가지급금 인정이자 계산의 적법 여부

분식결산을 함에 따라 주주들에 대한 이익배당을 위하여 조달한 사채 및 이자에 대한 것으로 이를 가지급금으로 처리하고 뒤늦게 수정신고를 한 경우 실질과세 원칙에 의거 가지급금으로 볼 수 없음

결정 내용은 붙임과 같습니다.

피고가 1991. 11. 29. 소외 정리회사 ㅇㅇ섬유공업주식회사에 대하여 한 1990 사업연도 법인세 금123,796,932원, 방위세 금24,759,386원의 환급거절처분을 취소한다. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.

1. 거절처분의 경위

원고가 ㅇㅇ지방법원 북부지원의 회사정리법에 의한 1980. 6. 16.자 회사재산보전처분결정과 같은 해 9. 20.자 회사정리개시결정에 의하여 정리절차중에 있는 소외 정리회사 ㅇㅇ섬유공업 주식회사(이하 이 사건 정리회사라 한다)의 관리인으로서, 1991. 4. 1. 피고에 대하여 1990 사업연도분 법인세 과세표준신고를 함에 있어, 위 정리회사 장부상 가지급금으로 기장되어 있는 금1,419,145,272원에 대한 인정이자에 상당하는 금591,592,018원을 익금산입하고, 그에 대한 지급이자 금122,003,714원을 손금불산입하여 그 법인세 과세표준금액을 금439,323,108원으로 그 법인세액을 금123,796,932원으로, 방위세액을 금24,759,386원으로 각 신고한 후 같은 해 9. 30. 피고에 대하여 위 인정이자에 상당하는 금액은 익금에 산입하지 아니하여야 함에도 익금에 산입하였으며, 위 지급이자는 손금에 산입하여야 함에도 손금에 불산입하여 잘못 신고함으로써 위 신고에 오류가 있었다고 주장하면서 국세기본법 제45조 제1항에 의하여 법인세 과세표준수정신고를 함과 동시에 별지 법인세 및 방위세 환급세액계산서 각 기납부세액란 기재 각 기납부세액중 위 주장에 따라 계산한 주문 기재의 법인세액 및 방위세액의 환급신청을 한 사실, 이에 대하여 피고는 같은 해 11. 29. 원고에 대하여 위 당초의 신고에 아무런 오류가 없었다는 이유로 원고의 위 환급신청을 거절하는 내용의 통지(이하 이 사건 거절처분이라 한다)를 한 사실에 관하여는 각 당사자 사이에 다툼이 없다.

2. 거절처분의 적법여부

가. 당사자의 주장

원고는, 첫째, 이 사건 정리회사가 1980. 6. 9. ㅇㅇ지방법원 북부지원에 회사정리절차개시신청을 함에 있어 그때까지의 부외부채 금1,419,145,272원을 장부에 비로소 기장하면서 그 상대계정을 위 정리회사의 출자자인 소외 김ㅇㅇ와 소외 김ㅇㅇ에 대한 가지급금으로 기장하였으나 실제는 위 정리회사가 기업공개한 1975년도부터 영업실적상 손실이 발생하였음에도 처음 상장된 회사라는 대외적 평판을 고려하여 그 해의 결산보고서에 오히려 이익이 발생한 것으로 분식결산을 함에 따라 주주들에 대한 이익배당을 위하여 조달한 사채 및 그에 대한 이자로서 이는 모두 위 주주들에 대한 이익배당 및 위 사채에 대한 이자지급을 위하여 지출된 것이고, 위 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ에게 가지급금으로 지급된 것이 아니며, 또한 이러한 사정은 정리법원인 위 북부지원이 위 정리회사에 대한 회사정리절차개시 여부를 결정하기 위하여 선임한 조사위원에 의하여 밝혀져 그가 작성한 조사보고서(갑 제4호증의2)에 포함된 위 정리회사의 대차대조표 및 손익계산서 상에도 정리손실로 그 회계계정이 수정되었으므로 이 사건 정리회사의 관리인인 원고로서는 1980 사업연도 결산시부터 회계계정을 수정하여 이를 정리손실로 처리하였어야 함에도 불구하고 계속하여 이를 위 김ㅇㅇ 등에 대한 가지급금으로 처리하는 바람에 1990 사업연도분 법인세과세표준시고시에도 위와 같이 오류에 의한 신고를 하였으며, 원고가 이러한 잘못을 뒤늦게 알고 이와 같이 수정신고를 하였으므로 기납부세액중 주문기재의 위 법인세액 및 방위세액을 환급하여야 함에도 위 가지급금으로 처리한 위 금1,419,145,272원을 가지급금으로 보고 원고의 위 환급신청을 거절한 피고의 이 사건 거절처분은 위법하고, 둘째, 가사 위 금1,419,145,272원이 가지급금이라고 하더라도 구법인세법 제18조의 2(1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정되기 이전의 것, 이하 같다) 제1항 제2호 및 구 법인세법시행령 제43조의 2(1990. 12. 31. 대통령령 제13195호로 개정되기 이전의 것, 이하 같다에 의하여 출자자등에 대한 가지급금에 대한 지급이자를 손금에 불산입하며, 법인세법 제20조 및 구법인세법시행령(1991. 12. 31. 대통령령 제13541호로 개정되기 이전의 것, 이하 같다) 제47조 제1항에 의하여 그 가지급금의 인정이자에 상당하는 금액을 법인의 익금에 산입하기 위하여는 당해법인과 가지급금을 지급받은 것으로 되어 있는 자 사이에 법인세법 제20조 및 구법인세법시행령 46조 제1항에 규정된 특수관계가 있어야 할 것인데, 위 정리회사에 대한 회사정리절차개시결정에 의하여 위 김ㅇㅇ 등 위정리회사의 출자자들은 더 이상 출자자로서의 특수관계에 있지 아니하게 되었음에도 위 김ㅇㅇ 등이 위 정리회사와 출자자로서의 특수관계에 있다고 하여 원고의 위 환급신청을 거절한 피고의 이 사건 거절처분은 위법하다고 주장한다.

나. 판단

(1) 그러므로 먼저 원고의 첫번째 주장에 관하여 살핀다.

갑 제1, 2호증, 갑 제3, 4호증의 각 1, 2, 갑 제5호증의1, 2, 3, 을 제1호증의 1 내지 13, 을 제2호증의 각 일부기재, 증인 설ㅇㅇ의 일부증언에 변론의 전취지를 종합하면, 이 사건 정리회사가 1980. 6. 9. ㅇㅇ지방법원 북부지원에 회사정리절차 개시신청을 함에 있어 그 채권자들로부터 정리채권신고가 있을 것을 대비하여 그때까지 장부에 기장하지 아니하였던 부외부채 금1,419,145,272원을 장부에 비로소 기장하면서 그 상대계정을 위 정리회사의 회장(대표이사)으로서 출자자인 소외 김ㅇㅇ(출자지분 15.56퍼센트)과 사장(이사)으로서 출자자인 소외 김ㅇㅇ(출자지분 12.84퍼센트)에 대한 가지급금(위 김ㅇㅇ 금844,300,000원, 위 김ㅇㅇ 금574,845,272원)으로 기장한 사실, 그 이후 원고는 위 정리회사의 관리인으로서 1980 사업연도부터 1990 사업연도에 이르기까지 11년간 각 사업연도마다 피고에 대하여 위 정리회사 법인세과세표준신고를 함에 있어 위 정리회사 결산서에 위 금1,419,145,272원을 위 김ㅇㅇ 등에 가지급금으로 기장하여 놓고 위 김ㅇㅇ 등이 위 정리회사와 사이에 법인세법 제20조 및 구법인세법시행령 46조 제1항에 규정된 특수관계가 있음을 전제로 하여 위 가지급금으로 기장된 금액에 대하여 구법인세법 제18조의 3 제1항 제2호 및 구법인세법시행령 제43조의 2 에 의하여 그 지급이자를 손금에 불산입하고, 법인세법 제20조 및 구법인세법시행령 제47조 제1항에 의하여 그 인정이자에 상당하는 금액을 법인의 익금에 산입하여 신고를 하면서 그에 상당하는 법인세 및 방위세를 납부하여 온 사실, 그런데 원고는 1991. 4. 1. 피고에 대하여 1990 사업연도분 법인세 과세표준신고를 함에 있어도 위에서 본 바와 같은 방법으로 위 정리회사 장부상 가지급금으로 기장되어 있는 금1,419,145,272원에 대한 인정이자에 상당하는 금591,592,018원을 익금산입하고, 그에 대한 지급이자 금122,003,714원을 손금불산입하여 그 법인세 과세표준금액을 금439,323,108원으로, 그 법인세액을 금123,796,932원으로, 방위세액을 금24,759,386원으로 각 신고한 후 같은 해 9. 30. 피고에 대하여 위 부외부채 금1,419,145,272원은 위 김ㅇㅇ 등에게 가지급금으로 지급한 것이 아니라 실제는 위 정리회사가 주주들에 대한 이익배당 및 이를 위하여 부담하게 된 사채에 대한 이자로 지출된 것으로서 정리손실로 처리되어야 하므로 그에 대한 인정이자에 상당하는 금591,592,018원은 익금산입되어서는 아니되고, 그에 대한 지급이자 금122,003,714원은 손금산입되어야 하며, 따라서 위 당초의 신고에는 오류가 있었다고 주장하면서 국세기본법 제45조 제1항에 의하며 법인세 과세표준수정시고를 함과 동시에 별지 법인세 및 방위세 환급세액계산서의 각 기납부세액란 기재 각 기납부세액중 그 주장에 따라 계산한 주문 기재의 법인세액 및 방위세액의 환급을 신청한 사실은 각 인정된다.

그러나 회사에 장부상 기장되지 아니한 부채가 있고 이러한 부외부채의 상대계정인 현금이 일단 회사에 들어온 것이라면 입금된 현금자체는 법인의 익금으로 보아야 할 것이며, 이와 같은 회사의 수익으로서 장부에 기장되지 아니한 금액은 특별한 사정이 없는한 사외로 유출된 것으로 보아 법인세법 제32조 제5항, 구법인세법시행령 제94조의 제1항 제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에 대한 상여로 소득처분을 할 수밖에 없으므로, 이 사건 정리회사에 부외부채 금1,419,145,272원에 대한 정리채권의 신고가 있어 그 관리인인 원고가 결산서상 이를 부채로 기장함과 아울러 그 상대계정을 정리손실로 처리하기 위하여는 위 부외부채로 이 사건 정리회사에 들어온 현금1,419,145,272원이 이 사건 정리회사의 주주에 대한 이익배당 및 이를 위하여 부담하게 된 사채에 대한 이자로 지출된 것이라는 점에 관하여는 이를 원고가 입증하여야 할 것인바, 이러한 원고의 주장사실에 관하여 이에 부합하는 증인 설ㅇㅇ의 증언부분은 위 부외부채 금1,419,145,272원이 위 정리회사의 주주에 대한 이익배당 및 이를 위하여 부담하게 된 사채에 대한 이자로 사용되었다거나 정리법원인 위 북부지원이 위 정리회사에 대한 회사정리절차개시 여부를 결정하기 위하여 선임한 조사위원이 작성한 조사보고서(갑 제4호증의2)에 포합된 위 정리회사의 대차대조표 및 손익계산서상에 정리손실로 그 회계계정이 수정되었다는 막연한 진술을 하고 있음에 지나지 아니하므로 이를 쉽게 믿기 어렵고, 또한 위 조사위원이 작성한 조사보고서인 갑 제4호증의2에는 위 부외부채 금액의 일부가 가지급금계정에서 손실계정으로 수정되어 기재되어 있으나 이것만으로는 원고의 위 주장사실을 인정하기에 부족하며, 달리 이를 인정할 만한 자료가 없으므로 결국 위 부외부채의 상대계정을 정리손실로 처리하여야 함을 전제로 하는 원고의 위 주장은 이유없다고 할 것이다.

(2) 다음 원고의 두번째 주장에 관하여 살핀다.

구법인세법 제18조의 3 제1항 본문 및 그 제2호는 법인세법 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 직접 관련없이 지급한 가지급금 등의 자산을 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 세법이 정하는 일정 비율의 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 법인세법 제20조는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 정부는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하면서 구법인세법시행령 제47조 제1항 본문에서 출자자 기타 특수관계에 있는 자에게 무상으로 금전을 대여한 경우에는 재무부령이 정하는 당좌대월 이자율에 의하여 계산한 이자상당액을 익금에 산입하다고 규정하고 있으며, 나아가 법인세법 기본통칙은 그 2-14-2...20[부당행위계산의 대상이 되는 거래의 범위]에서 법 제20조(부당행위계산의 부인)의 규정은 행위시 당해 법인과 령 제46조 제1항에 규정하는 특수관계있는 자와의 거래에 한하여 적용하는 것으로 한다. 따라서 특수관계가 소멸된 후에 발생한 거래에 대하여는 이를 적용할 수 없다 고 규정하고, 그 1-2-7...3[가지급금 등의 처리기준] 제1항 본문 및 그 제2호에서 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금등과 동이자상당액이 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니할 때에는 구법인세법 시행령 제94조의 2 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다고 규정하며, 그 제2항 본문 및 제1호에서 위 가지급금 등은 특수관계가 소멸하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다고 규정하고 있는바, 이러한 규정들을 종합하여 보면, 가지급금에 대한 지급이자를 손금에 불산입하고 가지급금의 인정이자에 상당하는 금액을 법인의 익금에 산입하기 위하여는 당해법인과 가지급금을 지급받은 것으로 되어 있는 자 사이에 법인세법 제20조 및 구법인세법시행령 46조 제1항에 규정된 특수관계가 있어야 할 것이고, 그 특수관계가 소멸한 때에는 그 때까지 회수되지 아니한 가지급금은 법인세법 기본통칙 1-2-7...3 제1항 단서에 해당하지 아니하는 한 구법인세법시행령 제93조의 2 제1항에 의하여 그 특수관계가 소멸한 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 처리하며, 위 가지급금에 대한 지급이자 및 인정이자상당액은 그 특수관계가 소멸한 날까지의 부분만 손금불산입, 익금산입하고, 그 다음날부터의 부분은 손금산입, 익금불산입하는 것으로 처리하여야 할 것이다.

그러므로 이 사건 정리회사 장부상 위 가지급금을 지급받은 것으로 되어 있는 위 김ㅇㅇ와 김ㅇㅇ가 1990 사업연도에 위 정리회사와 위와 같은 특수관계에 있는 자이었는지에 관하여 보건대, 구법인세법시행령 제46조 제1항 제1호는 법인세법 제20조에서 규정한 특수관계 있는 자 의 하나로 출자자(제31조의 2에 규정하는 소액주주를 제외한다, 이하 같다) 및 그 친족 을 규정하고 있고, 이 사건 정리회사의 장부상 위 가지급금을 지급받은 것으로 되어 있는 위 김ㅇㅇ 등은 위 정리회사의 소액주주가 아닌 출자자인 사실은 위에서 인정된 바와 같으나, 한편 위에서 인정된 사실에 의하면, 위 정리회사에 대하여는 1980. 9. 20. ㅇㅇ지방법원 북부지원으로부터 회사정리법에 의한 회사정리절차개시결정이 고지되어 1990. 12. 31. 현재 정리절차중에 있는바, 이 사건 정리회사에 대하여 위와 같이 회사정리법에 의한 회사정리절차개시결정이 되었다면 이 사건 정리회사 사업의 경영과 관리 및 처분을 하는 권한은 관리인인 원고에게 전속하고 관리인인 원고는 이 사건 정리회사의 기관이거나 그 대표자는 아니지만 이 사건 정리회사와 그 채권자 및 주주로 구성되는 이해관계인 단체의 관리자인 일종의 공적 수탁자라는 입장에서 이 사건 정리회사의 대표, 업무집행 및 재산관리 등의 권한행사를 혼자서 할 수 있게 되므로 이 사건 정리회사의 출자자인 위 김ㅇㅇ 등은 이 사건 정리회사와의 거래에 있어서 조세를 부당하게 감소시킬 목적으로 위 정리회사의 소득계산에 부당하게 영향을 미칠 수 있는 대주주로서의 주주권을 행사할수 없게 되고, 따라서 위 김ㅇㅇ 등은 위 회사정리절차개시결정이 있은 1980. 9. 20.부터 회사정리법 제270조에 의하여 이 사건 정리회사에 대하여 정리계획이 종결될 때까지는 위 정리회사와 사이에 출자자로서의 특수관계가 소멸된다고 할 것이어서 1990 사업연도에는 위 김ㅇㅇ 등은 이 사건 정리회사와 사이에 법인세법 제20조, 구법인세법시행령 제46조 제1항에 규정된 특수관계에 있지 아니하였다고 할 것이므로 원고가 1991. 4. 1. 피고에 대하여 위 정리회사의 1990 사업연도 법인세 과세표준신고를 함에 있어서 위 정리회사 장부상 가지급금으로 기장되어 있는 금1,419,145,272원에 대한 인정이자에 상당하는 금591,592,018원은 익금에 불산입하고, 그에 대한 지급이자 금122,003,714원은 손금에 산입하여 신고하였어야 함에도 위 인정이자 상당액을 익금에 산입하며, 위 지급이자를 손금에 불산입하여 잘못 신고함으로써 그 신고에 오류가 있었다고 할 것이고, 이에 원고가 이러한 잘못을 뒤늦게 알고 같은 해 9. 30. 피고에 대하여 위 신고에 위와 같은 오류가 있었다고 주장하면서 국세기본법 제45조 제1항에 법인세 과세표준수정신고를 하였다면 피고로서는 같은 법 제45조 제2항에 의하여 위 신고의 오류에 의한 법인세 및 방위세 만큼의 세액을 감액하는 경정을 한 다음 각 그 세액을 환급하였어야 함에도 위 김ㅇㅇ 등을 법인세법 제20조의 규정에 의한 특수관계있는 자로 인정하여 이를 거절하여 행한 이 사건 거절처분은 위법하다고 할 것이다.

(3) 나아가 피고가 원고에게 환급하여야 할 법인세액 및 방위세액에 관하여 살피건대, 위 인정이자에 상당하는 금591,592,018원을 익금에 불산입하고, 위 지급이자 금122,003,714원을 손금에 산입하여 각 그 환급세액을 산출하면, 별지 법인세 및 방위세 환급액계산서 기재와 같이 주문 기재의 법인세액 및 방위세액이 됨이 계산상 명백하므로 결국 원고의 위 주장은 이유있다고 할 것이다.

3. 결 론

그렇다면, 피고의 이 사건 거절처분은 위법하므로 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용하고, 소송비용은 패소자인 피고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.