특별부가세 감면의 범위가 수차례 축소·폐지된 경우의 경과규정 해석에 관한 사례

조세법규는 그것이 과세요건이든 면세요건이든 엄격하게 해석하여야 하는 것이 원칙이고, 공유수면 매립지의 양도에 대한 종전의 조세감면이 축소 또는 폐지되는 결과 기왕의 법령 시행 당시 공유수면의 매립면허를 얻어 이를 취득한 자의 기대이익을 충족시키지 못하는 면이 있다고 하더라고, 개정법 부칙에서 종전의 규정을 소급적으로 적용한다는 명백한 규정을 두지 아니한 이상, 관련 경과규정인 부칙의 해석에 있어 그 범위를 함부로 확장해석할 것은 아니라는 이유로 특별부가세 감면 범위의 수차례 축소·폐지에 관련된 경과규정인 구 조세감면규제법 부칙(1991.12.27.) 제19조 제3항의 규정을 확장 적용한 원심판결을 파기한 사례.

공유수면매입법 제14조 , 구 법인세법(1988.12.26. 법률 제4020호로 개정되기 전의 것) 제59조의3 제1항 제19호 , 구 법인세법(1989.12.30. 법률 제4165호로 개정되기 전의 것)제59조의3 제2항 제6호 , 부칙(1988.12.26) 제12조, 구 조세감면규제법(1991.12.27. 법률 제4451호로 삭제) 제59조 제10호 , 구 조세감면규제법 부칙 제5조 제1항 , 제5조 제3항 , 구 조세감면규제법(1991.12.27) 부칙제19조 제3항

대법원 1990.4.10. 선고 89누4468 판결(공1990,1081) 1994.5.24. 선고 93누5666 전원합의체판결(공1994하,1860) 1995.6.30. 선고 94누5502 판결(공1995하,2648)

주식회사 한독 소송대리인 변호사 이완희

북인천세무서장

서울고등법원 1994.12.13. 선고 94구1816 판결

원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원에 환송한다.

상고이유를 본다.

1. 공유수면매립법에 의하여 매립지의 소유권을 취득한 자가 그 매립지를 양도하는 경우에 대한 특별부가세 감면규정에 대한 관련 법령의 변천과정을 보면 다음과 같다.

(1) 법인세법에 의한 100% 감면규정(편의상 당초 규정이라고 한다)

구 법인세법(1988.12.26. 법률 제4020호로 개정되기 전의 것) 제59조의3 제1항 제19호는 '공유수면매립법 제14조의 규정에 의하여 소유권을 취득한 자가 그 취득한 매립지를 양도함으로써 발생하는 소득'에 대하여는 특별부가세를 부과하지 아니하도록 규정하고 있었다.

(2) 법인세법 개정에 의한 50% 감면규정과 경과규정(편의상 1차 개정이라고 한다)

1988.12.26. 법률 제4020호(1989.1.1.부터 시행)로 위 법인세법의 규정이 삭제되고 대신 제59조의3 제2항 제6호가 신설되었는데, 개정법은 위와 같은 경우에는 특별부가세액의 50%만을 면제하도록 규정하면서, 부칙 제12조에서 위 신설규정은 위 개정법(1차 개정) 시행후 최초로 공유수면매립법에 의하여 매립의 면허를 받은자가 취득한 토지를 양도하는 분부터 적용하도록 규정하였다.

(3) 법인세법상의 50% 감면규정의 조세감면규제법으로의 흡수 및 경과규정의 개정(편의상 2차 개정이라고 한다)

1989.12.30. 법률 제4165호에 의하여 위 법인세법의 조세감면 조항이 삭제되고 그 대신 조세감면규제법 제59조 제10호로 위 특별부가세액의 감면에 관한 동일한 내용의 조항이 신설되었는데, 공유수면 매립지를 양도하는 경우 특별부가세액의 50%를 면제한다는 내용 자체에는 아무런 변동이 없었다. 다만, 그 개정법은 부칙 제5조 제1항에서 위 개정된 조세감면규제법(2차 개정)의 조항은 그 시행(1990.1.1.)후 최초로 양도하는 것부터 적용하도록 규정하였고, 그 제3항에서 위 개정법(2차 개정) 시행당시 종전의 소득세법, 법인세법, 조세감면규제법의 규정에 의하여 부과하였거나 부과할 양도소득세 또는 특별부가세에 관하여는 종전의 규정(1차 개정규정)에 의하도록 규정하였다.

(4) 조세감면규제법상의 감면규정 삭제와 경과규정(편의상 3차 개정이라고 한다)

1991.12.27. 법률 제4451호로 위 조세감면규제법 제59조 제10호가 삭제되었는데(이로써 공유수면매립지 양도에 대한 특별부가세 감면혜택은 모두 없어졌다), 다만 그 부칙 제19조 제3항은 "1991.12.31. 이전에 공유수면매립법의 규정에 의하여 공유수면을 매립한 자가 취득한 매립지로서 그 매립지를 1994.12.31. 이전에 양도하는 경우에는 종전의 제59조 제10호의 규정에 의한다"고 규정하고 있다.

2. 원심판결 이유에 의하면, 원심은 원고가 1982.과 1983.사이에 세차례에 걸쳐 인천 동구 동춘동 504 지선 등 합계 1,346,596㎡의 공유수면에 대하여 공유수면매립법에 의한 매립면허를 받고 1989.6.30. 그 준공인가를 받아 그 중 이 사건 토지를 1992.1.9.과 1992.11.3.에 각 처분하였고, 피고가 위 매립지의 양도에 대하여 1993.5.1. 당시 시행되던 위 3차 개정의 조세감면규제법(이하 법이라고만 한다) 부칙 제19조 제3항에 따라 그 개정이전의 법 제59조 제10호(2차 개정)를 적용하여 특별부가세의 50%를 감면하고 나머지 금 973,021,080원을 부과처분한 사실을 적법하게 확정한 다음, 위 법 부칙(3차 개정) 제19조 제3항에서 종전의 법 제59조 제10호(2차 개정)에 의한다고 규정한 것은 법 제59조 제10호 그 자체만을 그대로 적용하라는 취지라기 보다는 위 규정에 관련된 법 부칙을 함께 적용하라는 취지라고 할 것인데, 위 관련부칙(2차 개정) 제5조 제3항은 위 법률이 종전의 감면비율 100%를 50%로 축소하면서 위 시행일 이후 양도되는 경우 종전보다 더 불리한 처분을 받게 될 경우에 대비하여 종전의 규정에 의하여 부과하였거나 부과할 특별부가세에 관하여는 종전의 규정에 의하도록 규정하였으므로, 이에 따라 종전의 규정인 법인세법(1차 개정) 제59조의 3 제2항 제6호 및 그 부칙 제12조가 적용되고, 다시 그 부칙 제12조에 의하여 그 법 시행 이전에 매립면허를 받은 이 사건에서는 위 개정전의 법인세법 제59조의3 제1항 제19호(당초 규정)가 적용되므로 이 사건 매립지의 양도에 대하여 특별부가세가 100% 감면되는 것이라고 판단하였다.

3. 그러나, 원심의 위와 같은 판단은 수긍하기 어렵다.

조세법규는 그것이 과세요건이든 면세요건이든 엄격하게 해석하여야 하는 것이 원칙이고, 이 사건 공유수면매립지의 양도의 경우에서 보는 바와 같이 그에 대한 종전의 조세감면이 축소 또는 폐지되는 결과 기왕의 법령 시행당시 공유수면의 매립면허를 얻어 이를 취득한 자의 기대이익을 충족시키지 못하는 면이 있다고 하더라고, 개정법 부칙에서 종전의 규정을 소급적으로 적용한다는 명백한 규정을 두지 아니한 이상(일반적으로 세법의 개정시 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 특별히 소급적용규정을 두는 경우에는 "이 법 시행 당시 종전의 규정에 의하여···부과 또는 감면하여야 할···세에 대하여는 종전의 예에 의한다"라는 형식을 취하고 있다. 대법원 1994.5.24. 선고 93누5666 판결 참조), 관련 경과규정인 부칙의 해석에 있어 그 범위를 함부로 확장해석할 것은 아니라 할 것이다.

이 사건 매립지 양도에 관하여 적용될 법 부칙(3차 개정) 제19조 제3항은 "1991.12.31.이전에 공유수면매립법의 규정에 의하여 공유수면을 매립한 자가 취득한 매립지로서 그 매립지를 1994.12.31.까지 양도하는 경우에는 종전의 제59조 제10호의 규정에 의한다."고 규정하고 있는 이상, 위 요건에 해당하는 경우에는 종전의 제59조 제10호가 정하는 바에 따라 50%의 감면을 행한다고 해석하여야 할 것이지, 이를 원심과 같이 그 조항 신설 당시의 부칙규정도 함께 적용하는 취지라고 볼 수는 없는 것이다.

따라서, 원심이 위 부칙규정에 의하여 법 제59조 제10호 뿐만 아니라 그 신설 당시의 부칙규정도 함께 적용된다고 판단한 것은 위 조항의 해석에 대한 법리를 오해하여 판결의 결과에 영향을 미쳤다고 할 것이다. 이 점을 지적하는 취지의 논지는 이유가 있다.

4. 그러므로 원심판결을 파기하여 사건을 서울고등법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.