처분의 취소효력과 부과처분의 무효 및 유언공정증서 재산의 상속재산 포함 여부

상속인들에 대한 부과처분이 취소되는 등 상속인들의 상속재산이 확정되지 아니하여 정당한 세액을 산출할 수 없는 경우에 해당하므로 부과처분은 전부 취소되어야 함.

상속세법 제2조상속세과세물건의 범위

1. 피고의 원고들에 대한 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다.

1.청구취지

피고가 2004. 3. 4. 원고 장○○에 대하여 한 407,320,645원, 원고 장○○에 대하여 한 571,344,612원, 원고 장○○에 대하여 한 91,273,068원의 상속세 부과처분을 모두 취소한다.

2.항소취지

제1심 판결을 취소한다. 원고들의 청구를 기각한다.

1. 제1심 판결의 인용

이 법원의 판결이유는, 제1심 판결문 중 제12쪽의 "(4) 명의신탁 재산인지 여부"를 다음과 같이 고쳐 쓰고, 원고들이 당심에서 주장하는 사항에 관하여 다음과 같은 판단을 해당부분에 추가하는 외에는 제1심 판결문의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 고쳐 쓰는 부분

(4) 명의신탁 재산인지 여부

(가) 이 사건 유언공정증서의 의미

① 이 사건 유언공정증서가 장○○의 진정한 의사에 기하여 작성되었고, 제3자에 해당하는 변호사 정○○, 김○, 조○○이 관여한 점, ② 장○○이 ○○○ 영어교재를 발간하면서 많은 재산을 모았다고 보이고, 원고들의 재산으로 이 사건 유언공정사건 유언공정증서를 보더라도 장○○ 명의의 부동산과 원고들 명의의 부동산을 구별하지 아니하고 유언의 대상으로 삼고 있는 점, ④ 이 사건 유언공정증서의 내용면에서도 대체로 장○○ 명의의 부동산에 대하여는 자녀들에게 유증하고, 형제인 원고들 명의의 부동산에 대하여는 각 명의자 소유로 인정하면서도 일부 부동산에 대하여는 이를 자녀들에게 유증하거나, 명의자가 아닌 사람 소유로 인정하는 것으로 기재되어 있는 점 등에 비추어, 이 사건 유언공정증서는 원고들과 상속인들 사이의 소유권분쟁을 예방하기 위하여 작성된 것이 아니라 장○○이 자신의 재산을 원고들과 상속인들에게 배분하는 취지를 담고 있다고 보아야 하므로, 원고들 명의의 부동산(별지 제2목록)은 장○○이 원고들 앞으로 명의신탁한 재산이라고 봄이 타당한다.

(나) 원고들 고유재산이 포함되어 있는지 여부

한편, 별지 제1목록 제1항 ①, 제2항 ①, 제3항 ① 기재 각 부동산에 관하여 원고들은 자신들의 고유재산으로 취득한 것이라고 주장한다.

살피건대, 원고 장○○이 별지 제1목록 제1항 ① 기재 부동산을 취득한 시기는 1983. 9. 26.(등기는 같은 달 27. 갑 제6호증의 1, 갑 제12호증)임에 반하여, 종전에 소유하고 있던 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 주택은 1983. 12. 23. 매도된 점(등기는 같은 날 28. 경료됨, 갑 제13호증의 1,2), 원고 장○○이 별지 제1목록 제2항 ① 기재 부동산을 취득한 시기는 1987. 7. 22.(등기는 같은 달 23. 갑 제7호증의 1)임에 반하여, 종전에 소유하고 있던 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 아파트는 1988. 6. 15.(등기는 같은 달 16. 갑 제19호증), ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 주택은 1987. 9. 1.(등기는 같은 달 2. 갑 제20호증의 1, 2)에 각 매도된 점, 원고 장○○이 별지 제1목록 제3항 ① 기재 부동산을 취득한 시기가 장○○ 사망 후인 1993. 7. 9.(갑 제8호증)로 되어 있으나, 이는 신축중인 조합아파트(별지 제2목록 제3항 ① 기재 부동산, ○○구에서 ○○구로 1997. 9. 13. 행정구역이 변경되었다. 갑 제25호증)를 유증받았다가 매매잔금을 지급한 것으로 볼 수 있는 점, 원고들이 각자의 수입원이 있었음을 주장하나, 그와 같은 돈으로 위 각 부동산을 구입하였다는 직접적인 증거가 없는 점, 장○○이 자신의 재산이 아님에도 이 사건 유언공정증서에 이를 포함시켜 유증한다는 것은 상식에 반하고, 이에 대하여 원고들이 이 사건 이전에 항의한 적도 없는 점, 원고 장○○은 대지만 포함된 점을 지적하고 있으나, 장○○이 이를 누락하였을 가능성도 있는 점 등에 비추어 볼 때, 원고들의 위 주장은 이유 없다.

(다) 유증으로 인정되지 않는 부동산

그런데 원고 장○○ 명의의 ○○도 ○○군 ○○면 ○○리 ○○번지 임야 1,488,793㎡의 1/3 지분(별지 제1목록 제2항 ⑬ 기재) 중 2/3지분과 ○○시 ○○동 ○○번지 토지, ○○시 ○○동 ○○번지 임야 3,722㎡(별지 제1목록 제2항 ⑩ 기재)는 원고 장○○ 소유로, 원고 장○○ 명의의 ○○시 ○○동 ○○번지 전 991㎡ 중 1/2 지분(별지 제1목록 제2항 ⑪, ⑫ 기재)은 원고 장○○ 소유로, 원고들 공동 명의의 ○○시 ○○구 ○○동 215 답 1,960㎡(별지 제1목록 제1항 ⑩, 제2항 ⑭, 제3항 ② 기재)에 관하여는 장○○의 자녀들 소유로, 원고 장○○명의의 ○○시 ○○동 ○○번지 ○○타운 ○○호 36.99㎡(별지 제1목록 제2항 ⑮ 기재)에 관하여는 장○○의 장남인 장○○의 소유로 각 유증한다고 되어 있을 뿐 아니라, 그 중 위 ○○동 소재 토지와 ○○시 ○○동 소재 건물에 대하여는 상속인들이 원고들을 상대로 소유권이전등기소송을 제기하여 승소확정 판결까지 받았으므로, 위 각 부동산에 대하여는 이를 장○○의 명의신탁 재산으로 본다 하더라도 그 명의자에게 유증된 것으로 볼 수 없다.

(5) 따라서 별지 제1목록 제2항 ⑬ 기재(원고 장○○ 명의)중 2/3지분, 제2항 ⑩, ⑪, ⑫, ⑮ 기재(원고 장○○ 명의), 제1항 ⑩, 제2항 ⑭, 제3항 ② 기재(원고들 공동 명의)부동산에 대하여는 그 명의자들에게 유증되었다고 볼 수 없고, 원고 장○○은 별지 제1목록 제3항 ① 기재 부동산을 유증받은 것이 아니라 분양권(별지 제2목록 제3항 ①)을 유증받은 것이므로(상속재산가액이 다르다), 이 사건 부과처분은 위 범위 내에서 위법하다.

그런데 원고들에 대한 정당한 상속세액을 산출하기 위해서는 상속인들의 상속재산이 확정되어야 하는바, 이 사건 관련소송에서 상속인들에 대한 이 사건 관련 부과처분이 전부 취소되는 등 상속인들의 상속재산이 확정되지 아니하여(상속인들은 상속재산과 상속재산가액에 대하여도 다투고 있다) 이 사건은 정당한 세액을 산출할 수 없는 경우에 해당하므로, 이 사건 부과처분 전부를 취소할 수밖에 없다.

3. 추가판단사항

가. 당초 처분의 부존재에 관하여

(1) 원고들의 주장

이 사건 부과처분은 1993. 7. 1.에 있었던 부과처분(이하, '당초 처분'이라고 한다)을 경정한 것인데, 그 당시에는 상속인들에 대하여만 부과처분을 하였고 원고들에 대한 부과처분은 존재하지 아니하였으므로, 이 사건 부과처분은 존재하지 않는 과세처분을 경정한 것으로서 중대하고 명백한 하자로 인하여 당연무효이다.

(2) 판단

피고는 2001. 10. 15. 원고들과 상속인들에게 상속재산을 누락하였다고 하여 상속인들에 대한 당초 처분을 경정하였는데, 각자의 상속재산의 점유비율에 따라 안분하여 부과고지하지 아니하였다는 절차상의 이유로 판결로 취소 확정된 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 을 제1호증의 9, 10, 11의 각 기재에 의하면 당초 처분의 세액을 공제하는 방식으로 세액을 산정하여 이 사건 부과처분을 한 사실을 인정할 수 있다.

살피건대, 2001. 10. 15.자 상속세부과처분도 부과처분으로서의 효력을 아울러 가지는 것이므로, 원고들 주장의 사정만으로는 부과처분 자체가 존재하지 아니한다고 할 수 없다.

또한, 당초 처분은 2001. 10. 15. 경정 부과처분에 흡수되고, 판결이 확정되면 당초 처분도 그 취소판결의 형성력에 의하여 소급적으로 소멸하므로, 그 후 과세관청은 동일한 사실관계 아래에서 동일 이유(당초 처분사유와 기본적 사실관계가 동일한 사유도 포함된다)에 기하여 당초 처분과 동일한 내용의 처분을 하는 것은 기판력에 위배되어 허용되지 않는다. 그러나 당초 처분의 처분사유인 과세요건 사실과 기본적 사실관계에서 동일하지 아니한 사실에 근거하여서는 새로운 처분을 할 수 있는바, 위 취소판결은 절차위반을 이유로 2001. 10. 15. 경정 부과처분을 취소한 것에 불과하므로(과세표준이나 세액에 관한 것이 아니다), 국세기본법 제26조의2 제2항 따라 판결확정이로부터 1년 이내에 그 절차상의 잘못을 바로잡아 당초 처분의 세액을 공제하는 방식으로 세액을 산정하였다 하여 이 사건 부과처분이 당연 무효가 된다고 볼 수 없다.

나. 납세고지의 하자에 관하여

(1)원고들의 주장

이 사건 부과처분의 납세고지는 상속인별 세액의 산출근거를 명시하지 아니한 잘못이 있으로므로 절차상 위법하다.

(2)판단

(가) 구 상속세법 제25조의2는 "정부는 제25조의 규정에 의하여 과세표준과세액을 결정 또는 경정한 때에는 이를 상속인 또는 수유자에게 통지하여야 한다. 이 경우 상속인 또는 수유자가 2인이상인 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그중 1인에게만 통지할 수 있으며 이 통지의 효력은 상속인 또는 수유자 모두에게 미친다"고 규정하고, 구 상속세법 시행령 제19조 제1항 본문은 "세무서장은 법 제25조의2의 규정에 의하여 과세표준과세액을 통지하는 경우에는 납세고지서에 과세표준과 세액의 계산명세서를 첨부하여 통지하여야 한다", 제2항은 "제1항의 통지는 상속인 또는 수유자가 2인이상인 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 자 1인에게만 할 수 있다"고 규정하고 있으나, 공동상속인은, 피상속인의 유산총액을 과세가액으로 하여 산출한 총세액에 대하여, 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있고, 이러한 연대납세의무에 대한 각자의 책임은 그가 받았거나 받을 재산을 하도록 하므로(구 상속세법 제18조 제1항), 과세관청은 상속인 또는 수유자가 수인인 경우 총세액 뿐만 아니라 공동상속인별로 각자의 납부하여야 할 세액을 개별적으로 고지하여야 한다고 해석된다.

나아가 고지의 정도에 관하여 보건대, 상속인 또는 수유자는 상속개시일부터 6개월 이내에 상속재상의 종류 · 수량 · 평가가액 · 재산분할 및 각종 공제 등을 입증할 수 있는 서류 등을 첨부 · 제출하여 과세가액 및 과세표준을 신고하도록 되어 있는 점(구 상속세법 제20조 제1항), 구체적인 상속재산에 관하여는 과세관청이 이를 알기 어려운 점 등을 고려할 때, 그 고지는 총세액의 산출근거와 공동상속인별로 구분 · 특정할 정도의 산출근거를 명시하는 것으로 족하고, 상속재산별 상속가액이나 공동상속인별 상속재산내역까지 구체적으로 고지할 필요는 없다.

(나) 한편, 갑 제4호증의 1, 2, 갑 제28호증, 을 제1호증의 1 내지 11, 을 제6호증, 을 제21호증의 각 기재에 의하면, 피고는 2004. 3. 3. 원고들과 상속인들에게 이 사건 부과처분을 고지하면서 별도로, '상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대 납세의무자 명단'과 총세액 산출근거에 관한 '상속세 과세표준과 세액의 계산명세서'를 송달한 사실, 그런데 '상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 명단'에는 〈표 1〉 기재와 같이 원고들과 상속인들의 상속지분(③과 납부할 세액(④)은 특정되어 있으나, 그 산출근거는 명시되어 있지 않고 총세액에 상속지분(⑤)을 곱하여도 납부할 세액(④)이 산출되지 않는 사실을 인정할 수 있다.

〈표 1〉상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 명단

①상속인 또는 수유자

②피상속인

과의 관계

③상속지분(%)

④납부할세액(원)

⑤비고

1

김○○

처

25.86

544,622,255

2,284,426,140X25.86%=590,752,599

2

장○○

자

13.62

161,338,677

2,284,426,140X13.62%=311,138,840

3

장○○

자

16.12

300,538,537

2,284,426,140X16.12%=368,249,493

4

장○○

자

12.86

119,140,038

2,284,426,140X12.86%=293,777,201

5

장○○

자

12.32

88,848,308

2,284,426,140X12.32%=281,441,300

6

장○○

제

7.32

407,320,645

2,284,426,140X7.32%=167,219,993

7

장○○

제

10.26

571,344,612

2,284,426,140X10.26%=234,382,121

8

장○○

제

1.64

91,273,068

2,284,426,140X1.64%=37,464,588

100.00

2,284,426,140

※ 총세액에 ③'상속지분'을 곱하면 ⑤'비고'금액이 되는바, ④'납부할 세액'과 상이한 금액이 된다.

(다) 그러나 '상속세 과세표준과 세액의 계산명세서'에 의하여 원고들과 상속인들이 납부하여야 할 총세액에 관한 상속재산가액과 과세표준이 명시되어 있고, '상속인 또는 수유자별 납부할 상속세액 및 연대납세의무자 명단'에 의하여 원고들과 상속인들 별로 각자 상속지분과 납부하여야 할 세액이 개별적으로 명시되어 구분 · 특정할 수 있으므로, 이 사건 부과처분의 고지에 절차상 위법은 없다(다만, 상속지분과 납부할 세액의 차이로 인한 실체적 위법은 있다).

4. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 있으모 이를 인용하여야 할 것인바, 이와 결론을 같이 한 제1심 판결은 정당하므로 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.