당하므로, 결국 당좌대월이자율보다 높은 수익률(할인율)로 이 사건 후순위사채 등을 매입한 원고의 거래행위는 구 법 시행령 제47조 제2항 단서 소정의 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 해당한다고 봄이 상당하다 할 것이다.

그럼에도 불구하고, 원심은 원고가 이 사건 후순위사채 등을 매입한 것은 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것으로서 조세부담을 감소시키는 부당행위에 해당한다고 판단한 후 원고의 구 법 시행령 제47조 제2항 단서가 적용되어야 한다는 주장에 대하여 이 사건과 같이 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 위 단서를 그대로 적용하여 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 볼 수는 없다는 이유로 배척하고 말았으니, 이러한 원심판결에는 구 법 및 구 법 시행령상 부당행위계산 부인 규정의 해석·적용에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 할 것이다. 이 점을 지적하는 원고의 상고이유 주장은 이유 있다.

3. 결 론

그러므로 나머지 상고이유 주장에 관한 판단을 생략한 채 원심판결 중 1998 사업연도 법인세 부과처분부분을 파기하고, 그 부분 사건을 다시 심리·판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하며, 원고의 나머지 상고를 기각하기로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.