2016서0842 (2016.04.27)

세무조사선정 절차의 하자는 없고, 특수관계인이 신주를 포기하여 실권주 재배정을 하지 않아 발생한 증여이익의 과세는 적법함

세무조사선정 절차의 하자는 없고, 특수관계인이 신주를 포기하여 실권주 재배정을 하지 않아 발생한 증여이익의 과세는 적법함

구 상속세 및 증여세법 제39조증자에 따른 이익의 증여

2016구합70222 증여세부과처분취소

정AA

OO세무서장

국승

2017. 9. 15.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2015. 12. 1. 원고에 대하여 한 62,705,200원 및 9,561,270원의 각 증여세 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 주식회사 HHH(이하 '소외 회사'라고 한다)은 2008. 1. 7. 설립되어 의류 제조 및 도・소매업, 의류 수출입업 등을 영위하고 있는 비상장법인이고, 원고는 2010. 2. 17.경부터 2016. 3. 21.경까지 소외 회사의 대표이사 지위에 있던 자이다.

나. 소외 회사는 2013. 12. 16. 액면가를 5,000원으로 하여 200,000주의 신주를 발행(이하 '이 사건 유상증자'라고 한다)하였는데, 원고만이 증자에 참여하여 그에게 배정된 80,000주(이하 '이 사건 신주'라고 한다)를 인수하고 신주대금을 납입하였으나, 다른 주주들은 그들에게 배정된 신주에 대한 주식대금을 납입하지 아니하고 신주인수를 포기하였다. 이에 소외 회사는 원고 이외의 주주들(이하 '나머지 주주들'이라고 한다)에게 배정된 주식은 모두 실권 처리하였다.

다. 증자 전후 소외 회사의 지분비율 변동 내역은 아래 표 기재와 같다.

라. OO지방국세청장은 2014. 2. 18.경 구 국세기본법(2015. 12. 15. 법률 제13552호로 개정되기 전의 것, 이하 '국세기본법'이라고 한다) 제81조의6 제3항 제4호에 따라 소외 회사를 세무조사 대상자로 선정하고 세무조사(이하 '이 사건 세무조사'라고 한다)를 실시하였다.

마. 그 후 OO지방국세청장으로부터 원고에 대한 과세자료를 통보받은 피고는 '원고만이 이 사건 유상증자에 따라 이 사건 신주를 인수하였고, 원고와 특수관계인의 지위에 있는 나머지 주주들은 이 사건 유상증자에 따른 신주를 인수하지 아니하였으며, 소외 회사가 나머지 주주들이 배정받기를 포기한 실권주를 배정하지 아니하였다.'는 이유로 2015. 12. 1. 원고에 대하여 구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법'이라고 한다) 제39조 제1항 제1호 (나)목(이하 '이 사건 증여세 규정'이라고 한다)을 적용하여 2013. 12. 16. 증여분 증여세 62,705,200원(김BB 증여분) 및 9,561,270원(김CC 증여분)을 각 부과(이하 '이 사건 처분'이라고 한다)하였다(원고의 배우자인 김DD의 증여분에 관하여는 배우자공제를 적용하여 증여세를 과세하지 아니하였다).

바. 원고가 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2016. 4. 27. 기각되었다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1, 2, 갑 제2호증, 갑 제3호증의 1, 2, 갑 제6호증, 을 제8호증의 1, 2, 3, 을 제10, 17, 19호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지 관계 법령의 기재와 같다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 절차상 하자 여부

1) 원고의 주장

피고는 소외 회사에 대한 이 사건 세무조사에 따라 수집된 자료로 원고에 대한 이 사건 처분을 하였다. 그러나 아래와 같은 이유로 소외 회사에 대한 이 사건 세무조사는 위법하므로, 위법한 세무조사에 따라 원고에 대하여 이루어진 이 사건 처분 역시 위법하다.

가) 첫 번째 주장

국세기본법 제81조의6 제3항 제4호에 의하면, '신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우'에 한하여 해당 납세자를 세무조사 대상자로 선정할 수 있는데, OO지방국세청장은 위와 같은 명백한 자료 없이 단순한 의심만으로 소외 회사를 세무조사 대상자로 선정하였던 것이므로, 이 사건 세무조사는 위법하다.

나) 두 번째 주장

OO지방국세청장은 이 사건 세무조사에 앞서 소외 회사에 대하여 사전통지를 하지 아니하였으므로, 이 사건 세무조사는 국세기본법 제81조의7 제1항 본문에 따른 세무조사의 사전통지 절차를 흠결한 것으로서 위법하다.

다) 세 번째 주장

국세기본법 제81조의8 제2항, 조사사무처리규정(국세청 훈령 제1945호, 이하 같다) 제15조에 의하면, 연간 수입금액이 100억 원 미만인 중소규모 납세자에 해당하는 소외 회사에 대한 세무조사 기간은 20일 이내로 하여야 하는데도, OO지방국세청장이 이 사건 세무조사의 조사기간을 60일로 정하였으므로, 이 사건 세무조사는 위법하다.

라) 네 번째 주장

OO지방국세청장은 소외 회사의 동의(사실상 강요된 것이다)에 따라 소외 회사의 관련 장부 등을 2014. 2. 16.부터 같은 해 4. 중순경까지 장기간 OO지방국세청에 보관하는 방식으로 이 사건 세무조사를 실시하였는데, 이는 세무조사 목적에 필요한 최소한의 범위를 넘어서는 것으로서 위법하다.

2) 판단

가) 첫 번째 주장에 관한 판단

(1) 관계 규정 및 법리

국세기본법 제81조의6 제3항은 '세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.'고 규정하면서, 제4호에서 '신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우'를 세무조사대상자 선정사유로 들고 있는바, 국세기본법 제81조의6 제3항이 정한 세무조사대상자 선정사유가 없음에도 세무조사대상으로 선정하여 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙을 어기고 국세기본법 제81조의6 제3항을 위반한 것으로서 특별한 사정이 없는 한 그 과세처분은 위법하다고 할 것이다(대법원 2014. 6. 26. 선고 2012두911 판결 참조). 이때 '신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우'란 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말한다(대법원 2010. 12. 23. 선고 2008두10461 판결, 대법원 2012. 11. 29. 선고 2010두19294 판결, 대법원 2016. 7. 7. 선고 2016두34387 판결의 취지 참조).

(2) 인정 사실

갑 제4, 5호증의 각 1, 2, 을 제21, 22호증 각 기재에 변론 전체 취지를 종합하면 다음과 같은 사실이 인정된다.

(가) 이 사건 세무조사와 관련하여 2014. 2.경 작성된 소외 회사에 관한 조사대상 선정 검토표(을 제21호증)에는 "국외원천소득 및 청산소득 신고누락 혐의가 있어 조사대상으로 선정"이라고 기재되어 있다.

(나) 위 검토표에 첨부되어 있는 '분석보고서'(을 제22호증)에는 소외 회사와 관련된 신고 누락 등의 혐의로 ① 소외 회사 등의 국외원천소득 신고누락 혐의, ② 원고가 운영하던 주식회사 EEE무역(이하 'EEE'라고 한다)의 청산소득 무신고 혐의, ③ 소외 회사의 가공 인건비 계상 혐의가 기재되어 있다.

위 분석보고서의 '조사 시 검토할 사항'에 의하면, 위 각 혐의 중 ① 국외원천소득 신고누락 혐의는 '원고가 2002. 11.경 의류 제조를 목적으로 국내에 EEE를 설립하고, 2004년 중국 XX에 'GGGG Co., Ltd'(이하 '중국 회사'라고 한다)를 설립하여 이를 각 운영하면서, 중국 회사로부터 얻은 배당 및 급여 명목의 소득을 해외 계좌로 수취하여 국외원천소득에 관한 신고를 누락하였다.'는 것이고(이하 '제1세무조사 사유'라고 한다), ② 청산소득 무신고 혐의는 '원고가 2010. 12.경 EEE를 폐업하였으므로 그 당시 EEE가 출자하고 있던 중국 회사의 순자산을 평가하여 이를 EEE의 청산소득으로 신고하였어야 하는데 이를 누락하였다.'는 것이며(이하 '제2세무조사 사유'라고 한다), ③ 가공 인건비 계상 혐의는 '소외 회사가 실제 근무하지 않는 원고의 배우자 등을 직원으로 등재하여 허위 급여를 지급하였다.'는 것(이하 '제3세무조사 사유'라고 한다)이다.

위 분석보고서의 '분석결과 의견'에는 '국외원천소득 및 청산소득 신고누락 혐의가 있으므로 일시 보관 방식으로 조사서류 보관 및 금융거래 현장확인을 통해 제세탈루 여부 검증이 필요하고, 해외 현지법인을 이용한 기업자금 유출 등 개별기업에 대한 탈루혐의 내용으로 업종별, 탈루유형별 여러 업체를 동시비교 분석하여 조사대상선정이 어려움'이라고 기재되어 있다.

(다) 위 분석보고서에는 제1, 2세무조사 사유와 관련된 객관적인 근거 또는 자료에 관한 기재는 없다. 한편 제3세무조사 사유와 관련하여서는, 원고가 2009 내지 2012 사업연도에 신고한 표준손익계산서와 원가명세서에 따른 인건비 계상금액과 해당 사업연도의 지급명세서상의 근로소득, 일용근로, 퇴직소득, 사업소득의 합계액을 비교할 경우 아래 표 기재와 같은 차이가 발생되었던 사실이 확인되었다.

(3) 제1, 2세무조사 사유 관련

위 인정 사실에 의하면, OO지방국세청장은 EEE, 중국 회사에 관하여 이미 확보하고 있던 세무신고 자료나 전산자료 등에 비추어 '원고가 중국 회사와 관련된 EEE의 배당소득및 원고의 급여소득을 해외 계좌로 수취하였고, EEE가 중국 회사 괄년 련 청산소득을 미신고하였다.'는 판단 하에 원고가 운영하고 있던 소외 회사가 위 각 혐의에 관련되었을 것으로 보고 소외 회사에 대하여 이 사건 세무조사를 실시하였던 것으로 보인다.

그러나 위 보고서에는 '소외 회사 또는 원고가 중국 회사와 관련하여 해외 계좌로 배당소득 등을 수취하였다.'거나 'EEE의 청산소득 미신고와 관련하여 원고가 운영하고 있던 소외 회사가 실질적 관련이 있다.'는 점 등을 확인할 수 있는 객관적인 자료에 관하여는 아무런 기재도 없고, 이 사건 변론종결일까지도 위와 같은 자료는 확인되지 않았으며, OO지방국세청은 위 각 혐의에 관하여 소외 회사와 원고를 조사하였으나, 결국 위 각 혐의 관련된 과세처분은 전혀 이루어지지 않았다.

결국 OO지방국세청장은 원고 및 EEE의 국외원천소득에 관한 신고 누락 및 EEE의 청산소득 신고 누락이 의심되고 원고가 운영하고 있던 별개의 법인인 소외 회사가 그와 같은 혐의에 관련이 있을 것이라는 추측으로 소외 회사에 대하여 이 사건 세무조사를 하기로 결정하였던 것으로서, 소외 회사의 신고내용 자체에 탈루나 오류 혐의를 인정할만한 명백한 자료를 가지고 있지 아니하였다고 볼 수밖에 없다(피고는 OO지방국세청이 작성한 분석보고서가 위와 같은 객관적인 자료에 해당한다는 취지로 주장하나, 위 분석보고서는 세무조사대상자 선정의 경위 등을 설명하기 위하여 작성된 내부 문건에 불과하므로 이를 위 법리에서 말하는 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 해당하다고 볼 수 없다).

(4) 제3세무조사 사유 관련

위 인정 사실에 의하면, OO지방국세청장은 원고가 2009 내지 2012 사업연도에 신고한 표준손익계산서와 원가명세서의 인건비 계상 합계액과 해당 사업연도의 지급명세서상의 근로소득, 일용근로, 퇴직소득, 사업소득의 합계액에 유의미한 차이가 있음을 확인하고 이 사건 세무조사에 착수하였던 것으로 보인다.

소외 회사가 장부에 인건비로 계상한 금액과 소득세 원천징수 관련 지급명세서의 소득금액에 위와 같은 유의미한 차이가 발생하는 것은, 소외 회사가 인건비를 과다 계상하는 방법으로 비용을 부풀려 해당 사업연도의 법인세를 과소 신고・납부하였을 개연성 또는 지급명세서상 소득금액을 과소 신고하여 그에 따른 원천세를 과소신고・납부하였을 개연성이 있음을 시사하는 것이다. 즉 소외 회사의 법인세 또는 원천세 관련 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 확인될 상당한 정도의 개연성이 인정되고, 위와 같은 개연성은 소외 회사가 세무 관련 전문가인 세무사의 검증을 거쳐 신고한 객관성과 합리성이 뒷받침되는 법인세 등 신고자료에 터 잡은 것이므로, 제3세무조사 사유는 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호의 세무조사대상자 선정사유에 해당한다고 볼 것이다.

(5) 소결론

따라서 제1, 2세무조사 사유가 위법하더라도 제3세무조사 사유가 적법한 것으로 인정되는 이상 이 사건 세무조사에 세무조사대상자 선정 관련 위법이 있다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

나) 두 번째 주장에 관한 판단

(1) 국세기본법 제81조의7 제1항은 '세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 한다. 다만, 사전에 통지하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.'고 규정하고 있다.

(2) 앞서 본 바와 같이 소외 회사의 법인세 또는 원천세 신고누락 금액이 적지 않은 것으로 볼 객관적인 자료가 있음에도 불구하고, 구체적으로 신고누락된 세목이 무엇인지, 그 액수는 얼마인지 등에 관한 구체적 자료는 확보되어 있지 않았던 사정 등에 비추어, 이 사건은 소외 회사에 사전통지를 하는 경우 증거인멸 등으로 조사목적을 달성할 수 없는 경우에 해당한다 할 것이므로, OO지방국세청장이 소외 회사에 대한 세무조사에 착수하면서 사전통지를 하지 않은 것에 위법이 있다고 할 수 없다할 것이어서, 원고의 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없다.

다) 세 번째 주장에 관한 판단

(1) 국세기본법 제81조의8 제1항, 조사사무처리규정 제15조 제1항은 '세무공무원(조사관서장)은 조사대상 세목・업종・규모, 조사 난이도 등을 고려하여 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 한다.'고 규정하고 있고, 국세기본법 제81조의8 제2항,조사사무처리규정 제15조 제2항은 '세무공무원(조사관서장)은 세무조사 기간을 정할 경우 조사대상 과세기간 중 연간 수입금액 또는 양도가액이 가장 큰 과세기간의 연간 수입금액 또는 양도가액이 100억 원 미만인 납세자에 대한 세무조사 기간은 20일 이내로 한다.'고 규정하고 있다. 한편 국세기본법 제81조의8 제3항 단서는 다음 각 호에 해당하는 경우에는 제2항의 세무조사 기간의 제한을 받지 아니한다고 규정하고 있고, 그 제5호는' 상속세・증여세 조사, 주식변동 조사, 범칙사건 조사 및 출자・거래관계에 있는 관련자에 대하여 동시조사를 하는 경우'를 규정하고 있다.

(2) 갑 제5호증의 1, 2, 을 제10호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면, 소외 회사의 연간 수입금액은 100억 원에 미치지 못하는데도, OO지방국세청장은 2014. 2. 18. 이 사건 세무조사를 실시하면서 조사기간을 2014. 2. 18.부터 2014. 4. 19.까지 60일로 정하였던 사실은 인정된다.

그러나 을 제10, 21, 22호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면, 이 사건 세무조사의 조사대상은 "법인제세 통합조사"로서 그 세부항목에는 원천세와 주식변동조사까지 포함되어 있었던 사실, 당시 소외 회사의 주주인 원고 및 원고의 처에 대한 조사도 함께 이루어졌던 사실이 인정되므로, 이 사건 세무조사는 주식변동 조사, 출자관계 있는 관련자인 원고, 원고의 처에 대하여 동시조사를 하는 경우로서 국세기본법 제81조의8 제3항 단서 제5호에 해당하므로 세무조사 기간이 20일로 제한된다고 볼 수 없다. 또한 앞서 인정한 사실에 비추어 보면, 이 사건 세무조사 대상 사업연도가 2008 사업연도부터 2012 사업연도까지 5개년에 달하였고, 관련자에 지급된 급여조사까지 시행되는 등 조사범위도 상당히 넓었던 점, 의류 수출입업 등을 영위하고 있는 소외 회사의 사업의 분야를 고려할 때 해외 계좌 등을 조사할 필요도 있었던 것으로 보이는 점 등의 사정을 알 수 있으므로, 이 사건 세무조사의 기간을 60일로 정한 것이 부당하게 길다고 볼 수도 없다. 따라서 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장도 받아들일 수 없다.

라) 네 번째 주장에 관한 판단

(1) 국세기본법 제81조의10 제1항은 '세무공무원은 세무조사의 목적으로 납세자의 장부 또는 서류 등을 세무관서에 임의로 보관할 수 없다. 다만, 납세자의 동의가 있는 경우에는 목적에 필요한 최소한의 범위에서 세무조사 기간동안 일시 보관할 수 있다.'고 규정하고 있고, 제2항 본문은 '제1항 단서에 따라 일시 보관하고 있는 장부 등에 대하여 납세자가 반환을 요청한 경우에는 조사에 지장이 없는 한 즉시 반환하여야 한다.'고 규정하고 있으며, 제3항은 '제1항에 따라 납세자의 장부 등을 세무관서에 일시보관하고자 하는 경우에 세무공무원은 납세자, 소지자 또는 보관자 등 정당한 권한이 있는 자로부터 일시보관 동의서를 받아야 하며, 일시보관증을 교부하여야 한다.'고 규정하고 있다.

(2) 을 제8호증의 1 내지 4, 을 제12, 13 내지 16, 20호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 피고는 2014. 2. 18. 이 사건 세무조사에 착수하면서 대표이사인 원고가 중국 출장으로 부재하자 소외 회사의 이사였던 최FF으로부터 '본인은 국세기본법 제81조의10에 따라 납세자의 동의 하에 세무조사의 목적으로 장부・서류 등을 세무관서에 조사기간 동안 일시 보관할 수 있음을 조사공무원으로부터 안내받았습니다. 본인은 조사공무원이 요청한 장부・서류 등의 제출 및 세무관서 일시보관에 동의합니다.'라는 내용의 일시보관동의서를 받은 후 세무조사와 관련된 소외 회사의 장부를 일시보관하였고, 당시 소외 회사에 일시보관증 및 보관목록을 교부하였던 사실, ② 원고가 2014. 2. 19. 귀국하여 위 일시보관동의서에 재차 원고의 서명을 하였고, 위 일시보관에 관하여 이의를 제기하거나 반환을 요구하였던 적은 없었던 사실, ③ 피고는 위 일시보관서류 중 조사가 마쳐진 장부를, 2014. 2. 24. 및 2014. 3. 5. 각 반환하였고, 2014. 4. 10. 세무조사를 조기 종결한 후 2014. 4. 11. 위 일시보관서류 중 나머지 서류까지 전부 소외 회사에 반환함으로써 당초 정해진 세무조사기간 내에 일시보관서류를 모두 반환하였던 사실이 인정된다.

(3) 위 인정 사실에 의하면, ① 피고가 이 사건 세무조사를 실시하면서 소외 회사의 이사 최FF으로부터 최초로 위 장부일시보관에 관한 동의를 받은 후 그 다음 날 대표이사인 원고로부터 재차 동의를 받았던 점, ② 원고가 위 보관에 이의가 있다면 그 반환을 요구하여 장부를 즉시 반환받을 수도 있었는데도(국세기본법 제81조의10 제2항 본문), 원고는 위 장부의 반환을 요구하지 아니하였고, OO지방국세청장이 소외 회사에 대하여 장부일시보관에 동의할 것을 강요하였다고 볼 아무런 자료도 없는 점, ③ OO지방국세청장은 위와 같은 동의에 따라 소외 회사의 장부를 일시보관하였고 그 보관기간도 앞서 적법하다고 본 세무조사기간의 범위 내에 있는 점 등을 알 수 있으므로, 위 장부일시보관이 그 동의에 하자가 있다거나 세무조사 목적에 필요한 최소한의 범위를 넘어서는 것이어서 위법하다고 볼 수는 없다. 따라서 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장도 받아들일 수 없다.

마) 소결론

따라서 이 사건 처분에 원고가 주장하는 절차상 하자가 있다고 볼 수 없다.

나. 실체상 하자 여부

1) 원고의 주장

가) 첫 번째 주장

나머지 주주들은 이 사건 유상증자에 따른 신주를 인수할 자금이 부족하여 자신들에게 배정된 신주를 인수하지 못하였던 것이고, 원고는 소외 회사의 주주로서 상법상의 주주에게 인정되는 신주인수권을 행사하여 이 사건 신주를 인수하였던 것이다. 나머지 주주들의 원고에 대한 별도의 증여행위가 존재하지 아니할 뿐만 아니라, 원고의 이 사건 신주의 인수는 상법상 주주에게 부여된 신주인수권을 행사한 결과에 지나지 아니할 뿐 신주인수로써 얻은 증여이익이 있다고 볼 수도 없으므로 실질과세의 원칙상 원고에게 증여세를 과세할 수 없다.

나) 두 번째 주장

피고는 이 사건 유상증자 전 1주당 평가가액을 산정하기 위한 소외 회사 주식의 순손익가치를 평가함에 있어, 소외 회사가 기업회계기준에 따라 작성한 사업연도별 손익계산서의 당기순이익을 부인하고 피고가 일방적으로 과다하게 산정한 사업연도별 당기순이익을 기초자료로 삼았는데, 이는 기업회계존중의 원칙을 어긴 것으로서 위법하고, 위법하게 산정된 순손익가치를 근거로 이루어진 이 사건 처분도 위법하다.

다) 세 번째 주장

원고와 나머지 주주들은 이 사건 증여세 규정에서 말하는 '특수관계'에 있지 아니하다(특히 김BB은 소외 회사에 관하여 원고와 동일한 지분을 보유하고서 소외 회사를 함께 운영하는 동업관계에 있었을 뿐, 원고가 김BB을 사용하는 관계에 있지 아니하였으므로, 김BB은 원고의 특수관계인에 해당하지 아니한다).

2) 판단

가) 첫 번째 주장에 관한 판단

(1) 상속세및증여세법 제39조 제1항 제1호는 법인이 자본을 증가시키기 위하여 신주를 발행하면서 그 신주를 시가(제60조 및 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다고 규정하면서, 그 (나)목(이 사건 증여세 규정)에서 '해당 법인의 주주가 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 실권주를 배정하지 아니하는 경우에는 그 신주 인수를 포기한 자의 대통령령으로 정하는 특수관계인이 신주를 인수함으로써 얻은 이익'을 들고 있다.

상속세및증여세법 제39조 제1항 제1호의 입법 취지는 법인이 신주를 시가보다 낮은 가액으로 발행하는 경우 증자에 따른 이익이 신주인수를 포기한 주주로부터 신주를 인수한 주주 등에게 무상으로 이전되는 효과가 발생하므로 그 이익에 대하여 과세함으로써 조세평등을 도모하려는 데에 있고(대법원 2017. 5. 17. 선고 2014두14976 판결 참조), 이 사건 증여세 규정은 '유상증자 시 신주를 시가보다 낮은 가액으로 발행하면서 일부 주주가 신주인수를 포기하여 발생하는 실권주를 미배정하는 경우에는 증자 후 주식평가액과 신주 인수가액의 차익에 상당하는 경제적 이익(나머지 주주 소유 주식의 가치가 떨어진 금액 만큼이다)이 기존 주주로서 신주인수를 포기한 자와 신주인수자 사이에 무상으로 이전되는 효과가 발생하게 된다.'는 점에 착안하여, 법이 규정하는 특수관계자 사이에 신주인수와 신주인수권의 포기, 실권주 미배정이라는 절차를 통하여 증자 후 주식평가액과 신주 발행가액의 차액에 상당하는 경제적 이익[구 상속세 및 증여세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법 시행령'이라고 한다) 제29조 제3항은 그 이익의 구체적인 계산방법을 규정하고 있다]이증여되는 것을 증여세 과세대상으로 포착하여 과세하고자 하는 데 있는 것이다.

따라서 이 사건 증여세 규정은 신주인수권을 포기한 주주에게 증여의사가 있었는지, 별도의 증여행위가 있었는지 여부에 관계없이 증여로 본다는 의제규정에 해당하고(대법원 1993. 7. 27. 선고 93누1343 판결의 취지 참조), 위와 같이유상증자에서 저가 발행된 신주를 특정 주주만이 인수하고 실권주가 미배정됨에 따라 해당 주식 인수자가 실질적인 이익을 받은 이상 이를 증여로 의제한다고 하여 실질과세의 원칙에 위배된다고 볼 수도 없다.

(2) 앞서 본 바와 같이, 소외 회사는 2013. 12. 16. 이 사건 유상증자를 실시하였는데, 원고만이 증자에 참여하여 그에게 배정된 이 사건 신주를 인수하고 신주대금을 납입하였으나, 나머지 주주들은 그들에게 배정된 신주에 대한 주식대금을 납입하지 아니하였고, 소외 회사는 나머지 주주들에게 배정된 주식은 모두 실권 처리하였으므로, 위 신주가 저가로 발행된 것이고 원고와 나머지 주주들 사이에 특수관계가 인정된다면, 원고는 나머지 주주들로부터 이 사건 신주의 인수, 실권주 발생 및 실권주 미배정에 따른 증자 후 주식평가액과 신주 발행가액의 차액에 상당하는 경제적 이익을 무상으로 이전받은 것이어서 이 사건 증여세 규정에 따라 증여세가 부과되어야 하고, 이 사건 신주인수에 관한 증여행위가 없다고 하여 이와 달리 볼 수 없다.

(3) 따라서 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

나) 두 번째 주장에 관한 판단

(1) 상속세및증여세법에 따른 비상장주식의 가치는 순손익가치와 순자산가치를 가중평균하여 계산하되(상속세및증여세법 시행령 제54조), 순손익가치를 산정하기 위한 1주당 최근 3년간의 순손익액은 법인세법에 따른 각 사업연도소득에 국세 또는 지방세의 과오납금의 환급금에 대한 이자 등을 가산하고, 당해 사업연도의 법인세액, 지방소득세액, 접대비 한도초과액(법인세법 제25조 제1항) 등을 공제하여 산정되고(상속세및증여세법 시행령 제56조 제1항, 제4항), 순자산가치를 산정하기 위한 순자산가액은 법인의 자산 평가액 내지 장부가액에서 부채를 차감한 가액으로 산정하는 것으로서(상속세및증여세법 시행령 제55조), 기본적으로 법인세 신고 당시의 대차대조표와 손익계산서와 같은 재무제표에 기초하여 산정할 수 있다.

(2) 을 제7호증의 2 내지 4의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 보면, 피고는 위 법령에 따라 아래 표 기재와 같이 순손익가치를 산정하였던 사실이 인정되므로, 피고의 소외 회사 주식에 관한 순손익가치 산정은 적법하고, 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장도 이유 없다(법인의 당해 사업연도 순이익이란 매출액에서 매출원가, 판매비, 관리비 등을 빼고 여기에 영업외 수익과 비용, 특별 이익과 손실을 가감한 후 법인세를 뺀 것을 의미하는 기업회계상 용어로서, 위와 같이 관계 법령에 따라 산출되는 순손익액과는 개념적으로 구별되는 것이고 그 산정방식에도 서로 차이가 있으므로, 양자가 동일하다는 전제에서 하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다).

다) 세 번째 주장에 관한 판단

(1) 상속세및증여세법 시행령 제29조 제1항, 제12조의2 제1항 제1호, 제2호는 본인의 배우자(국세기본법 시행령 제1조의2제1항 제3호에 해당하는 자)와 본인의 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다)을 본인의 특수관계인으로 들고 있고, 제12조의2 제3항 제1호는 '출자에 의하여 지배하고 있는 법인'의 하나로 본인이 발행주식총수의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인(제1항 제6호)을 들고 있다.

(2) 앞서 본 바와 같이, 이 사건 유상증자 당시 원고가 소외 회사의 40% 주주로서 출자에 의하여 소외 회사를 지배하고 있었고, 김BB은 감사, 김CC은 상무이사로서 소외 회사의 사용인에 해당하였으며, 김DD은 원고의 배우자였으므로, 나머지 주주들은 모두 원고의 특수관계인에 해당하고, 김BB이 이 사건 유상증자 당시 소외 회사의 40% 주주에 해당하였다고 하더라도 이와 달리 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 하는 원고의 위 주장도 받아들일 수 없다.

라) 소결론

따라서 이 사건 처분에 원고가 주장하는 실체상 하자가 있다고 볼 수 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.