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판시사항
가. 당초의 과세처분에 대하여 적법한 전심절차를 거쳤다면, 그 위법사유가 공통된 경우에는 증액경정처분에 대하여 취소소송을 제기함에 있어 다시 전심절차를 거칠 필요가 있는지 여부(소극)
나. 부가가치세법시행령 제15조 제1항 제1호 의 규정취지
다. 같은법시행령 제15조 제2항 의 규정취지
라. 민사소송법상의 자백에 관한 법칙이 행정소송에도 적용되는지 여부(적극)
판결요지
가. 과세처분이 있은 후에 증액경정처분이 있으면 당초의 과세처분은 경정처분에 흡수되어 독립적인 존재가치를 상실하므로 전심절차의 경유 여부도 그 경정처분을 기준으로 판단하여야 할 것이지만, 그 위법사유가 공통된 경우에는 당초의 과세처분에 대하여 적법한 전심절차를 거친 이상 전심기관으로 하여금 기본적 사실관계와 법률문제에 대하여 다시 검토할 수 있는 기회를 부여하였다고 볼 수 있을 뿐만 아니라, 납세의무자에게 굳이 같은 사유로 증액경정처분에 대하여 별도의 전심절차를 거치게 하는 것은 가혹하므로 납세의무자는 그 경정처분에 대하여 다시 전심절차를 거치지 아니하고도 취소를 구하는 행정소송을 제기할 수 있다.
나. 부가가치세법 제6조 제2항 에 의한 같은법시행령 제15조 제1항 제1호 가 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 자기의 면세사업을 위하여 사용 또는 소비하는 경우에 이를 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 부가가치세는 최종 소비자에게 전가가 예정된 간접소비세인데, 과세사업을 위하여 생산 또는 취득함으로써 그 매입세액을 공제받은 재화를 면세사업에 전용하는 경우에는 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세의 전가가 중단되므로, 이러한 경우의 사업자를 최종소비자의 지위에 있는 것과 마찬가지로 봄으로써 부가가치세의 기본구조를 유지하고, 아울러 다른 면세사업자는 그와 같은 재화를 공급받는 데 부가가치세를 부담하므로, 그 사이에 과세의 형평을 유지하기 위한 데 있다.
다. 같은법시행령 제15조 제2항 이 직접 판매할 목적으로 재화를 다른 사업장에 반출하는 것에 대하여 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 사업장 과세의원칙에 따라 과세거래를 용이하게 파악하고, 납세자의 자금부담을 완화시켜주려는 데에 있는 점에서 면세사업전용에 대한 자가공급의 의제와는 그 취지가 크게 다르다.
라. 행정소송에서도 원칙적으로 변론주의가 적용되고, 행정소송법 제8조 제2항 에 의하여 민사소송법 제261조 가 규정하는 자백에 관한 법칙이 적용된다.
참조조문
가. 행정소송법 제18조 나.다. 부가가치세법 제6조 제2항 , 같은법시행령 제15조 라. 행정소송법 제8조 제2항 , 민사소송법 제261조
원고, 상고인 겸 피상고인
한성기업 주식회사 소송대리인 변호사 김홍근
피고, 피상고인 겸 상고인
영도세무서장
주문
원심판결 중 원고패소부분을 파기하고 이 부분 사건을 부산고등법원에 환송한다.
피고의 상고를 기각한다.
상고기각부분의 상고비용은 피고의 부담으로 한다.
이유
상고이유를 본다.
1. 피고 소송수행자의 상고이유에 대하여
(1) 과세처분이 있은 후에 증액경정처분이 있으면 당초의 과세처분은 경정처분에 흡수되어 독립적인 존재가치를 상실하므로 전심절차의 경유 여부도 그 경정처분을 기준으로 판단하여야 할 것이지만, 그 위법사유가 공통된 경우에는 당초의 과세처분에 대하여 적법한 전심절차를 거친 이상 전심기관으로 하여금 기본적 사실관계와 법률문제에 대하여 다시 검토할 수 있는 기회를 부여하였다고 볼 수 있을 뿐만 아니라, 납세의무자에게 굳이 같은 사유로 증액경정처분에 대하여 별도의 전심절차를 거치게 하는 것은 가혹하므로 납세의무자는 그 경정처분에 대하여 다시 전심절차를 거치지 아니하고도 취소를 구하는 행정소송을 제기할 수 있다 고 할 것이다( 당원 1990.10.12. 선고 90누2383 판결 ; 1990.8.28. 선고 90누1892 판결 각 참조).
기록에 의하면, 이 사건 재경정처분은 원고가 이미 적법한 전심절차를 거친 1990.8.21.자 증액경정처분에 의한 세액을 다시 증액한 재경정처분으로서 이 사건 선박의 자가공급에 따라 그 가액을 과세표준에 산입하는 것을 내용으로 하고 있는 점에서 경정처분의 내용과 공통되고, 그에 대하여 원고가 내세우는 위법사유도 공통됨을 알 수 있으니, 이 사건 재경정처분에 대하여 별도의 전심절차를 거치지 아니하고도 그 취소를 구할 수 있다고 할 것이므로, 같은 취지의 원심판단은 정당하고, 거기에 소론과 같은 심리미진이나 법리오해의 위법이 없다.
(2) 부가가치세법(이하 법이라 한다) 제6조 제2항 에 의한 같은법시행령(이항 영이라 한다) 제15조 제1항 제1호 가 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 자기의 면세사업을 위하여 사용 또는 소비하는 경우에 이를 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 부가가치세는 최종 소비자에게 전가가 예정된 간접 소비세인데, 과세사업을 위하여 생산 또는 취득함으로써 그 매입세액을 공제받은 재화를 ( 법제17조 제1항 참조) 면세사업에 전용하는 경우에는 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세의 전가가 중단되므로, 이러한 경우의 사업자를 최종소비자의 지위에 있는 것과 마찬가지로 봄으로써 부가가치세의 기본구조를 유지하고( 당원 1990.10.12. 선고 90누2598 판결 참조), 아울러 다른 면세사업자는 그와 같은 재화를 공급받는데 부가가치세를 부담하므로( 법제17조 제2항 제4호 참조), 그 사이에 과세의 형평을 유지하기 위한 데 있다 고 하겠고, 이 사건 선박의 경우에는 과세사업에 공할 선박이라는 이유로 조세감면규제법 제74조 제2항 제3호 에 의하여 그 수입에 대하여 부가가치세가 면제되었지만, 그후 면세사업에 전용되면 과세사업의 지원을 위하여 수입에 대하여 면세한 위 조항의 취지에 어긋나게 되고, 다른 면세사업자가 수입하는 경우에 부가가치세가 부과되는 것( 법제1조 제1항 제2호 참조)과의 사이에 과세의 형평을 유지할 필요가 있는 점에서 앞서 본 영제15조 제1항 제1호 가 규정되었다고 할 것이다.
반면에, 영 제15조 제2항 이 직접 판매할 목적으로 재화를 다른 사업장에 반출하는 것에 대하여 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 사업장 과세의 원칙( 법제4조 제1항 )에 따라 과세거래를 용이하게 파악하고, 납세자의 자금부담을 완화시켜 주려는 데에 (예컨대, 공급으로 보지 아니하면 제조장에서는 매입세액을 환급받고, 직매장에서는 매출세액을 납부하여야 하는데, 그 환급에는 상당한 기간이 소요되지만, 공급으로 보면 제조장과 직매장 모두 각 그 매출세액에서 매입세액을 공제받아 그 차액만큼만 납부하게 되어 자금부담이 줄어들게 된다) 있는 점에서 면세사업전용에 대한 자가공급의 의제와는 그 취지가 크게 다르다 고 본다.
이 사건 과세처분은 과세사업용 자산인 이 사건 선박이 면제사업에 일부 전용됨으로써 자가공급된 것이라는 이유로 영(1990.12.31. 대통령령 제13199호로 개정되기 전의것) 제49조 제2항 제2호 에 의하여 그 자가공급분에 해당하는 가액을 과세표준에 산입한 것이므로, 그 자가공급가액을 산정함에 있어서는 면세전용비율의 파악을 위하여 이 사건 선박을 사용하여 잡은 참치의 총공급가액과 그중 면세공급가액을 심리, 확정하여 할 것이지만, 그 전제로서 이 사건 선박이 자가공급된 재화인지 여부는 영제15조 제1항 제1호 의 취지와 내용에 따라 원고의 사업내용과 관련한 이 사건 선박의 용도를 기준으로 판단하여야 할것이다.
그런데, 원심은 이 사건 선박의 자가공급여부와는 직접적인 관련도 없고, 취지도 다른 영 제15조 제2항 을 근거로 이 사건 선박을 사용하여 잡은 참치의 이동만을 따져 통조림제조용 원료로 원고의 울산공장에 반출한 것은 위 조항 소정의 재화의 공급이 아니라는 이유만으로, 그 부분의 참치에 관한 한 이 사건 선박이 면세사업에 전용된 것이 아니라고 보아 그 참치의 가액을 면세공급가액에 포함시킬 수 없다고 판단하였으니, 원심판결은 선박의 자가공급 여부에 대한 판단기준을 그르쳐 이유를 다 갖추지 못한 위법이 있다고 아니할 수 없다.
그러나, 원심이 확정한 사실에 의하면, 원고는 이 사건 선박을 이용하여 잡은 참치의 일부를 자신의 울산공장으로 반출하여 통조림제조의 원료로 소비하였다는 것이고, 갑 제3호증의 1, 2의 기재와 원심증인 소외인의 증언에 의하면, 원고는 원양어업 외에 수산물의 제조, 가공, 도매업도 그 목적사업으로 하여 위와 같이 가공, 제조한 통조림을 모두 판매한 사실을 알 수 있는바, 위와 같은 참치의 포획으로부터 통조림의 제조, 판매에 이르는 일련의 전체과정을 실질적으로 보면, 이 사건 선박은 통조림의 제조과정에 필요한 원료의 획득, 운반의 수단에 불과하여 원고의 과세사업인 통조림의 제조, 판매업을 위하여 사용된 재화라고 봄이 상당하고, 따라서 통조림제조의 원료로 반출된 참치에 관한 한 이 사건 선박이 면세사업에 전용된 것은 아니어서 그 참치의 가액은 과세공급가액에 포함될 뿐, 면세공급가액에 포함될 수는 없다고 하겠으므로, 위 원심판단의 결론 자체는 정당하다고 하겠다.
그리고, 본래의 의미의 공급이 아닌 사업장간의 재화의 이동은 영 제15조 소정의 자가공급에 해당되지 아니하는 한 재화의 공급으로 볼 수가 없으므로, 비록 원고가 이 사건 선박을 사용하여 잡은 참치의 일부를 가공하지 아니한 상태에서 독립된 사업장인 원고의 울산공장으로 반출하였지만, 그것은 앞서 본 바와 같이 과세사업인 통조림제조용 원료로 반출한 것이어서 그 반출 자체가 재화의 공급으로 되는 것은 아니고, 통조림으로 판매공급될 때에 비로소 과세거래인 공급으로 될 뿐이니, 부가가치세가 사업장 별로 과세된다는 점과 미가공 수산물을 국내에 공급하는 것은 면세포기의 대상이 아니라는 점을 근거로 울산공장으로 반출한 참치의 가액이 면세공급가액에 포함된다는 소론은 독자적인 견해에 불과하다.
(3) 앞서 본 바와 같이 증액경정처분의 경우에는 선행 과세처분이 그 경정처분에 흡수되어 독립적인 존재를 상실하므로 취소대상인 처분도 그 경정처분으로 특정하여야 할 것인바, 이 사건 과세처분은 1990.8.21자 증액 경정처분에 대한 1991.2.5.자 증액 재경정처분임에도 불구하고, 원심은 원고의 잘못된 청구취지를 바로 잡지 아니한 채, 위 증액경정처분의 일부와 증액재경정처분의 전부를 취소한다고 판결하였으니, 원심판결에는 증액경정처분의 법리를 오해한 위법이 있다고 하겠으나, 과세처분 취소소송의 소송물은 당해 과세처분에 의한 세액의 객관적 존부이고, 원심판결의 취지는 이 사건 증액재경정처분에 의한 세액 중 원심이 인정한 세액을 초과하는 부분을 취소하는 취지로 못볼 바 아니어서 원심판결의 위와 같은 법리오해가 판결의 결과에까지 영향을 미친 것은 아니라고 할 것이다. 결국 피고의 상고논지는 모두 이유 없다.
2. 원고 소송대리인의 상고이유에 대하여
행정소송에서도 원칙적으로 변론주의가 적용되고, 행정소송법 제8조 제2항 에 의하여 민사소송법 제261조 가 규정하는 자백에 관한 법칙이 적용된다 고 함은 당원의 확립된 판례( 1992.2.25. 선고 91누5297 판결 ; 1991.1.29. 선고 90누5054 판결 ; 1991.5.28. 선고 90누1854 판결 각 참조)인데 기록에 의하면, 피고는 원심 제1차 변론기일에서 진술한 답변서와 제3차 변론기일에 진술한 준비서면으로 이 사건 선박의 1989년도 제2기분 총공급가액은 금 2,505,872,447원이라 주장하고 있고, 원고도 원심 제2차 및 제3차 변론기일에서 진술한 각 그 준비서면에서 피고의 위 주장사실을 인정하면서 다만, 위 총공급가액 중 자기의 울산공장으로 반출한 참치의 가액은 면세공급가액이 아니라고 다투고 있을 뿐이므로, 위 총공급가액에 관한 한 당사자 쌍방의 진술이 일치되어 자백이 성립하였다고 할 것이다.
그런데, 원심은 이 사건 선박이 통조림의 제조에 직접 사용된 것은 아니라는 이유로 위 총공급가액 중 울산공장으로 반출된 참치의 가액을 제외함으로써 이 사건 선박의 총공급가액을 위 자백내용과 달리 인정한 후, 그 금액을 기초로 이 사건 선박의 자가공급가액을 산출하고 있으므로, 원심판결은 자백의 법리를 오해한 위법이 있고, 그것이 판결의 결과에까지 영향을 미쳤음이 명백하다.
따라서 원고의 상고논지는 이유 있다.
3. 그러므로 피고의 상고는 이유 없어 이를 기각하고, 이 부분 상고비용은 패소자인 피고의 부담으로 하며 원고의 상고는 이유 있어 원심판결 중 원고의 패소부분을 파기하고, 원심으로 하여금 다시 심리하도록 하기 위하여 위 부분의 사건을 원심법원으로 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.