양도소득세 필요경비 계산시 평가기준일인 상속개시일 전후 각 6개월이 경과하여 소급한 감정가액은 취득가액으로 인정하기 어려움

상속개시일로부터 10년 이상 경과한 후에 소급하여 이루어진 감정가액은 시간의 경과와 주변 환경의 급격한 변화 등을 고려하면 상속개시일 당시 원형대로 감정한 것으로서 객관적인 가치를 반영하고 있다고 보기 어려움

소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산)

2019구합56043 양도소득세경정거부처분취소

심OO

OO세무서장

2019. 7. 5.

2019. 8. 23.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2018. 9. 10. 원고에게 한 양도소득세 경정청구 거부처분 중 OOO원을 초과하는 부분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 2008. 5. 21. OOO구 OOO동 대 OOO㎡ 및 그 지상 건물(이하 위 토지 및 건물을 합하여 '이 사건 부동산'이라 한다)을 협의분할에 의한 상속을 원인으로 취득하였다.

나. 원고는 2017. 6. 19. 이 사건 부동산에 관하여 AAA과 매매대금을 OOO원으로 하는 매매계약을 체결하고, 2017. 9. 1. AAA에게 이 사건 부동산에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다.

다. 원고는 2017. 11. 30. 이 사건 부동산에 대한 취득가액을 상속개시일인 2008. 5.21. 당시 기준시가인 442,275,424원(= 토지 414,407,000원 + 건물 27,868,424원)으로 평가하여 계산한 양도소득세 334,728,934원을 신고・납부하였다.

라. 이후 원고는 2018. 6.경 이 사건 부동산에 관하여 두 곳의 감정평가법인에 상속개시일인 2008. 5. 21.을 기준시점으로 한 감정가액 산정을 의뢰하였고, 감정평가결과 총 *,***,***,***원(= 토지 *,***,***,***원 + 건물 **,***,***원) 및 *,***,***,***원(= 토지 *,***,***,***원 +건물 **,***,***원)으로 산정되었다.

마. 원고는 라.항과 같이 산정된 감정가액의 평균가인 *,***,***,***원(이하 '이 사건감정가액'이라 한다)을 이 사건 부동산의 상속개시일 당시 시가로 보아 이를 취득가액으로 하여 양도소득세를 재계산한 뒤 2018. 7. 12. 기존에 신고・납부한 양도소득세를 8,429,014원으로 감액해 달라는 내용의 감액경정청구를 하였다.

바. 피고는 2018. 9. 10. 이 사건 감정가액은 평가기준일 전후 6개월 이내에 평가한감정가액에 해당하지 않아 이를 취득가액으로 볼 수 없다는 이유로 원고의 경정청구를거부하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

사. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2018. 10. 12. 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2019. 1. 23. 이를 기각하였다.

2. 원고 주장의 요지

양도소득세를 계산함에 있어서 상속으로 취득한 자산의 취득가액을 취득 당시의 시가로 산정하여야 하는데, 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 있는 경우 비록 그것이 평가기간 이내의 감정가액이 아니라도 시가로 인정되는 것에 포함된다. 따라서 이 사건 감정가액을 취득가액으로 볼 수 없다는 이유에서 한 이 사건 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 판단

가. 관련 법리

1) 구 소득세법(2017. 12. 19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제97조 제1항 제1호 가목, 소득세법 시행령 제163조 제9항 본문에 의하면, 양도차익 계산에 있어서 필요경비로 공제되는 취득가액이란 그 자산 취득 당시의 실지거래가액을 의미하는데, 상속받은 자산의 경우 '상속개시일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액'을 취득 당시의 실지거래가액으로 의제하고 있다.

2) 구 상속세 및 증여세법(2017. 12. 19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것) 제60조 제1항, 제2항에 의하면, 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따르되, 그 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로, 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다. 구 상속세 및 증여세법 시행령(2018. 2.13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것) 제49조 제1항 제2호 가목 및 나목은 위 '대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 가액' 중 하나로 상속개시일 전후 6개월 이내의 기간 중 당해 재산에 대하여 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액을 규정하면서, 다만 상속세 등 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액이나 상속개시일 당시의 원형대로 감정하지 아니한 감정가액은 위 시가로 인정되는 가액에서 제외하고 있다. 이에 따르면 상속재산의 양도차익 계산에 있어서는 상속개시일 당시 부동산의 시가를 취득가액으로 인정하여야 하는데, 공신력 있는 감정기관의 감정가액이라면 그것이 소급감정에 의한 것인지 여부를 불문하고 시가로 볼 수 있으므로, 소급감정에 의한 감정가액 또한 취득가액으로 인정될 수는 있다(대법원 2010. 9. 30. 선고 2010두8751판결 참조).

3) 그런데 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목은 취득 당시 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우 '대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액'에 의하도록 규정하고 있는데, 그 위임을 받은 소득세법 시행령 제163조 제12항은 '구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목의 "대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액"이라 함은 제176조의2 제2항 내지 제4항의 규정에 의한 가액을 말한다'고 규정하고 있으며, 위 제176조의2 제3항 본문은 '양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다'고 규정하면서 제2호에서 '양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액'을 규정하고 있다. 위 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목, 소득세법 시행령 제163조 제12항 등은 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액의 적용 순서뿐만 아니라 실지거래가액을 대체할 수 있는 가액의 유형도 그 요건을 정하여 제한적으로 규정한 것이므로, 위 평가기간 이후 취득 당시로 소급하여 한 감정에 의하여 평가한 가액은 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목에서 '취득 당시의 실지거래가액'을 대체할 수 있도록 정한 감정가액에 해당하지 않는다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2011두24286 판결 등 참조).

4) 상속재산의 경우 앞서 본 것과 같이 소득세법 시행령 제163조 제9항이 상속세및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득가액으로 의제하고 있으므로, 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목, 소득세법 시행령 제163조 제12항이 적용된다고 보기는 어렵다. 그러나 양도차익을 계산할 때에 기준이 되는 '실지거래가액'이란 실제 거래대금 그 자체 또는 거래 당시 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 의미하므로 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가와 항상 그 의미가 동일하지는 않다(대법원 2011. 2. 10.선고 2009두19465 판결 등 참조). 이와 같은 '취득가액'의 본래적인 의미에 실지거래가액을 확인할 수 없어 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목, 소득세법 시행령 제163조 제12항이 적용되는 경우와의 형평 등을 더하여 보면, 상속재산에 있어서도 평가기간을 벗어나서 한 소급감정에 의한 감정가액을 취득가액으로 인정함에 있어서 그 객관성이나 신빙성 평가에 보다 엄격한 기준을 적용할 필요가 있다.

나. 이 사건 감정가액을 취득가액으로 볼 수 있는지 여부

1) 앞서 본 사실에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 아래의 사실 내지 사정에 의하면, 이 사건 감정가액이 이 사건 부동산의 취득가액에 해당한다고 보기 어렵다.

① 이 사건 감정가액은 평가기준일인 상속개시일 전후 각 6개월 이내에 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액이 아니라, 상속개시일로부터 10년 이상 경과한 후에 소급하여 이루어진 감정가액 중 하나에 불과하다. 그런데 시간의 경과와 주변 환경의 급격한 변화 등을 고려하면, 이 사건 감정가액이 상속개시일 당시 이 사건 부동산의 원형대로 감정한 것으로서 평가일 당시 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우 통상 성립되는 객관적인 가치를 반영하고 있다고 보기 어렵다.

② 원고가 이 사건 부동산을 상속받은 데 대한 상속세 부과제척기간은 그 법정신고기한(상속개시일이 속하는 달의 말일로부터 6개월)의 다음날부터 10년이므로, 피고는 상속개시일인 2008. 5. 말로부터 6개월이 되는 날의 다음날인 2008. 12. 1.부터 2018.11. 30.까지 원고에게 상속세를 부과할 수 있다. 그런데 원고는 당초 기준시가를 기준으로 이 사건 부동산에 대한 상속세를 신고・납부한 뒤, 상속세 부과제척기간에 거의 근접한 시기인 2018. 6.경에서야 두 곳의 감정평가기관에 이 사건 부동산에 대하여 상속개시일을 평가기준일로 한 감정평가를 의뢰하였고, 그에 따른 두 개의 감정가액의 평균값을 기준으로 이 사건 부동산의 취득가액을 재계산하여 양도소득세 경정청구를 하였다. 이와 같은 사정을 고려하면 원고는 상속세 부과제척기간이 도과될 무렵 양도소득세 감액을 목적으로 위 각 감정평가를 의뢰한 것으로 보여, 그에 따른 감정이 객관적으로 이루어진 신빙성 있는 것이라고 보기 어렵다. 또한 두 곳의 감정평가기관은 이 사건 부동산에 대한 감정가액을 산정함에 있어 모두 동일하게 비교표준지를 'OOO동 1-**'로 선정하고, 거래사례의 경우 역시 동일하게 'OOO동 1-##'로 선정한 것으로 보이는데, 위와 같은 비교표준지 및 거래사례 선정이 과연 적절한지 여부에 대해서도 의문이다.

③ 상속재산이 추후 상속인의 양도 목적물이 되는 경우 당초 상속세 신고가액이양도소득세 취득가액이 되는 것은 논리상 당연하며, 이와 같은 이유에서 구 소득세법제97조 제1항 제1호 가목, 소득세법 시행령 제163조 제9항이 상속받은 자산의 취득가액 산정에 상속세 및 증여세법의 상속재산가액 산정에 관한 규정들을 준용하고 있는것으로 판단된다. 이를 고려하면 당초 기준시가를 기준으로 상속세를 납부한 뒤 상속세 부과제척기간이 도과될 무렵 양도소득세 감액을 목적으로 소급감정을 통하여 얻은 감정가액을 세금 납부목적에 적합한 것이라고 보기 어렵다.

④ 상속받은 자산을 양도한 경우에 상속세 과세표준에 해당하는 가액은 양도차익 산정시 당해 자산의 필요경비로 인정해 주고, 양도가액이 위 가액을 초과하여 양도소득이 있는 경우에만 양도소득세를 부과하는 것이 조세누락이나 이중과세를 방지할 수 있으므로, 상속재산의 가액과 양도가액에서 공제하는 필요경비인 취득가액은 동일하여야 한다. 그런데 원고가 이 사건 부동산의 기준시가를 기준으로 상속세를 신고・납부하였음에도 상속세의 부과제척기간이 도과될 무렵에 원고의 감액경정청구에 따라 위기준시가보다 훨씬 고액인 소급감정에 의한 이 사건 감정가액을 취득가액으로 하여 재산정한 양도소득세를 기준으로 양도소득세 경정처분을 하는 경우에 거의 대부분 부과제척기간의 도과로 상속세 경정처분은 할 수 없어 상속재산의 가액과 양도가액에서 공제하는 필요경비인 취득가액이 동일하지 아니하게 됨으로써 조세누락을 방지할 수 없게 된다. 실제 원고가 이 사건 소를 제기한 2019. 2. 18. 당시에는 원고에 대한 상속세의 부과제척기간이 이미 도과된 상태이다.

2) 따라서 이 사건 감정가액을 취득가액으로 삼아서 한 원고의 경정청구를 거부한

피고의 이 사건 처분은 적법하다.

[한편, 원고는 상속받은 자산에 대한 취득가액 의제 규정인 소득세법 시행령 제163조제9항이 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득가액으로 의제하고 있으나, 이는 구 소득세법 제97조 제1항 제1호 나목의 환산가액의 적용을 배제하는 것으로서 모법의 위임근거가 없거나, 모법에 반하는 것으로서 위법・무효이고, 이에 따라 위 시행령 조항이 적용됨을 전제로 한 이 사건 처분 역시 위법하다는 취지로도 주장을 하는 듯하다. 그러나 위 시행령 조항은 '취득에 든 실지거래가액의 범위' 등 필요경비 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정할 수 있도록 위임하고 있는 구 소득세법 제97조 제5항에 근거를 둔 규정으로서 모법의 위임이 없는 무효의 규정이라고 볼 수 없고, 또한 상속 또는 증여받은 자산을 양도한 경우 상속세 또는 증여세 과세표준에 해당하는 가액(상속개시일 또는 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액)은 양도차익 산정시 당해 자산의 필요경비로 인정해 주고, 양도가액이 위 가액을 초과하여 양도소득이 있는 경우에만 양도소득세를 부과하는 것이 조세누락이나 이중과세를 방지할 수 있다는 점에 비추어 볼 때, 위 시행령조항이 모법의 위임범위를 벗어나 과세요건을 부당하게 확장한 무효의 규정이라고 볼 수도 없다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두1326 판결 참조). 따라서 원고의 위와 같은 주장 역시 받아들일 수 없다.].

5. 결론

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.