조심2011중0909 (2011.05.20)

분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약의 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영함

분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영하는 것이 기업회계기준에 부합하며, 분양계약의 해제로 인한 분양계약대금의 원상회복의무는 이를 받은 날로부터 발생한다고 하더라도 그 의무가 확정된 시기는 분양계약의 해제일이므로 해제일 속하는 사업연도의 손익에 산입한다고 하여 권리의무확정주의에 반한다고 할 수도 없음

2011구합3450 법인세 경정거부처분 취소

AAA건설

인천세무서장

2011. 11. 23.

2011. 12. 28.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2011. 1. 11. 원고에게 한 2010. 12. 9.자 법인세 경정청구(2008 사업연도 9，497，591，270원, 2009 사업 연도 1，883，445，290원)에 대한 거부처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 부동산 개발 및 주택건설사업 등을 영위하는 법인으로, 2006년경부터 인 천 중구 OO동 00블럭 소재 DDDD아파트(총 1，022세대, 이하 '이 사건 아파트'라고 한다)를 신축하기 시작하여 990세대를 분양한 후 다음 표의 기재와 같은 작업진행률과 분양계약률을 적용하여 분양수입금액 등을 계산하여 2007 사업연도, 2008 사업연도, 2009 사업연도 법인세를 신고 ・ 납부하였다.

나. 원고가 위와 같이 법인세를 신고 ・ 납부한 후 2010. 5.경 이 사건 아파트 558세대 (분양예정가액 315，382，943，549원)의 분양계약이 수분양자의 분양계약조건 미이행 등으로 해제되어, 이 사건 아파트의 분양률이 약 96.1%에서 약 32.1%로 감소함에 따라, 원고는 분양계약이 해제된 부분에 대하여 2007 사업연도, 2008 사업연도, 2009 사업연도 의 분양수입 및 분양원가를 다음 표의 기재와 같이 재산정하였다.

다. 원고는 2010. 12. 9. 피고에게 위 계약해제분에 대하여 계약해제에 따른 법인세 2008 사업연도 9，497，591，270원, 2009 사업 연도 1，883，445，290원의 각 환급을 구하는 경정청구(이하 '이 사건 경정청구'라고 한다)를 하였는데 피고는 2011. 1. 11. '계약해 제로 인한 분양수입과 원가는 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것'이라는 이유로 원고에게 경정청구 거부통지(이하 '이 사건 거부처분')를 하였다.

라. 이에 대하여 원고는 2011. 2. 28. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2011. 5. 20. 위 심판청구가 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3, 4호증, 을 제1호증의 1 내지 3, 제2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 거부처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

분양계약이 해제될 경우 해제의 소급효로 인하여 분양계약은 처음부터 체결하지 않았던 것이 되므로 분양계약률 및 이를 기준으로 산정되는 해당 사업연도의 분양수입금 액은 다시 산정되어야 하는 점, 이 사건 경정청구는 국세기본법 제45조의2 제2항 제5 호 및 같은 법 시행령 제25조의2 제2호에서 명시하고 있는 후발적 경정청구 사유에 부합하는 점, 법인세법 제40조 제1항이 권리의무확정주의를 규정하고 있는 점, 분양계 약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영하게 되면 원고는 2008, 2009 각 사업연도에 소득이 없었음에도 법인세를 납부하게 되어 실질과세 원칙에 반하는 점 등에 비추어 보면 이 사건 거부처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 예약매출과 관련한 각 연도별 익금 및 손금의 산업방법

아파트 분양사업자가 장기간(1년 이상)에 걸쳐 아파트를 건설하여 분양하는 것은 법인세법 시행령 제69조 제1항의 예약매출에 해당하는데, 예약매출의 경우 각 연도별 익금 및 손금은 법인세법 시행령 제69조 제2항 및 기업회계기준에 따라서 다음과 같은 방식으로 산정된다.

(1) 익금(분양수입금액)의 산정 방식

(2) 손금(분양원가)의 산정 방식

라. 판단

(1) 기업회계의 존중과 관련

법인세법 제43조는 '내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산 ・ 부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공 정 ・ 타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다'고 규정하여 국세기본법 제20조에 규정된 기엽회계 존중의 원칙을 구체적으로 확인하고 있다. 위 규정의 취지는 기업의 수익에 대한 과세는 기업의 경제적 성과를 회계적 조작을 통하여 수치로 환산한 것을 그 대상으로 삼을 수 밖에 없고, 기엽회계와 세무회계가 모두 기업실체에 대한 올바른 판단을 그 기초로 삼 고자 하는 것은 동일하므로 기업회계의 공정성과 객관성이 보장되는 한 세무회계는 세법상의 특수한 목적에 따른 세법적 조정을 제외하고는 기업회계를 토대로 하여야 한다 는 것이다.

따라서, 법인세 과세소득 산정시 익금과 손금의 귀속시기를 정함에 있어서도 법인세법이나 조세특례제한법에 명확한 규정이 없을 경우에는 기업회계기준이나 관행을 준용하여 해석을 보충하여야 할 것이다. ① 현행기업회계기준 '제1호 회계변경과 오류 수정'에 의하면, 회계추정의 변경은 기업환경의 변화, 새로운 정보의 획득 또는 경험의 축적에 따라 지금까지 사용해오던 회계적 추정치의 근거와 방법 등을 바꾸는 것을 말 하는데, 사후에 분양계약이 해제됨으로 인하여 이전 사업연도의 분양계약률이 변경되는 것은 회계추정의 변경에 해당하며, 이러한 회계추정의 변경은 전진적으로 처리하여 그 효과를 당기와 당기이후의 기간에 반영하게 되는 점(가사 오류수정으로 본다고 하더라도 전기 또는 그 이전기간의 재무제표를 재작성하게 되는 중대한 오류로 보이지 아니한다), ② 법인세법 시행규칙 제34조 제2항은 아파트 분양사업으로 인한 예약매출의 경우 각 연도별 익금 및 손금 산정방식에 있어 기업회계기준의 전진법에 따른 회계 처리를 반영하고 있는 점，③ 과세관청이 기업에서 판매 혹은 분양되는 개별 상품1) 및 부동산의 계약해제 여부를 일일이 확인하기 어려운바, 분양계약일에 소급하여 처리하게 되면 기업은 조세부담의 정도가 유리한 사정에 따라 세무회계처리를 달리 하게 되 어 조세행정의 법적 안정성을 해칠 우려가 있는 점 등을 종합적으로 고려하면, 분양계 약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영하는 것이 기업회계기준에 부합한다.

(2) 권리의무확정주의에 반하는지 여부

권리의무확정주의란 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해연도의 소득을 산정하는 방식으로, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것으로 납세자의 자의에 의하여 과세연도의 소득이 좌우되는 것을 방지하고자 하는 데 그 의의가 있는 것이며, 이와 같은 과세대상 소득이 발생 하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙, 확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상 ・ 사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2003. 12. 26. 선고 2001두7176 판결 등 참조). 분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금 과 손금에 반영하는 것이 권리의무확정주의에 반하는지 여부에 관하여 보건대，① 2008, 2009 사업연도의 소득 산정과 관련하여, 비록 장래에 분양계약의 해제 등으로 인하여 그 소득이 현실적으로 실현되지 않을 가능성이 있다고 하더라도, 2008, 2009 사업연도의 결산기에는 분양계약이 체결되고 공사가 진행됨으로 인하여 그 권리가 실 현 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되었다고 볼 수 있으므로, 작업진행률 에 따라 이를 해당 사업연도의 익금으로 산정하였다고 하여 권리확정주의에 반한다고 할 수 없고，② 분양계약의 해제로 인하여 그 분양계약이 소급하여 효력을 잃게 되고 각 수분양자에게 반환해야 할 분양계약대금의 원상회복의무가 이를 받은 날로부터 발생한다고 하더라도 그 의무가 확정된 시기는 분양계약의 해제일이므로, 이를 해제일이 속하는 사업연도의 손익에 산입한다고 하여 의무확정주의에 반한다고 할 수도 없다(계약해제의 소급효에 관한 법리에 반하는 것도 아니다).

(3) 실질과세원칙에 반하는지 여부

법인세법 제4조 제2항은 '법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득 ・ 수익 등의 명칭이나 형식에도 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다'고 규정하여 실질과세의 원칙을 규정하고 있는데, 분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영하는 것은 손익의 귀속시기만을 달리 할 뿐, 분양계약이유효함을 전제로 과세하는 것이 아니므로, 이를 두고서 실질과세원칙에 반한다고 할 수 없다.

(4) 후발적 경정청구 사유와 관련하여

국세기본법 제45조의2, 같은 법 시행령 제25조의2는 계약해제가 경정청구의 사유가 될 수 있음을 규정하는데 그치고, 이전 사업연도의 소득금액의 계산이 정당한지 여 부는 법인세법 규정에 의하여 판단되어야 하는데 ① 사건별로 과세가 이루어지는 증여세, 양도소득세 등은 계약해제가 이루어진 경우 기간의 진행과 관계없이 그 과세부과의 근거가 없어지는 것이므로 이에 대한 경정이 이루어져야 하나, 이와 달리 기간별 로 과세가 이루어지는 종합소득세, 법인세 등에 있어서는 계약해제 또한 해당 사업연도에 발생한 손익에 해당되므로 이를 계약해제일이 속하는 사업연도의 손익에 반영함 이 권리의무확정주의에 부합하는 점，② 이미 결산이 이루어진 이전 사업연도의 과세 표준은 결산기까지 확정된 손익이 그대로 반영되어 있어 어떠한 오류가 있다고 할 수 없는 점，③ 앞서 본 바와 같이 법인세법은 손익의 귀속시기를 정함에 있어 기엽회계 를 존중하도록 규정하고 있고, 분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영하는 것이 기업회계기준에 부합한다는 점 등을 종합적으로 고려하면, 법인세에 있어서는 계약해제가 있다고 하더라도 이전 사업연도 의 소득금액 계산이 잘못되었다고 할 수 없어 이를 두고서 위 규정에서 말하는 '후발 적 경정청구 사유'가 된다고 할 수 없다.

(5) 소결론

따라서, 분양계약의 해제로 인한 변동사항을 분양계약 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 반영함을 전제로 한 이 사건 거부처분은 적법하고, 이와 다른 전제에선 원고의 주장은 모두 이유 없다.

3. 결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.