선주가 원고회사의 선박제품을 사용할 경우 원고가 지급하는 수수료가 접대비인지 판매부대비용인지 여부 및 그 귀속시기

이 사건 수수료가 직접 거래상대방인 조선사가 아닌 선주에게 지급되었다는 사정만으로이 사건 수수료의 지급 목적이 단순히 사업관계자들 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위한 것이라고 볼 수없고, 그 귀속시기는 권리의무가 확정된 수수료를 지급하기로 약정하는 때임

법인세법 제19조(손금의 범위)

2018구합21409 법인세부과처분취소

JJ 주식회사

BB세무서장

2019. 04. 05.

2019. 05. 24.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

주문과 같다.

가. 원고는 보호피막 페인트, 유성수지 페인트 및 기타 부식방지재료 제조・판매 등

을 영위하는 외국인 투자법인[KKK 주식회사 50% 지분, 노르웨이 소재 YYY 50% 지분]이다.

나. 원고는 국내 조선회사에 선박건조를 발주하는 선주들과 사이에 선주들이 국내조선회사에 발주한 선박에 대하여 원고의 페인트를 사용하도록 지정하여 국내 조선회사에 납품되는 경우 선주들에게 약정한 수수료(총 가격이나 매출의 약정비율 해당금액)를 조선소에서 선주에게 인도된 날로부터 60일 이내에 지급하기로 하는 내용의 계약을 체결하였다(이하 '이 사건 수수료 계약'이라 한다).

다. 원고는 아래 표 기재와 같이 이 사건 수수료 계약에 따라 선주들에게 약정한수수료 채무를 미지급금으로 관련 매출이 발생한 연도의 비용으로 산입하고, 당기에실제로 지급된 선주 수수료는 미지급금에서 차감하는 방식으로 회계처리하여 법인세를 신고하였다.

라. 부산지방국세청장은 원고를 대상으로 법인세 통합조사를 실시한 결과, 원고가2010년부터 2014년까지 이 사건 수수료 계약에 따라 선주들에게 지급한 수수료와 관련하여 이를 판매부대비용이 아니라 특정 선주에게 지급되는 사례금으로서 접대성 경비에 해당한다고 판단하였다. 이에 따라서 ① 원고가 각 과세기간에 해당하는 미지급금으로 비용 처리한 이 사건 수수료 계약에 따른 수수료 채무를 소득세법 시행령 제106조 제1항 제2호에 따라 사내유보 처리하여 손금불산입하고, 위 미지급금 중 당해 과세기간에 실제로 원고가 지출한 금액만을 손금산입한 후, ② 그 중 각 과세기간에 이 사건 수수료계약에 따라 해외선주들에게 실제 지급된 선주수수료 중 아래 표 기재와 같이 접대비 한도를 초과한 부분인 합계 23,630,720,282원(이하 '이 사건 수수료'라 한다)은 손금불산입 처리하여 원고에게 법인세를 부과하도록 통보하였다.

마. 이에 따라 피고는 2016. 3. 21. 원고에 대하여 별지 1 '부과처분 내역' 기재와같이 2010년도 내지 2014년도 각 법인세 및 일반과소신고가산세, 납부불성실가산세를 경정하여 부과하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

바. 이에 원고는 불복하여 2016. 6. 9. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2018. 1. 11. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 갑 제3호증, 을 제1호증(가지번호 있는것은 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법여부에 대한 판단

가. 당사자의 주장

1) 원고의 주장

가) 이 사건 수수료의 접대비 해당 여부

이 사건 수수료는 원고가 선주승인조건부 제품을 조선사에 공급함에 있어 선주의 승인을 받기 위하여 입찰시 선주에게 제품의 견적서와 함께 제시하는 선주혜택사항의 일부를 구성하여 선주의 부품 선정에 직접적인 영향을 미쳐 제품의 판매에 기여하는 것으로, 사업상 원활한 거래관계를 위해 지출되는 접대비로 볼 수는 없는바, 이 사건 수수료는 원고의 사업과 관련하여 지출된 '판매부대비용'으로 일반적으로 용인되는 통상적인 범위 내의 비용이므로, 손금산입대상으로 보아야 한다.

나) 선주수수료의 비용 귀속 시기

원고가 각 선주에게 약정한 선주수수료는, 원고가 최초에 법인세 신고한 바와 같이, 계약한 선박이 건조되는 기간에 걸쳐 작업진행률(당해계약에서 원고가공급하기로 한 페인트의 총 매출액에서 실제 공급하여 매출이 실현된 매출액의 비율)에 따라 과세기간에 인식되는 매출원가에 대응되는 비율만큼이 비용으로 인식되어야 함에도, 원고가 작업진행률에 따라 각 과세기간에 비용으로 인식하여 신고한 선주수수료 채무를 일괄적으로 사내유보 설정하여 손금불산입하고, 이 사건 수수료 중 실제로지급된 금액만을 손금산입한 것은 부당하다.

다) 2010년도 미지급금 비용항목의 오류

특히 원고가 피고의 2010년도 법인세를 산정함에 있어 미지급금으로써 사내유보 설정한 0,000,806,423원은 2010년도 이전의 사업연도에 인식된 미지급비용 전부가 누적된 것임에도 위 금액 전부를 손금불산입한 것은 부당하다.

라) 가산세를 부과하지 않을 정당한 사유

선주수수료는 법인세법상 접대비가 아니라 판매부대비용으로서 전부 손금에 산입 것이 선행사건의 판결인 점, 원고가 제공하는 "선박용 페인트"는 "용역제공"에 해당하여 이 사건 수수료는 "작업진행률"에 따라 손금에 산입되는 것이 법인세법 및 같은 법 시행령, 시행규칙의 규정 취지에 부합하는 점 등을 고려하면, 이 사건 처분의 취지와 같이 원고가 이를 접대비로 보아 한도를 초과하는 부분은 손금으로 인식하지 아니함과 동시에 그 귀속시기를 현금 지출 시로 하여 각 사업연도에 법인세 신고를 할 것을 기대하기 어려운바, 원고에게 그 의무이행을 기대하기 어려운 사정이 있으므로 이 사건 처분 중 가산세 부과처분 부분은 위법하다.

2) 피고의 주장

가) 이 사건 수수료의 접대비 여부에 관하여

이 사건 수수료는 ① 원고의 신조 선박용 페인트 전체 매출액 중 51.3%에 한하여만 지급되고, 나머지 매출에 대하여는 지급되지 않았을 뿐만 아니라, 국내선주사에게는 지급되지 않아 선주수수료 지급의 상관행이 존재한다고 보기 어렵고, ② 국내선주사에게는 지급되지도 않으면서 일부 선주회사와 별도의 계약을 체결하여 내부적인 지급기준 설정도 없이 임의적으로 정하여 적게는 매출액의 0%부터 많게는 00.0%까지 그 편차가 클 뿐만 아니라, 그 평균이 매출액의 0%에 이르러 액수가 적지 않아 통상성과 경제적 합리성이 없으며, ③ 원고는 선주혜택과 제품하자보증을 독립적으로 정하였을 뿐만 아니라, 총선주혜택률이 일정하지 않아 선주혜택내역의 각 항목과 이 사건 수수료가 상관관계가 있다거나, 상호대체적인 관계에 있다고 볼 수 없다.

따라서 이 사건 선주수료는 원고가 선주의 중요도를 고려하여 거래성사를 위해 선택적으로 지급한 사례금으로 접대비에 해당한다.

나) 선주수수료가 비용으로 귀속되는 시기에 관하여

통상의 선주혜택 계약서의 기재에 의하면, 선박이 인도된 후 선주의 요청이 있는 때에 비로소 지급의무가 발생하므로, 권리의무 확정주의에 따라 계약상 지급하기로 한 날이 그 귀속시기가 되는 것일 뿐만 아니라, 특히 이 사건 수수료는 접대비에 해당하므로, 실제 지급한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입하는 것이 타당하므로, 이 사건 처분은 적법하다.

다) 2010년도 미지급금 비용항목의 오류에 관하여

세무조사 당시 원고가 제출한 회계전표에 따르면, 원고가 2010년에 선주수수료를 미지급비용으로 계상한 금액이 0,000,806,423원인 것을 확인할 수 있고, 피고는 원고가 2010년 귀속 미지급비용으로 계상한 금액만을 손금불산입한 것으로 이는2010년 이전 사업연도에 인식된 미지급비용과는 무관하다.

라) 예비적 처분사유 추가(비선주회사에 대한 송금 부분)

선주수수료가 접대비가 아닌 판매부대비용으로 비용 처리되어야 한다고 하더라도, 이 사건 수수료 중 다음과 같은 부분들은 선주수수료로 지급된 것이 아니라 원고가 가공경비로서 지급의무 없이 자금을 사외유출한 것이므로, 합계 7,685,105,244원은 손금불산입되어야 한다.

(1) 원고는 2010년에서 2012년에 걸쳐 별지 2 '△△ 지급부분' 기재와 같이 선주회사가 아닌 △△ 주식회사(이하 '△△'라고만 한다)에게 9회에 걸쳐 합계 402,588,951원(부가세 포함)을 지급하였는데, △△의 규모 등을 고려하면 △△가 원고에게 국내 선주들에 대하여 기자재 공급을 알선하였고 선주수수료 및 알선수수료를 지급하였다고 보기 어려운바, 원고는 이 부분 금액을 사외 유출한 것이므로 손비에 해당하지 않는다.

(2) 원고는 2010년에서 2012년에 걸쳐 별지 3 '▽▽ 지급부분' 기재와 같이 ▽▽에게 22건 합계 0,000,224,984원을 송금하였는데, 이는 스위스를 소재지로 하는 동명의 해운선사와는 별개의 페이퍼컴퍼니에 불과하므로, 위 ▽▽에 지급된 금액은 선주수수료로 지급된 것이 아니라 사외유출된 것이므로 손비에 해당하지 않는다.

(3) 원고가 별지 4 '해외관계사 지급부분' 기재와 같이 해외 관계사인 YYY에게 송금한 24건 합계 2,549,291,309원은 선주수수료를 지급한 것이 아니라, 원고의 해외투자자인 YY의 해외 자회사에게 변칙적으로 송금하여 사외유출한 것이므로 손비에 해당하지 않는다.

나. 관계 법령

별지 5 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건 수수료의 접대비 해당 여부

가) 관련법리

(1) 구 법인세법(2014. 12. 23. 법률 제12850호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 내지 제28조 및 시행령 제19조 등의 내용, 형식 및 취지들을 종합하면, 구 법인세법과 시행령은 손금의 범위를 완결적으로 규정한 것이 아니라 그 범위를 예시하여 포괄적으로 규정하면서, 그 특례규정으로서 손금불산입과 손금산입의 각 사항을 열거하고 있으므로, 원칙적으로 법인의 순자산을 감소시킨 거래로 발생하는 손비의 금액은 구 법인세법이나 시행령에서 손금불산입할 것으로 열거되어 있지 않은 한 손금이 된다고 보아야 한다(대법원 2009. 6. 23. 선고 2008두7779 판결 참조). 따라서 법인세부과처분취소소송에서 어떠한 항목의 비용을 손금에 산입할 지 여부가 문제 되는 경우에는 그 비용이 구 법인세법 제19조 제1항 및 제2항이 정한 손비에 해당하지 않는다든지, 손비에는 해당하나 구 법인세법 제19조의2부터 제28조까지 정한 손금불산입 항목 중 어느 하나에 해당함을 과세처분취소소송에서 과세요건 사실에 관한 입증책임을 지는 과세관청이 주장ㆍ입증하여야 한다.

(2) 또한 구 법인세법 제25조 제1항, 제5항 규정의 문언 내용과 취지 등에 비추어 보면, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 사람들이고 지출의 목적이 접대 등 행위에 의하여 사업관계자들과 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 있는 것이라면 그 비용은 접대비라고 할 것이지만, 법인이 수익과 직접 관련하여 지출한 비용은 섣불리 이를 접대비로 단정하여서는 아니된다(대법원 2012. 9. 27. 선고 2010두14329 판결 참조).

나) 선박기자재 공급 거래과정의 개요

갑 제5호증 내지 갑 제8호증, 갑 제14호증, 갑 제15호증, 을 제8호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 신조 선박에 관한 선박기자재 공급의 거래과정이 아래와 같이 이루어진다는 사실을 인정할 수 있다.

(1) 조선사는 선박제조에 필요한 선박기자재를 구매하기 위하여 제조사로부터 제품 공급조건에 관한 견적서를 받은 다음, 선박의 주요 기자재의 경우 기자재 별로 몇 가지 제조사 범위(선주가 결정권을 가진 선박기자재별 제조사 범위를 이른바'Makers List'라고 한다)를 특정하여 선주로 하여금 선택할 수 있도록 하고, 선주가 승인하는 제품을 공급받아 선박 제조에 사용하고 있다.

(2) 조선사가 선박기자재를 공급받으면서 선주의 승인을 받는 이유는 선박의 중요 기자재가 선박의 성능 및 내구성에 미치는 영향이 큰 데 비하여 조선사의 선박에 대한 하자담보기간(대체로 선박인도일로부터 1~2년)이 짧으므로 조선 계약시 선주가 중요 선박기자재에 대한 선택권[이른 바 '오너옵션(Owner option)', 선박구매자와 조선회사가 선박건조에 관한 계약을 체결하면서 선박건조에 공급되는 부품에 대하여 어느 회사의 제품을 사용할 것인지를 선박구매자가 선택할 수 있는 권리]을 가지도록 정하는 것이 조선업계의 관행으로 굳어졌다.

"(3) 위와 같이 선박기자재 제조사가 조선사에 제품을 공급함에 있어 조선사에 견적서를 송부하는 외에 추가로 선주와의 협의를 거쳐 선주에게 매출액의 일정률에 의한 수수료 제공, 예비부품 제공, 보증기간 연장 등으로 구성되는 선주혜택내역(OBP, Owner's Benefit Package)을 선주에게 제시하면, 선주는 조선사로부터 전달받은 제품의 견적내용과 제조사로부터 받은 선주혜택내역을 종합하여 최종적으로 구매할 제품을 결정하여 조선사에 통보하며, 조선사는 선주가 결정한 제품의 제조사에 발주서를 발송하여 제조사와 제품공급계약을 체결한다.", "(4) 공급사로 결정된 제조사는 선주에게 제시하였던 선주혜택내역을 내용으로 하여 선주와 사이에 선주혜택계약서(Owner's Benefit Agreement)를 작성하고 선주의 청구에 따라 선주의 계좌로 선주수수료를 송금한 후 이를 수수료 계정에 계상한다.",다) 구체적 판단

앞에서 본 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위와 같은 인정 사실과 앞에서 본 각 증거, 갑 제14호증 내지 갑 제17호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 이 사건 수수료가 그 직접 거래상대방인 조선사가 아닌 선주에게 지급되었다는 사정만으로 이를 접대비로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 이 사건 수수료의 지급 목적이 단순히 사업관계자들 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위한 것이라고 볼 수도 없다. 결국 이 사건 수수료는 판매부대비용으로서 손금에 해당한다고 봄이 타당하므로 이 사건 수수료가 접대비에 해당한다는 전제에서 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

(1) 앞에서 본 바와 같이 선주로 하여금 중요 선박기자재 제조사에게 직접 하자담보책임을 묻도록 할 필요성에 따라 선주와 선박기자재 제조사간 선주혜택계약을 체결하게 되는데, 이러한 계약의 목적이나 경제적 합리성을 넉넉히 수긍할 수 있어서 그 효력을 부정할 이유도 없을 뿐만 아니라 선박기자재를 납품하기 위하여 선주와의 협상을 통한 승인을 얻는 것은 선박기자재 공급업계의 관행으로 보인다. 이와 관련하여 피고는 원고의 신조 선박용 페인트 전체 매출액 중 51.3%에 한하여만 선주 수수료가 지급되었을 뿐만 아니라, 국내선주사에게는 선주 수수료가 지급되지 않아 선주수수료 지급의 상관행이 존재한다고 볼 수 없다고 주장하나, 선박 기자재 제조사로서는 신조 선박에 제품을 공급하기 위해서 선주에게 선주혜택내역을 제시할 필요성이 충분하고 그러한 관행이 존재한다고 보이는 점, 선주 수수료는 제조사가 선주의 선택을 받기 위한 유인으로써 여러 가지 선주혜택과 함께 선주에게 제시되는데 금전을 지급한다는 부분 외에는 다른 선주혜택과 본질적인 차이가 있다고 보기 어려운 점, 원고가 AA해운, AA상선 등의 국내 선주회사에도 선주 수수료를 지급한 것으로 보이는 점, 기자재 제조사와 선주 사이에는 다양한 협상의 여지가 있어 선주혜택의 내용이나 수수료 지급액 등은 개별적인 경우에 따라 얼마든지 달라질 여지가 있는 점 등에 비추어 보면, 선주혜택계약의 일부로써 선주수수료 지급을 약정하는 관행이 존재함을 넉넉히 수긍할 수 있다.

(2) 선주혜택은 무상보증기간의 연장, 예비부품의 공급, 선주 수수료의 지급 등의 항목으로 구성되고, 어떤 항목을 어떻게 구성할 것인지는 선주의 선호도에 따라 결정되며, 각 항목은 상호대체적인 관계에 있다. 앞서 본 바와 같은 선주혜택계약의 취지 및 그 내용에 비추어 보면 선주혜택계약은 선박기자재의 하자에 관한 하자담보책임의 내용을 정하는 계약으로서 이에 기하여 지급하는 현금은 하자보수비의 선지급으로 볼 수도 있다. 피고는 원고가 지급한 이 사건 수수료의 지급비율이 상대방에 따라 편차가 심하고, 총선주혜택률(매출액 대비 선주수수료와 나머지 선주혜택을 종합한 선주혜택총액)도 0.0%〜00.0%로 일정하지 않다는 점을 지적하며 다른 선주혜택과 상호대체의 관계에 있지 않다고 주장하나, 기자재 제조사와 선주 사이에는 다양한 협상의 여지가 있어 선주혜택의 내용이나 수수료 지급액 등은 개별적인 협의에 따라 달라질 수 있는 점, 경영상의 판단에 따라 제조사가 조금 더 손해를 감수하면서까지 공급하여야 하는 경우도 발생할 수 있는 점 등에 비추어 보면, 반드시 선주수수료 및 총 선주혜택률이 상대 선주회사와는 무관하게 일정하여야 한다고 볼 만한 근거가 없다.

(3) 선박기자재 제조업체 등은 해외선주에게 이 사건 수수료를 지급하지 아니할 경우 조선사에 대한 매출 자체가 어려워질 것으로 보이는바, 선주수수료는 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련된 비용에 해당한다고 봄이 타당하다.

(4) 이 사건 수수료를 제공받지 아니하는 선주들도 자신의 선호도에 따라 원고로부터 이 사건 수수료와 대체적인 관계에 있는 무상보증기간의 연장, 예비부품의 공급 등의 항목으로 구성된 선주혜택을 부여받고 있고, 피고도 이 사건 수수료와 대체적인 관계에 있는 무상보증기간의 연장, 예비부품의 공급 등에 대해서는 손금으로 인정하고 있다.

(5) 이 사건 수수료는 원고와 선주 사이의 선주혜택계약에 따라 지급되는 것으로 미지급 시 선주가 이행청구를 할 수 있으므로, 단순히 발주대가에 따른 혜택 또는 사례금이 아니라 지출의무 있는 비용에 해당한다고 봄이 타당하다.

(6) 법인세가 원칙적으로 다른 법률에 의한 금지의 유무에 관계없이 담세력에 따라 순소득을 대상으로 부과되어야 하는 점 등에 비추어 볼 때, 심지어 위법 소득을 얻기 위하여 지출한 비용이나 지출 자체에 위법성이 있는 비용이라도 그 손금산입을 인정하는 것이 사회질서에 심히 반하는 등의 특별한 사정이 없는 한 손금으로 산입함이 타당한데(앞서 든 2008두7779 대법원 판결 참조), 선주혜택계약에 따라 선주에게 현금 내지 수수료를 지급하는 것이 지출 자체에 위법성이 있다거나 사회질서에 반한다고도 보기 어렵다.

2) 예비적 처분사유에 대한 판단

가) 관련 법리

(1) 행정처분의 취소를 구하는 항고소송에 있어서는 실질적 법치주의와 행정처분의 상대방인 국민에 대한 신뢰보호라는 견지에서 처분청은 당초 처분의 근거로 삼은 사유와 기본적 사실관계에 있어서 동일성이 인정되는 한도 내에서만 새로운 처분사유를 추가하거나 변경할 수 있을 뿐, 기본적 사실관계와 동일성이 인정되지 않는 별개의 사실을 들어 처분사유로 주장하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2004. 2.13. 선고 2001두4030 판결 등 참조).

(2) 과세처분취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이므로 과세관청으로서는 소송 도중이라도 사실심 변론종결시까지는 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환・변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2001. 8. 24. 선고 2000두4873 판결 등 참조)

나) 판단

(1) 피고는 이 사건 소송 계속 중 앞에서 본 바와 같이 이 사건 수수료 중 일부는 이 사건 수수료 계약에 따라서 선주에게 지급된 것이 아니라, 원고가 지급의무 없는 금원을 △△, ▽▽, 해외 관련사에게 지급함으로써 사외유출한 것이거나 가공거래로 회사자금을 불법유출한 것이기 때문에 법인세법상의 손비에 해당하지않는다는 처분사유를 예비적으로 추가한다고 주장하고 있다.

(2) 앞에서 본 법리에 비추어 이 사건에서 살피건대, 부산지방국세청은 원고를 대상으로 법인세 통합조사를 실시한 결과, 원고가 2010년부터 2014년까지 이 사건 수수료 계약에 따라 선주들에게 지급한 수수료를 확인한 다음 이를 특정 선주에게 지급되는 사례금으로서 접대성 경비에 해당한다고 판단하였고[세무조사 과정에서도 피고가 예비적 처분 사유로 주장하였던 위와 같은 부분과 관련하여 회사자금의 불법유출을 의심하여 심도 있는 조사를 벌였으나 이를 밝혀내지 못한 채 선주수수료로 지급된 것으로 판단한 것으로 보인다], 피고는 이러한 세무조사결과를 토대로 이 사건 수수료가 이 사건 수수료계약에 의한 선주수수료로써 선주들에게 지급되었다는 사실을 전제로 위 선주수수료는 법인세법상의 손비에는 해당하지만 그 성격이 접대비에 해당하여 과세기간별로 법인세법 및 그 시행령에서 정한 한도를 초과한 부분을 손금 불산입하여 이 사건 처분을 하였다.

(3) 그러나 피고가 이 사건에서 예비적인 처분사유로 추가한 내용은 이 사건 수수료가 이 사건 수수료계약에 따라서 선주에게 지급된 것이 아니라 원고의 매출과는 무관하게 선주사가 아닌 △△, ▽▽, 해외 관련사에게 아무런 원인도 없이 가공경비로 지급되어 사외유출된 것이므로 원고의 손비 자체에도 해당하지 않는다는 것으로서, 이는 당초 이 사건 수수료가 이 사건 수수료계약을 토대로 선주들에게 지급된 것임을 전제로 이루어진 이 사건 처분과 기본적 사실관계의 동일성이 인정된다고 보기 어렵다. 따라서 피고의 예비적 처분사유 추가는 허용할 수 없다.

(4) 나아가 설령 피고의 예비적 처분사유의 추가가 허용된다고 하더라도, 앞에서 본 법리와 같이 어떠한 항목의 비용을 손금에 산입하여야 하는지 여부가 문제되는 경우, 그 비용이 구 법인세법 제19조 제1항 및 제2항이 정한 손비에 해당하지 않는다는 등의 과세요건 사실에 관하여는 과세관청이 주장ㆍ입증하여야 하는데, 을 제11호증을 비롯하여 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 수수료 중 △△, ▽▽,해외 관련사에게 지급된 금액이 가공경비로 사외유출된 것이라는 사실을 인정하기 어렵다.

(5) 이와 관련하여 피고는 ① 원고의 △△에 대한 지급내역과 관련하여, △△의 규모를 고려하면 △△가 국내 선주들에 대하여 납품알선을 하였다고 보기 어려운 점, △△의 선주수수료와 관련한 알선수수료 매출은 원고에게서만 발생하고 있는 점, 국내 선주사의 사정으로 선주수수료와 관련하여 알선업체를 운영하였다면 선주회사별로 그 업체가 상이할 것인데, 원고는 오로지 △△에만 알선수수료를 지급한 점, 원고가 제출한 한진해운 등 국내선주사와의Agreement, 내부보고서 등에는 SOF(Sign On Fee) 0.0%가 기재되어 있어 국내 선주사에는 선주수수료를 지급하지 않았다는 원고의 주장과 배치되는 점, 원고가 △△와의 알선계약에 관하여 과세적부심사청구 단계에서는 어떠한 증빙자료도 제출하지 못하다가 심판단계에 이르러서야 알선계약서를 제출했으나, 그 진위 여부가 불명확한 점 등을 들어 위 금원이 사외로 불법유출되었다고 주장하고, ② 원고의 ▽▽에 대한 지급내역에 관하여 해외로의 송금절차를 고려할 때 원고가 굳이 선주회사에 바로 수수료를 지급하지 않고 송금처 ▽▽를 거칠 이유가 없는 점, 세계에서 두 번째로 큰 해운선사인 ▽▽는 선주수수료를 받지 않을 뿐만 아니라 선주수수료를 보낸 계좌의 IBAN(International Bank Account Number의 약자로 수취계좌의 고유번호)은 모두스위스 계좌인데, 원고의 지급지시서(을 제15호증의 1)의 ▽▽의 대부분의 소재지는 그리스로 기재되어 있어 상이한 점, 송금처 ▽▽가 원고에게 발송한 송장(Invoice)에는 해운선사 ▽▽의 로고, 연락처 등이 기재되어 있지 않은 점 등을 들어 위 금원이 사외로 불법유출되었다고 주장하며. ③ 해외 관계사(YY)에게 송금한 24건 0,000,291,309원 중 일부가 내부보고서의 선주수수료의 지급비율 0,00%를 초과한 돈을 송금한 점, 내부보고서에 선주감독관 제공 비용으로 도료시공시점에 정상적으로 비용처리하였음에도 선박이 인도된 후에 송금하였다는 것이 상식에 반하는 점, 이 부분 지급내역 중 손실이 발생한 거래가 많은데, 사전에 영업이익을 분석하여 공급조건의 타당성 여부를 검토하는 과정을 거치는 점을 고려하면 정상적인 거래로 보기 어려운 점 등을 들어서 이 부분 금원이 사외로 불법 유출되었다고 주장하고 있는바, 피고가 의혹을 제기하고 있는 위와 같은 사정들만으로 곧바로 불법 사외유출이라고 단정하기 어렵다.

(6) 오히려 앞에서 본 각 증거와 갑 제16호증 내지 갑 제25호증의 각 기재(가지번호 포함)에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 이 부분과 관련하여 주장하는 다음과 같은 반론들, 즉 ① 원고는 △△와 사이에서 국내선주사와 거래시 이를 알선하는 판매알선수수료계약을 체결하여 △△에 영업알선 대가로 매출액의2%를 지급하였던 것이지 가공거래가 아니라는 점, ② 선주인 ▽▽와 관련하여 선주수수료의 수취계좌의 IBAN은 모두 스위스계좌를 뜻하는 CH로 시작하는 번호를 가지고 있어서 소재지가 스위스임이 명백하고, 단순히 지급지시서에 ▽▽의 소재지가 그리스로 표기된 것은 입력상의 오류에 불과하며, ▽▽가 발행한 인보이스에 로고 등이 표시되지 아니하였다는 점만으로 ▽▽를 페이퍼 컴파니라는 피고의 주장은 타당하지 아니하다는 점, ③ 해외 관계사에 지급된 부분은 선주수수료를 해외 관계사가 선주의 요청으로 먼저 지급한 후 이를 원고에게 다시 청구한 것이거나, 해외 관계사가 선주감독관 비용을 선주에게 먼저 지급하고 이를 원고와 정산하는 과정에서 중개수수료라고 기재한 것일 뿐이지 해외 관계사를 통한 자금의 불법유출을 한 것이 아니라는 점 등을 넉넉히 수긍할 수 있다.

3) 귀속시기에 대한 주장에 관하여

가) 관련 법리 등

법인세법 제14조 제1항은 "내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액으로 한다."라고 규정하고, 제40조 제1항은 "내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속 사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다."라고 규정함으로써 현실적으로 소득이 없더라도 그 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생한 때에는 그 소득이 실현된 것으로 보고 과세소득을 계산하는 이른바 권리확정주의를 채택하고 있고(대법원 2014. 3. 13. 2013두12829 판결 등 참조), 과세대상 소득의 원인이 되는 권리가 확정적으로 발생하였다고 하기 위해서는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정되어야 하고, 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙ㆍ확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상ㆍ사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2004. 11. 25. 선고 2003두14802 판결 등 참조). 위와 같은 법리는 익금이 확정된 날을 정할 때뿐만 아니라, 손금이 확정된 날(손금의 원인이 되는 의무가 확정적으로 발생한 날)을 정할 때에도 마찬가지로 적용된다.

나) 판단

(1) 앞에서 든 증거, 갑 제5호증 갑 제16호증, 갑 제17호증(가지번호 포함)의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고는 이 사건 수수료에 관한 약정에서 선주가 조선사로부터 신조한 선박을 인수받은 날로부터 60일 내에 원고가 선주에게 선주수수료를 지급하도록 정한 사실을 인정할 수 있는바, 위 사실을 앞에서 본 법리에 비추어 보면, 달리 정함이 없는 한 원고가 선주사에 이 사건 수수료를 지급하기로 약정하는 때에 지급의무가 확정적으로 발생하였다고 할 것이므로, 이 사건 수수료는 이 사건 수수료를 지급하기로 약정한 날이 속한 과세연도에 귀속되는 비용으로 봄이 타당하다.

(2) 따라서 이 사건 수수료계약에 따른 선주수수료가 접대비가 아닌 판매부대비용에 해당한다고 보더라도, 계약한 선박이 건조되는 기간에 걸쳐 작업진행률(당해계약에서 원고가 공급하기로 한 페인트의 총 매출액에서 공급하여 매출이 실현된 매출액의 비율)에 따른 매출원가 비율로 분할되어 각 과세연도에 비용으로 인식되어야한다는 원고의 주장은 받아들이기 어렵다.

4) 2010년도 미지급금 비용항목의 오류에 관하여

을 제2호증의 기재에 의하면, 원고가 2010. 1. 25.부터 2010. 12 31.에 걸쳐 2010년도 회계전표상에 미지급 비용으로 계상한 선주수수료 총액이 0,000,806,423원에이르는 사실을 인정할 수 있는바, 위 금액에 2010년도 이전의 사업연도에 인식된 미지급비용이 포함되어 있다는 원고의 주장은 이유 없다.

라. 소결

따라서 이 사건 수수료가 판매부대비용이 아니라 접대비 항목에 해당된다고 보아 이루어진 이 사건 처분은 위법하다. 나아가 과세처분취소소송에서 처분의 적법여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 하나, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없는데(대법원 1995. 4. 28. 선고 94누13527 판결 참조). 이 사건에 있어 원고와 피고가 이 사건 변론종결시까지 제출한 자료만으로는 위 규정 등에 따른 정당한 세액을 산출할 수 없으므로, 이 사건 처분 전부를 취소할 수밖에 없다고 할 것이다

(이 사건 처분이 위법하여 전부 취소되어야 하므로, 가산세의 당부에 관한 원고의 주장은 따로 판단하지 아니한다).

3. 결 론

그렇다면 원고의 주장은 이유 있어 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.