조심2009서4016 (2010.05.24)

허위계약서를 첨부하여 양도소득세 신고를 한 경우 10년의 부과제척기간이 적용됨

"허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위해 양도금액을 과소하게 기재한 허위의 매매계약서를 작성하여 함께 제출하였으므로, 이러한 원고의 행위는 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는사기 기타 부정한 행위'에 해당됨",

결정 내용은 붙임과 같습니다.

주\u3000 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

피고가 2009. 9. 1. 원고에 대하여 한 2002년 귀속 양도소득세 34,412,350원의 부과처분을 취소한다.

이\u3000 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1999. 8. 19. 부동산임의경매절차에서 부산 AA구 BB동 148-4 CC아파트 202동 108호(이하, 이 사건 부동산이라 한다)를 93,080,000원에 취득하여 보유하다가, 2002. 4. 19. 소외 전DD에게 양도하였다.

나. 법무사 이EE는 원고의 위임을 받아 2002. 4. 19. 피고에게 이 사건 부동산의 양도신고를 하면서 그 양도가액을 80,000,000원, 취득가액을 93,080,000원으로 하여 납부할 양도소득세가 없다는 취지의 양도소득세 과세표준 예정신고를 함께 하였다.

다. 피고는 2009. 6. 23. 원고에 대하여 이 사건 부동산의 양도가액을 위 전DD이 확인해 준 196,000,000원으로, 취득가액을 경락가액인 93,080,000원으로 보아 산정한 2002년 귀속 양도소득세 51,720,030원을 부과할 예정이라는 취지의 과세예고 통지를 하였다.

라. 원고는 그 후 위 과세예고 통지에 관하여 피고에게 과세 전 적부심사 청구를 하였고, 피고는 2009. 8. 20. 이 사건 부동산의 실지 양도가액을 원고가 주장하는 172,500,000원으로, 실지 취득가액을 경락가액인 93,080,000원으로, 기타 필요경비를 3,392,680원으로 각각 인정하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정한다는 취지의 결정을 하였다.

마. 피고는 위 과세 전 적부심사 결정의 취지에 따라 2009. 9. 1. 원고에게 이 사건 부동산의 양도에 관하여 2002년 귀속 양도소득세 34,412,350원을 부과하는 이 사건 처분을 하였다.

바. 원고는 2009. 11. 6. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2010. 5. 24. 심판청구가 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(가지번호 포함), 을 제1 내지 7호증 (가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

"(1) 원고가 소외 전DD에게 이 사건 부동산을 양도할 당시 법무사 이EE에게 소유권이전등기에 필요한 검인계약서 작성 및 부동산 양도신고를 위임한 사실은 있으나, 양도소득세 예정신고를 위임한 사실이 없다. 그런데 위 이EE가 부동산 양도신고와 함께 임의로 양도소득세 예정신고를 하였으므로, 이를 적법, 유효한 양도소득세 예정신고로 볼 수 없고, 따라서 겸인계약서에 기재된 위 부동산의 매매대금 액수가 설지 거래가액보다 낮다고 하더라도 이를 국세기본법 제26조의2 제1항 제3호에 의하여 국세 부과의 제척기간이 10년으로 연장되는 사유인사기 기타 부정한 행위'에 해당한다고 볼 수 없다. 그러므로 이 사건 처분은 이 사건 부동산의 양도에 대한 양도소득세를 부 과할 수 있는 날인 2000. 6. 1.부터 7년의 국세 부과 제척기간이 경과한 후에 행하여진 것이어서 위법하고, 가사 그렇지 않더라도 실지 거래가액에 의한 양도소득세 예정신고 가 적법, 유효하게 이루어진 경우에 해당하지 않으므로, 구 소득세법 제96조 제1항 본 문에 의하여 기준시가에 의하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정하여야 함에도 이 와 달리 임의로 인정한 실지 거래가액에 의하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정 한 위법이 있다.",(2) 가사, 위 이EE가 원고의 위임을 받아 부동산 양도신고와 함께 양도소득세 예정신고를 한 것으로 보아 이 사건 부동산의 양도에 관하여 실지 거래가액에 의하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정하여야 한다고 하더라도, 이 사건 부동산의 양도가액에 관하여 양도인인 원고의 주장과 양수인인 소외 전DD의 주장이 엇갈리고, 각각의 주장을 입증할 매매계약서나 증빙서류가 존재하지 않으므로, 위 부동산의 실지 양도가액은 확인하기 어렵고, 또한 위 부동산을 경매로 취득한 후 약 7,000만 원 상당을 수리비용으로 지출하였으나 이를 입증할 증빙서류가 존재하지 않아 위 부동산의 취득 가액 역시 확인하기 어려우므로, 위 부동산의 양도가액, 취득가액은 모두 실지 거래가액이 확인되지 않은 경우에 해당하여 추계과세에 따라 이를 산정하여야 하나, 이를 산정할 매매사례가액, 감정가액, 환산가액이 없으므로, 결국 모두 기준시가에 의하여 이를 산정하여야 한다. 따라서 이와 달리 임의로 인정한 실지 거래가액에 의하여 양도소득세 과세표준 및 세액을 산정한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

(1) 이 사건 양도소득세 예정신고가 원고의 위임에 의한 것인지 여부

원고는 이 사건 부동산을 양도할 당시 법무사 이EE에게 소유권이전등기에 필요 한 검인계약서 작성 및 부동산 양도신고를 위임한 사실은 있지만 양도소득세 예정신고 를 위임한 사실이 없다고 주장하면서 이에 부합하는 증거로 갑 제6호증의 2(확인서)를 제출하고 있고, 볍무사 이EE도 이에 부합하는 증언을 하였으나, 갑 제1 내지 5호증 (가지번호 포함), 을 제1 내지 7호증(가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 이 사건 부동산의 양도 당시 시행되던 구 소득세법(2001. 12. 31. 법률 제6557호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제165조, 같은 법 시행령(2001. 12. 31. 대통령령 제17456호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제 224조에 의하면, 부동산을 양도한 사람은 양도한 부동산에 관하여 소유권이전등기를 신청하는 날까지 재정경제부령이 정하는 부동산양도신고서에 토지대장, 토지 및 건물 등기부 등본 등의 서류를 첨부하여 납세지 관할 세무서장에게 부동산 양도신고를 하여 야 하고, 구 소득세법 제96조 제1항 단서, 제97조 제1항 가목 단서에 의하여 부동산의 양도가액, 취득가액을 실지 거래가액으로 신고하는 경우에는 양도 및 취득에 관한 계약서 사본을 첨부하여야 하며, 이와 같은 부동산 양도신고를 한 때에는 양도소득세 예정신고를 한 것으로 본다고 규정하고 있는바, 원고는 이 사건 부동산의 양도 당시 법무사 이EE에게 이 사건 부동산의 소유권이전등기에 필요한 검인계약서 작성 및 부동 산 양도신고에 관한 권한을 위임하였다고 인정하고 있고, 위 법무사 이EE는 이 사건 부동산의 양도 당일 원고의 위임에 따라 매매대금을 80,000,000원으로 기재한 검인계약서를 작성한 후 납세지 관할 세무서장인 수영세무서장에게 부동산 양도신고와 함께 양도소득세 과세표준 예정신고를 하면서 위 부동산의 설지 양도가액에 관하여 위 검인 계약서의 사본을, 실지 취득가액에 관하여 원고가 위 부동산을 경매로 취득할 당시의 등기필증(등기촉탁서) 사본을 각각 첨부하여 제출하였다는 점, ② 부동산 양도 시에 매매대금을 줄여서 작성하는 속칭 다운계약서는 부동산 양도와 관련한 양도인의 세금(양도소득세 등) 부담을 줄이려는 의도 하에 양도인, 양수인 합의로 작성되므로, 이를 작 성한 경우 양도인에게는 양도소득세를 비롯한 관련 세금에 대한 세무신고용으로 제출 하려는 의도가 있다고 봄이 합리적이고, 실제 이 사건에 있어서 위 법무사 이EE가 이 사건 부동산의 양도에 관하여 부동산 양도신고와 함께 양도소득세 과세표준 예정신고를 할 당시 작성한 이 사건 부동산의 양도소득세 과세표준 신고 및 자진납부계산서, 검인계약서 등에 의하면, 위 부동산의 실지 양도가액은 80,000,000원으로, 실지 취득가액은 경매가격인 93,080,000원으로 각각 기재되어 있고, 이에 의하면 13,080,000원 상당의 양도차손이 발생하여 원고가 납부할 양도소득세가 없게 된다는 점, ③ 법무사가 부동산 양도인의 위임에 따라 소유권이전등기에 필요한 부동산 양도신고를 하면서 위임 범위를 넘어 양도소득세 과세표준 예정신고를 하거나 여기에 실지 거래가액을 확인 할 수 있는 양도가액, 취득가액에 관한 계약서 사본을 첨부한다는 것은 이례적이라는 점, ④ 위 법무사 이EE는 2010. 1. 15. 피고에게 이 사건 부동산의 양도 당시 여직원에게 위 부동산의 양도신고를 지시한 사실이 있을 뿐인데 여직원이 착오로 양도신고 외에 양도소득세 신고까지 한 것으로 추측된다는 취지의 확인서를 작성, 제출하고, 이 법원에서 같은 취지로 증언하였으나, 통상 법무사 사무소 여직원이 법무사의 지시에 반하여 양도소득세 신고를 한다는 것은 예상하기 어렵고, 여기에 원고가 위 법무사에 게 어떠한 민, 형사상 책임을 묻지 않고 있는 사정을 합쳐보면 위와 같은 확인서 작성 및 증언은 세무조사 결과 내지 이 사건 소송을 유리하제 하려는 원고의 요구에 따라 작성되거나 이루어진 것으로 보인다는 점, ⑤ 원고는 이 사건 부동산의 양도 당시 고 향에 30평 이하의 농가주택만을 보유하고 있어서 위 부동산의 양도가 1세대 1주택의 비과세에 해당될 것이라고 막연히 믿은 결과 양도소득세 예정신고를 예상하지 못하였다고 주장하나, 이와 같은 전제 사실을 인정할 별다른 증거가 없다는 점, ⑥ 위 법무사 이EE가 이 사건 부동산의 양도신고 당시 원고로부터 검인계약서 작성에 관한 권한을 위임받아 매매대금을 80.000.000원으로 기재하여 작성한 검인계약서에는 원고의 인감 도장이 날인되어 있는 반면에 양도소득세 과세표준 신고 및 자진납부계산서에는 원고의 막도장이 날인되어 있지만 앞서 본 바와 같이 위 법무사 이EE가 부동산 양도신고에 관한 권한을 위임받을 당시 실지 거래가액에 의한 양도소득세 과세표준 신고까지 위임받았다고 하면 위와 같이 양도소득세 과세표준 신고서에 원고의 인감도장이 날인 되어 있지 않다고 하여 별달리 문제가 될 것도 없다는 점 등을 종합해 보면, 위와 같은 원고 주장에 부합하는 갑 제6호증의 2의 기재와 증인 이EE의 증언은 쉽사리 믿기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로(오히려, 위에서 살펴본 여러 사정들에 의하면, 위 법무사 이EE가 부동산 양도신고와 함께 한 양도소득세 과세표준 예정신고도 원고의 위임에 의한 것으로 봄이 상당하다), 원고의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

(2) 이 사건 부동산의 실지 양도가액이 172,500,000원인지 여부

원고는 이 사건 부동산의 실지 양도가액에 관하여 양도인인 원고의 주장과 양수인인 소외 전DD의 주장이 엇갈리고, 각각의 주장을 입증할 매매계약서나 증빙서류가 존재하지 않으므로, 위 부동산의 양도가액은 실지 거래가액이 확인되지 않은 경우에 해당하여 추계과세에 따라 이를 산정하여야 하나, 이를 인정할 매매사례가액, 감정가액이 없으므로, 기준시가에 의하여 이를 산정하여야 한다고 주장한다.

살피건대, 구 소득세법(2001. 12. 31. 법률 제6557호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제94조 제1항, 제96조 제1항 본문, 제97조 제1항 제l호 가.목 본문, 제114조 제5항에 의하면, 부동산의 양도차익을 산정함에 있어 양도가액과 취득가액을 기준시가에 의하되, 양도자가 실지 거래가액에 의하여 부동산의 양도 및 취득가액을 신고하는 경우 등에는 예외적으로 실지 거래가액을 기준으로 양도가액을 산정하여야 하고, 여기서 양도소득세액을 산출하는 기초가 되는 당해 자산의 실지 거래가액은 거래 당시 양수인이 자산을 양도 또는 양수하고 그 대가로 지급 받은 혹은 지급한 가액으로서 매매계약 기 타 증빙자료에 의하여 객관적으로 인식되는 가액을 말하는 것이며, 이 경우 양도 또는 취득 당시의 실지 거래가액을 확인할 수 없을 때에는 대통령령이 정하는 매매사례가 액, 감정가액 또는 매매사례가액, 감정가액, 환산가액을 순차로 적용하여 산출한 금액 을 양도가액 또는 취득가액으로 할 수 있다.

따라서 추계과세는 실지 거래가액을 확인 또는 인정하기 어려운 경우에 한하여 적용되는 과세 방법이므로, 실지 거래가액을 파악할 수 있는 한도에서는 그 적용을 배제하는 것이 타당한데, 이 사건 부동산의 양도에 관하여 양도인인 원고 및 양수인인 전DD은 이 사건 세무조사 절차에서 양도 당시 매매계약서를 작성하지 않았고 검인계약 서는 소유권이전등기를 위하여 편의상 작성한 것으로서 거기에 기재된 매매대금 80,000,000원은 실지 거래가액이 아니라고 일치하여 진술하면서 단지 실지 매매대금 액수에 관하여서만 양도인인 원고는 172,500,000원(전세금 인수 120,000,000원, GG은행 대출금 승계 30,000,000원, 잔금 22,500,000원)이라고 주장하고, 전DD은 그보다 많은 196,000,000원(계약금 20,000,000원, 전세급 인수 120,000,000원, GG은행 대출금 승계 30,000,000원, 잔금 26,000,000원)이라고 주장하고 있을 뿐이므로, 이 사건 부동산의 실지 양도가액은 최소한 원고가 주장하는 172,500,000원 내지 그 이상이라는 점은 자명하고, 따라서 이러한 경우에는 실지 양도가액에 의하여 산출한 세액이 피고가 인정한 실지 양도가액 172,500,000원을 적용하여 산출한 세액 이상일 것임은 계산상 명백하므로, 피고가 이 사건 부동산의 실지 양도가액을 정확하게 특정하지 못한 채 그 일부 가액을 실지 양도가액으로 인정하는 잘못을 범하였다 하더라도 이로 인하여 부과 고지 된 양도소득세 세액이 원래 납세자인 원고가 부담하여야 할 세액을 넘지 아니하는 이상 이로 인하여 피고의 이 사건 양도소득세 과세처분이 위법하게 된다고 할 수는 없다(대법원 1992. 7. 28. 선고 91누10695 판결 등 참조). 그러므로 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

(3) 이 사건 부동산의 수리비용으로 7,000만 원 이상을 지출하였는지 여부

(가) 나아가 원고는 이 사건 부동산을 경매로 취득한 후 약 7,000만 원 상당을 수리비용으로 지출하였으나 이를 입증할 증빙서류가 존재하지 않아 위 부동산의 실지 취득가액 역시 확인하기 어려우므로, 위 부동산의 취득가액은 실지 거래가액이 확인되지 않은 경우에 해당하여 추계과세에 따라 이를 산정하여야 하지만 이를 산정할 매매사례 가액, 감정가액, 환산가액이 없으므로, 기준시가에 의하여 이를 산정하여야 한다고 주장한다.

그러나, 앞서 (2)항에서 본 바와 같이 부동산의 양도차익을 산정함에 있어 양도가액과 취득가액을 기준시가에 의하되, 양도자가 실지 거래가액에 의하여 부동산의 양도 및 취득가액을 신고하는 경우 등에는 예외적으로 실지 거래가액을 기준으로 양도가액 을 산정하여야 하고, 여기서 양도소득세액을 산출하는 기초가 되는 당해 자산의 실지 거래가액은 거래 당시 양수인이 자산을 양도 또는 양수하고 그 대가로 지급 받은 혹은 지급한 가액으로서 매매계약 기타 증빙자료에 의하여 객관적으로 인식되는 가액을 말 하는 것이며, 이 경우 양도 또는 취득 당시의 실지 거래가액을 확인할 수 없을 때에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 매매사례가액, 감정가액, 환산가액을 순차로 적용하여 산출한 금액을 양도가액 또는 취득가액으로 할 수 있어서 추계과세는 실지 거래가액을 확인 또는 인정하기 어려운 경우에 한하여 적용되는 과세 방법이므로, 실지 거래가액을 파악할 수 있는 한도에서는 그 적용을 배제하는 것이 타당한데, 원고가 1999. 8. 19. 부동산임의경매절차에서 이 사건 부동산을 93,080,000원에 취득한 사실은 앞서 제1항에서 살펴 본 바와 같으므로, 이 사건 부동산의 실지 취득가액은 위 경락가액인 93,080,000원이 된다고 할 것이다.

(나) 그러나, 원고의 위 주장은 이 사건 부동산을 취득한 후 수리비용 상당의 자본적 지출이 이루어졌으므로, 이를 양도차익 산정에 필요한 필요경비에 산입하여야 한다는 취지로 선해할 수 있어서 이에 대하여 추가로 살피건대, 양도소득세 과세표준을 포함한 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 과세관청에게 있고, 과세표준은 양도가액에서 필요경비를 공제한 것이므로, 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에게 있다 할 것이나, 원고가 주장하는 이 사건 부동산의 수리비용은 양도소득세 산정에 있어 원고에게 유리한 것이고, 또 그 기초적 사실관계는 원고의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청인 피고로서는 조사하기 어려운 반면 원고로서는 입증하기 용이한 것이므로, 위와 같은 필요경비는 원고가 입증할 필요가 있는 것으로 해석하는 것이 공평의 원칙에 부합된다고 할 것이다(대법원 1988. 5. 24. 선고 86누121 판결 참조).

그러므로 원고가 이 사건 부동산을 취득한 후 수리비용으로 7,000만 원 이상을 지출하였는지 여부에 대하여 살피건대, 이에 부합하는 증거로는 원고가 제출한 확인서(갑 제7호증)가 있으나, 이는 원고가 노후화 된 48평형 아파트인 위 부동산을 취득한 후 난방 방식을 입식 난방에서 바닥 난방으로 바꾸고 주거공간을 확장하는 상당히 대규모 의 보수공사를 하는 것을 목격하였고, 당시 이러한 보수비용으로는 적게는 50,000,000 원에서 많게는 80,000,000원이 지출되었다는 취지의 공인중개사 김HH의 확인서로서 이를 뒷받침할 만한 수리비용 지출에 관한 금융자료 등이 없는 한 위와 같은 확인서만 을 들어 원고가 위와 같은 수리비용을 지출하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 사건 부동산의 양도와 관련한 필요경비는 앞서 본 바 와 같이 원고가 위 부동산을 경매로 취득할 당시 지출한 실지 취득가액인 93,080,000원이 된다고 할 것이다. 그러므로 이 부분 원고의 주장도 이유 없다.

(4) 이 사건 처분이 국세 부과 제척기간 내에 행하여진 것인지 여부

"국세기본법 제26조의2 제1항 제1호, 제3호는, 국세는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년의 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없으나, 납세자가 법정 신고기한 내 에 과세표준 신고서를 제출하지 아니하는 경우에는 7년간, 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하는 등의 경우에는 10년간 국세를 부과할 수 있고, 여기서사 기 ・ 기타 부정한 행위'라 함은 조세의 부과 ・ 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 의미하며, 이러한 행위가 수반됨이 없이 단순히 허 위의 신고를 하거나 조세를 납부하지 아니하는 것은 이에 해당되지 않으나(대법원 1998. 5. 8. 선고 97도2429 판결), 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고 하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부 여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계 약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과정수를 현저 히 곤란하게 만드는사기・기타 부정한 행위'에 해당된다(대법원 2004. 6. 11. 선고 2004도2391 판결 참조).", "이 사건에 관하여 살피건대, 앞서 살펴 본 인정사실 및 위에서 설시한 증거들에 의하면, 원고가 1999. 8. 19. 부동산임의경매절차에서 이 사건 부동산을 93,080,000원에 취득하여 보유하다가, 2002. 4. 19. 소외 전DD에게 이를 172,500,000원 이상에 양도한 사실, 그런데, 원고는 2002. 4. 19. 법무사 이EE를 통해 피고에게 이 사건 부동산의 양도가액을 80.000.000원으로, 취득가액을 93,080,000원으로 하여 납부할 양도소득세가 없다는 취지의 양도소득세 과세표준 예정신고를 하면서 양도가액에 관하여 매매대금을 80,000,000원으로 기재한 허위의 매매계약서를 첨부하여 제출한 사실을 인정할 수 있는 바, 위 인정사실에 의하면, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 양도소득세에 있어서, 원고는 양도가액을 과소 신고하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위해 양도금액을 과소하게 기재한 허위의 매매계약서를 작성하여 함께 제출하였으므로, 이러한 원고의 행위는 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는사기 기타 부정한 행위'에 해당된다.",따라서 원고는 사기 기타 부정한 행위로써 양도소득세를 포탈하였다고 판단되므로 이 사건 부동산의 양도에 대한 양도소득세 부과의 제척기간은 10년이라고 할 것이고, 2009. 9. 1.자 이 사건 처분은 위 부동산 양도에 따른 양도소득세를 부과할 수 있는 날인 2000. 6. 1.부터 10년이 경과되지 않은 기간 내에 행해진 것이므로, 부과 제척기간이 경과된 후에 부과된 것이라고 할 수 없다. 이에 반하는 이 부분 원고의 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 한다.