양도소득세납세의무 성립시기

자산의 양도차익의 경우와 같이 예정신고납부하는 소득세에 있어서는 그 과세표준 금액이 발생하는 달의 말일에 납부할 의무가 성립하는 것임

결정 내용은 붙임과 같습니다.

피고가 1992. 1. 6. 원고에 대하여 한 양도소득세 금223,975,260원 및 그 방위세 금 44,894,320원의 부과처분을 취소한다. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.

1. 과세처분의 경위

아래 사실들은 당사자 사이에 다툼이 없거나,을 제1호증의 1내지 8,을 제6호증의 2의 각 기재에 변론의 전취지를 보태어 이를 인정할 수 있고 달리 반증 없다.

소외 박ㅇㅇ, 박ㅇㅇ은 1982. 9. 17. 소외 ㅇㅇ은행(이하 소외은행이라 한다)을 대리한 소외 ㅇㅇ공사로부터 소외은행 소유인 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ 904㎡(이하 이 사건 토지라 한다)를 금 109,100,000원에 매수함에 있어, 같은 날 계약금으로 금 10,910,000원을 지급하고, 나머지 대금은 1983. 3. 16.과 9. 16. 1984. 3. 16.과 9. 16.에 각 금 24,547,500원씩 4차례로 나누어 지급하기로 약정하여, 계약금과 1차 중도금을 지급한 다음 자금사정이 어려워지자 이 사건 토지에 관한 자신들의 위 매매계약상의 권리를 원고 및 소외 권ㅇㅇ에게 양도하기로 하여, 1983. 7. 16. 소외은행을 대리한 위 ㅇㅇ공사와 원고 및 권ㅇㅇ과의 사이에서 원고 및 권ㅇㅇ이 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ이 가지는 위 매매계약상의 일체의 권리의무를 승계하고, 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ은 위 매매계약에서 탈퇴하기로 하는 부동산매매갱개계약을 체결하였다.

위와 같이 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ의 위 매매계약상의 권리의무를 승계한 원고 및 권ㅇㅇ은 위 나머지 매매대금을 모두 지급하고, 1985. 9. 10. 이 사건 토지에 관하여 소외은행 으로부터 그들 앞으로 1984. 10. 11.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 경료받은 다음, 이어 1989. 4. 28. 이 사건 토지를 소외 한ㅇㅇ에게 매도하고 같은 해 5. 10. 한ㅇㅇ 앞으로 소유권이전등기를 경료하여 주었다.

원고가 이사건 토지를 양도함으로 인한 자산양도차익예정신고를 하지 아니하자 소외 ㅇㅇ세무서장(당시 원고의 주소지가 ㅇㅇ세무서 관할이었음)은 1990. 2. 14. 이 사건 토지의 양도가액과 취득가액을 모두 기준시가로 하여 별지 세액산출내역서 당초 결정란 기재와 같이 양도소득세를 금19,068,090원으로, 그 방위세를 금3,813,610원으로 각 예정결정하여 원고에게 이를 통지하였고, 원고는 이를 납부하였다.

그 후 피고는, 1992. 1. 6.에 이르러 원고가 이 사건 토지를 취득한 것은 법인과의 거래이며 그 취득 및 양도당시의 실지거래가액이 확인된 경우에 해당한다는 이유로, 소득세법(1990. 12. 31. 법률 제4281호로 개정되기 전의 것, 이하 구 소득세법이라 한다) 제23조 제4항 단서, 제45조 제1항 제1호 단서 및 같은 법 시행령 제170조 제4항 제1호(1989. 8. 1.대통령령 제12767호로 삭제되기 전의 것, 이하 구 소득세법 시행령이라 한다.)에 의하여 양도가액과 취득가액을 모두 실지거래가액으로 하여 별지 세액산출내역서 경정결정란 기재와 같이 양도소득세와 방위세를 산출한 다음, 여기에다가 위 기납부세액을 공제한 청구취지기재 금액의 양도소득세와 방위세를 원고에게 부과・고지(이하 이사건 과세처분이라 한다)하였다.

2. 이 사건 과세처분의 적법여부

가. 쌍방의 주장

피고는 처분경위와 관계법규에 비추어 이 사건 과세처분이 정당하다고 주장하고, 이에 대하여 원고는, (1) 소득세에 대한 납세의무의 성립시기는 각 과세기간이 종료하는 연도말이므로 이 사건 토지의 양도로 인한 원고의 양도소득세 납세의무는 1989. 12. 31.에서야 성립한다 할 것임에도 그 이전에 이미 삭제된 구 소득세법 시행령 제170조 제4항 제1호를 적용하여 이 사건 토지의 취득 및 양도가액을 실거래가액에 의하여 산정한 이 사건 과세처분은 위법하고, (2) 그렇지 않다 하더라도 구 소득세법 시행령 제53조 제1항 제2호에 따라 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ은 1회 중도금을 지급한 때에 소외은행으로부터 이사건 토지를 이미 취득하였다 할 것이고 원고 및 권ㅇㅇ은 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ로부터 이 사건 토지를 취득한 것일 따름이므로 이를 가리켜 법인과의 거래라고는 할 수 없음에도, 피고는 원고가 이 사건 토지를 법인인 소외은행으로부터 취득한 것으로 보아 그 취득 및 양도가액을 실지거래가액에 의하여 산정하였으니, 이 사건 과세처분은 위법하고, (3) 원고 및 권ㅇㅇ은 이 사건 토지를 취득함에 있어 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ에게 위 매매대금과는 별도로 금109,300,000원을 더 주었으므로 이 사건 토지의 취득가액은 위 매매계약상의 매매대금에다가 위 금액을 합한 금 218,400,000원이라 할 것임에도, 피고는 위 매매계약상의 매매대금인 금109,100,000원(원고지분에 해당하는 금액은 금54,550,000원)만을 그 취득가액으로 인정하였으니, 이 사건 과세처분은 위법하고, (4) 이 사건 토지의 취득이 법인과의 거래에 해당하고 그 취득가액이 확인되는 경우라 하더라도 피고는 아무런 근거도 없이 이 사건 토지 중 원고지분의 양도가액을 금453,645,000원으로 인정하였으니, 이 사건 과세처분은 위법하고, (5) 피고는 이 사건 토지의 양도가액과 취득가액을 모두 실지거래가액에 의하여 산정하면서도, 그 필요경비의 계산을 함에 있어서는 실지조사의 방법에 의하지 아니하고 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하는 경우에만 적용되는 구 소득세법 시행령 제94조 제5항 제1호에 따라 취득당시 등록세 과세표준액의 7/100만을 필요경비로 인정하였으니, 이 점에 있어서도 이 사건 과세처분은 위법하다고 주장하면서, 그 취소를 구한다.

나. 판단

(1) 원고의 첫째 주장에 관하여 보건대, 납세의무의 성립시기를 규정한 국세기본법 제21조에 의하면 소득세를 납부할 의무는 과세기간(1월 1일부터 12월 31일까지)이 종료하는 때에 성립하는 것이 원칙이지만, 자산의 양도차익의 경우와 같이 예정신고납부하는 소득세에 있어서는 그 과세표준이 되는 금액이 발생하는 달의 말일에 납부할 의무가 성립하는 것으로(제2항 제2호) 규정되어 있으므로, 자산의 양도차익에 대한 소득세의 경우는 다른 일반적인 소득의 경우 소득세법 제8조 소정의 과세기간이 종료하는 12월 31일에 소득세를 납부할 의무가 추상적으로 성립하는 것과는 달리 과세표준이 되는 금액이 발생하는 달(자산의 양도일이 속하는 달)의 말일에 소득세를 납부할 의무가 추상적으로 성립하는 것이라 할 것인바, 앞서 인정한 사실에 따르면 이 사건 토지는 구소득세법 시행령 제170조 제4항 제1호가 삭제된 1989. 8. 1.이전에 양도된 것임이 명백하므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

(2) 원고의 둘째 주장에 관하여 본다.

소득세법 제27조는 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다. 라고 규정하고 있고, 이를 받은 구 소득세법 시행령 제53조 제1항은 제2호에서 법 제51조 제6항에 규정하는 연불조건의 경우에는 첫회부불금의 지급일 을 그 취득 및 양도시기로 보도록 규정하고 있으며, 연불의 범위에 관하여 같은 시행령 제108조 제2항은 법 제51조 제6항및 제7항에 규정하는 연불조건부양도 또는 연불조건부건설・제조 및 용역의 제공은 할부매매에 해당하지 아니하는 자산의 양도 또는 건설・제조 및 용역의 제공으로서 개별약관에 의하여 판매금액 또는 수입금액을 월부・연부 기타의 부불방법에 따라 수입하는 것중 다음 각호에 해당하는 것으로 한다. 라고 규정하면서, 그 제1호로 3회이상으로 분할하여 판매대금액 또는 수입금액을 받는 것 , 그 제2호로 당해목적물의 인도기간의 다음날부터 최종의 부불금의 지급일까지의 기간이 2년이상인 것 을 들고 있다.

이 사건에 있어서, 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ과 소외은행 사이의 위 매매계약이 과연 위 연불조건부 매매에 해당하는지 여부에 관하여 보건대, 앞서 인정한 사실에 의하면 이 사건 토지에 관한 위 매매계약의 체결일은 1982. 9. 17.이고 최종 잔대금의 지급일은 1984. 9. 16.로서, 매매계약체결과 동시에 이 사건 토지가 인도된다 하더라도 그 인도 다음날부터 최종 잔대금의 지급일까지의 기간이 2년이상이 될 수 없음은 역수상 명백하므로, 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ과 소외은행 사이의 위 매매계약은 연불조건부 매매로 볼 수 없다 할 것이다.

그렇다면, 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ이 1차 중도금을 지급함으로써 소외은행으로부터 이 사건 토지를 취득한 것으로는 볼 수 없으며, 앞서 인정한 바에 따르면 그들은 계약금과 1차 중도금을 지급한 상태에서 원고 및 권ㅇㅇ에게 위 매매계약상의 매수인으로서의 권리를 양도하였고, 그들로부터 매수인의 권리를 양수한 원고 및 권ㅇㅇ이 나머지 잔대금을 지급함으로써 소외은행으로부터 이 사건 토지를 취득한 것으로 보아야 할 것이므로, 원고의 위 주장도 이유 없다.

(원고소송대리인은, 연불조건부 매매의 경우 1회 부불금의 지급일을 취득 및 양도시기로 보는 것은 국세행정의 관행으로 굳어진 것임에도 피고는 이러한 관행에 반하는 새로운 해석을 하여 이 사건 과세처분을 하였으니, 이는 국세기본법 제18조 제3항에 반하는 것이라고 주장하나, 연불조건부 매매의 경우 1회 부불금의 지급일을 취득 및 양도시기로 보는 것은 위에서 본 소득세 관계법령에 의한 것이지 관행에 의한 것이 아닐 뿐만 아니라, 위 매매계약이 연불조건부 매매에 해당하지 아니함은 위에서 살펴 본 바와 같으므로 위 주장은 받아들일 만한 것이 못된다.)

(3) 원고의 셋째 주장에 관하여 본다.

구 소득세법 제45조 제1항은 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다라고 규정하면서, 그 제1호로서, 당해 자산의 취득당시의 기준시가에 의한 금액. 다만 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액 을 들고 있고, 구 소득세법 시행령 제170조 제4항 제1호는 국가・지방자치단체 기타 법인과의 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우 를 실지거래가액에 의할 경우의 하나로 들고 있으며, 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ이 공동으로 1982. 9.17. 이 사건 토지를 법인인 소외은행으로부터 금109,100,000원에 매수하여 계약금 및 1차 중도금 합계 금35,457,500원을 지급한 상태에서 원고 및 권ㅇㅇ에게 이 사건 토지에 관한 매수인으로서의 권리를 양도하여, 원고 및 권ㅇㅇ이 소외은행에게 그 나머지 잔대금을 지급하고 이 사건 토지를 취득한 사실은 앞서 본 바와 같은바, 원고 및 권ㅇㅇ이 이 사건 토지를 취득함에 있어 박ㅇㅇ 및 박ㅇㅇ에게 위 매매계약상의 매매대금외에 별도로 금109,300,000원을 더 주었다는 원고의 주장에 관하여는 이에 부합하는 듯한 을제7호증의 2(매매계약서, 을제7호증의 5와 같다), 3(확인서)의 각 기재와 증인 권ㅇㅇ, 박ㅇㅇ의 각 일부증언은 을제6호증의 2,3의 각 기재에 비추어 볼 때 이를 선뜻 믿기 어렵고, 그밖에 이를 인정할 증거가 없으므로, 이 사건 토지의 매매대금외에 박ㅇㅇ등에게 별도로 지급한 금109,300,000원도 이 사건 토지의 취득가액에 포함되어야 한다는 원고의 위 주장은 받아 들일 수 없고, 따라서 피고가 이사건 토지에 대한 원고지분의 실지취득가액을 금54,550,000원(109,100,000 × 1/2)으로 인정한 것은 적법하다고 하겠다.

(4) 원고의 넷째 주장에 관하여 본다.

구 소득세법 제23조 제4항에 의하면, 자산의 양도차익 산정의 기초가 되는 양도가액은 기준시가에 의함을 원칙으로 하되, 대통령령으로 정하는 예외적인 경우에 한하여 실지거래가액에 의한다고 규정하고, 구 소득세법시행령 제170조 제4항 제1호는 국가・지방자치단체 기타 법인과의 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인되는 경우 를 실지거래가액에 의할 경우의 하나로 들고 있으며, 한편 같은 시행령 제170조 제1항은 법 제23조 제2항에 규정하는 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여 결정하고, 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여 결정한다. 다만, 제4항 제1호 및 제2호의 경우로서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나의 실질거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 제115조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 의한 기준시가에 의하여 결정하여야 한다. 라고 규정하고 있는바, 이 사건 토지의 취득이 법인과의 거래로서 그 취득가액이 확인되는 경우에 해당함은 앞서 본 바와 같으므로 양도가액 또한 실지거래가액에 의하여 산정하여야 할 것이지만, 과연 이 사건 토지의 실지양도가액이 확인되는지 여부에 관하여 보건대,을 제2호증의 1, 2, 을제3호증의 1 내지 3,을 제10호증의 1내지 161의 각 기재만으로는 원고 및 권ㅇㅇ이 한ㅇㅇ에게 이 사건 토지를 양도한 금액을 확인하기에는 부족하고, 그외 달리 이 사건 토지의 실지양도가액을 확인하기에 족한 증거가 없다.

결국, 이 사건 토지는 그 실지양도가액을 확인할 수 없는 경우로서, 그 양도가액은 구 소득세법 시행령 제115조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 기준시가(환산가액)에 의하여 결정하여야 할 것이고, 따라서 이 사건 토지의 실지양도가액이 확인된다고 하여 한 이 사건 과세처분은 이 점에서 위법을 면할 수 없다.

(5) 원고의 다섯째 주장에 관하여 본다.

구 소득세법 제23조 제2항에 의하면, 양도차익은 양도가액에서 같은 법 제45조가 정하는 필요경비를 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제45조 제1항은 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 게기한 것으로 한다. 고 규정하면서, 그 제1호로 당해 자산의 취득당시의 기준시가에 의한 금액. 다만 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액 을, 그 제2호로 실비비와 개량비 를, 그 제3호로 대통령령이 정하는 자본적 지출액 을, 그 제4호로 대통령령이 정하는 양도비 를 각 들고 있으며, 구 소득세법 시행령 제94조는 제1항부터 제4항까지 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액에서 공제할 여러 가지 필요경비의 내용과 범위에 관하여 규정하고, 그 제5항에서는 기준시가에 의하여 양도차익을 계산할 경우 양도가액에서 공제할 필요경비에 관하여 규정하고 있다.

보건대, 위 규정들의 문언과 취지에 따르면 위 시행령 제94조 제5항은 양도차익을 기준시가에 의하여 계산하는 경우에만 적용되는 것이어서 취득가액을 실지거래가액에 의하여 경우에는 원칙적으로 그 적용이 없다고 보아야 할 것이고 이러한 경우에는 실지로 지출된 비용을 필요경비로서 공제하여야 할 것이지만, 자산의 양도자가 필요경비의 실지지급액을 확인할 아무런 증빙서류를 제출하지 아니한 경우에 있어서 과세관청이 위 시행령 제94조 제5항에 따라 계산한 필요경비를 양도가액에서 공제하였다 하여 그것을 위법한 것이라고는 볼 수 없다 할 것이므로, 원고로부터 실지로 지출한 필요경비에 관하여 아무런 주장・입증이 없는 이 사건에 있어서, 피고가 이 사건 토지의 취득당시의 등록과세표준액의 7/100을 필요경비로 스스로 인정하여 공제한 것을 가지고 위법하다고는 할 수 없다 하겠다.

다. 당원이 인정하는 세액

이 사건 토지의 양도에 관하여 위에서 판단한 바에 따라, 취득가액은 실지가액인 금54,550,000원으로, 양도가액은 구 소득세법 시행령 제115조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한

환산가액인 금66,167,129원[54,550,000원×131,000(양도당시과세시가표준액/108,000(취득당시과세시가표준액으로 결정하고, 취득당시 등록과세표준액의 7/100인 금3,417,120원[108,000원×904㎡×1/2×7/100]을 필요경비로 공제하여 양도차익(금8,200,009원)을 계산한 후, 구 소득세법 제70조 제3항 제1호에 따라 40%의 세율을 적용하여 양도소득세액을 산출하면, 별지 세액산출내역서의 당원의 인정란 기재와 같이 양도소득세는 금1,829,023원, 그 방위세는 금182,902원이 되나, 여기에다가 앞서 본 기납부세액을 공제하고 나면 원고는 납부할 세액이 없게 되므로, 결국 이 사건 과세처분은 전부 위법함을 면할 수 없다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 과세처분은 위법하여 취소되어야 할 것이므로, 원고의 이 사건 청구는 정당하여 이를 인용하고, 소송비용은 패소자인 피고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1993. 11. 3.