초청계약자 지정을 받지 못한 자는 SOFA 규정에 따라 법인세 납부 의무가 면제되지 아니함

원고가 법인세를 면제받기 위해서는 SOFA 제15조 제1항, 제2항에 규정된 요건, 즉 '대한민국정부와의 협의에 의한 합중국 정부의 초청계약자 지정'이 필수적임

구 부가가치세법 제11조영세율 적용

2018구합68934 부가가치세등부과처분취소

○○○

○○세무서장

2018. 12. 19.

2019. 01. 30.

1. 원고의 이 사건 소 중 별지1 과세처분목록의 부가가치세 및 법인세에 대한 각 '경정 후 고지액' 중 각 가산금 부과처분에 대한 취소청구 부분을 각 각하한다.

2. 원고의 나머지 청구를 모두 기각한다.

3. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 원고에 대하여 한 별지1 과세처분1)목록 기재 각 부가가치세 부과처분, 법인세 부과처분, 가산금 부과처분을 각 취소한다(원고는, 각 취소를 구하는 과세처분을 특정하지 아니한 채 별지1 과세처분목록 기재 각 부가가치세, 법인세, 가산금의 각 부과처분에 대한 취소를 구하고 있으나, 아래에서 인정하는 바와 같이, 피고의 2016. 6. 13. 및 2017. 4. 17.자 각 부가가치세 부과처분은 2018. 4. 23. 각 감액ㆍ경정되었고, 2017. 4. 17.자 각 법인세 부과처분은 2018. 4. 23. 각 증액ㆍ경정되었으므로, 원고가 취소를 구하는 각 부가가치세 부과처분은 피고가 2016. 6. 13. 및 2017. 4. 17. 원고에게 각 부과한 이후 2018. 4. 23. 각 감액ㆍ경정되고 남은 별지1 과세처분목록의 '경정 후 고지액'란 기재 각 부가가치세 부과처분 부분으로 보고, 원고가 취소를 구하는 각 법인세 부과처분은 피고가 2018. 4. 23. 원고에 대하여 별지1 과세처분목록의 '경정 후 고지액'란 기재와 같이 각 증액ㆍ경정한 법인세 부과처분 부분으로 본다).

1. 처분의 경위

"가. 씨****(○○○ 이하 '○○○'라고 한다)는 건설사업관리(Construction Management)업을 영위하는 미국법인으로서, 국내 업체와 컨소시엄을 구성하여 2007. 6. 7. 한ㆍ미 양국으로부터 주한미군 용산기지 평택이전사업(이하 '이 사건 사업'이라고 한다)의 사업관리업체로 선정되었다.",나. 원고는 미국법인으로서, 2007. 6.경 ○○○와 사이에 이 사건 사업과 관련된 시설의 건설, 유지 또는 운영 등의 업무를 위탁받아 수행하기로 하는 내용의 하도급계약(이하 '이 사건 하도급계약'이라고 한다)을 체결한 후, 그 무렵부터 2014년경까지 대한민국에 소속 직원들을 파견하여 이 사건 하도급계약에 따른 용역(이하 '이 사건 용역'이라고 한다)을 공급하였다. 원고는 위와 같이 이 사건 용역을 공급하는 과정에서 원고가「대한민국과 아메리카합중국간의 상호방위조약 제4조에 의한 시설과 구역 및 대한민국에서의 합중국 군대의 지위에 관한 협정」(이하 'SOFA'라고 한다) 제15조에 따른 초청계약자에 해당하여 법인세 및 부가가치세의 납세의무가 면제된다고 판단하고, 관할 과세관청인 피고에게 법인세 및 부가가치세를 각 신고하지 않았다.

다. 중부지방국세청장은 2015. 1. 6.부터 2016. 6. 8.까지 원고에 대한 법인 통합조사를 실시한 결과, 원고가 2014. 10. 8. 비로소 SOFA 제15조에 따른 초청계약자로 지정된 사실을 확인하고, 원고가 SOFA 제15조에 따른 초청계약자의 지위에 있지 않았음에도, 2009. 1. 1.부터 2014. 10. 7.까지 이 사건 용역을 공급하고 수취한 용역대금에 대하여 법인세 및 부가가치세를 각 신고하지 않았다는 이유로, 원고에 대하여 해당 법인세 및 부가가치세 등을 각 과세하도록 피고에게 통보하였다.

라. 피고는 위 통보에 따라 2016. 6. 13. 및 2017. 4. 17. 원고에게 별지1 과세처분목록의 '경정 전 고지액'란 기재와 같이 2009년 제1기부터 2014년 제2기까지의 부가가치세 합계 7,208,480,710원(가산세 포함) 및 가산금을, 2009사업연도부터 2014사업연도까지의 법인세 합계 460,242,020원(가산세 포함) 및 가산금을 각 결정ㆍ고지하였다.

마. 그 후 피고는 이 사건 용역의 공급에 대하여는 영세율을 적용하여야 하는 것으로 판단하고, 별지1 과세처분목록의 '경정 후 고지액'란 기재와 같이 2018. 4. 23. 2009년 제1기부터 2014년 제2기까지의 각 부가가치세를 영세율을 적용하여 각 감액ㆍ경정하였으며(무신고가산세 등만 남겨두었다, 이하 각 감액ㆍ경정되고 남은 각 부가가치세 부분을 통틀어 '이 사건 부가가치세 부과처분'이라고 한다), 위와 같이 각 감액ㆍ경정된 부가가치세액에 상당하는 금액을 원고의 수입금액에 추가하여 원고에 대한 2009사업연도부터 2014사업연도까지의 각 법인세를 별지1 과세처분목록의 '경정 후 고지액'란기재와 같이 각 증액ㆍ경정(이하 통틀어 '이 사건 법인세 부과처분'이라고 하고, 이를 이 사건 부가가치세 부과처분과 통칭할 경우에는 '이 사건 각 부과처분'이라고 한다)하였다.

바. 한편 원고는 조세심판원에 이 사건 각 부과처분의 취소를 구하는 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2018. 6. 1. 위 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 8, 13호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 소 중 각 가산금 부과처분 취소청구 부분의 적법 여부

원고는 이 사건 각 부과처분의 취소를 구함과 아울러 이 사건 각 부과처분에 따른 각 가산금 부과처분의 취소도 구하고 있으므로, 직권으로 위 취소청구 부분의 적법 여부에 관하여 살펴본다.

국세징수법이 규정하는 가산금은 국세를 납부기한까지 납부하지 아니하면 과세관청의 확정절차 없이도 법률 규정에 의하여 당연히 발생하는 것이므로 가산금의 고지가 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다(대법원 2005. 6. 10. 선고 2005다15482 판결 등 참조). 따라서 피고가 앞서 인정한 바와 같이 원고에게 이 사건 각 부과처분을 하면서 해당 각 법인세와 부가가치세에 대한 각 가산금을 포함하여 납부할 것을 고지하였다고 하더라도, 이는 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없으므로, 이 사건 소 중 각 가산금 부과처분의 취소청구 부분은 부적법하다.

3. 이 사건 각 부과처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 이 사건 법인세 부과처분에 대하여

○○○는 이 사건 사업의 사업관리업체로 선정된 2007. 7. 17.경부터 이미 SOFA 제15조에 따른 초청계약자로 지정된 반면, 초청계약자로 지정되는 데 필요한 실체적 요건을 모두 갖추고 있던 원고는 한ㆍ미 양국 담당자들의 업무처리상 실수로 인하여 초청계약자로 지정을 받지 못하다가, 2014. 10.경에 이르러서야 비로소 초청계약자로 지정을 받게 되었다. 그런데, 주한미군 규정 700-19 '조달-초청계약자 및 기술담당자프로그램' 2-9항에 의하면, ○○○가 지정받은 초청계약자 지위는 ○○○의 하도급계약자로서 초청계약자 지정을 위한 실체적 요건을 모두 갖춘 원고에게도 미치므로, 원고도 ○○○가 초청계약자로 지정된 2007. 7. 17.경부터 초청계약자에 해당한다고 보아야 하고, 또한, 원고가 비록 2014. 10.경에 이르러서야 초청계약자로 지정을 받았으나, 원고를 초청계약자로 지정하는 과정에서 이루어진 한ㆍ미 양국의 교섭 내용에 비추어 볼 때, 원고에 대한 초청계약자 지정의 효력은 원고가 이 사건 용역을 공급하기 시작한 2007년으로 소급한다고 보아야 한다. 따라서 SOFA 제15조 규정에 따라 초청계약자인 원고에게는 법인세가 면제되므로, 이 사건 각 부과처분 중 법인세 부과처분은 위법하다.

2) 이 사건 부가가치세 부과처분에 대하여

가) 외국법인인 원고에게 부가가치세를 신고ㆍ납부할 의무를 부여하기 위해서는 그 전제로서 원고가 법인세법상 국내에 고정사업장을 가지고 있다고 볼 수 있어야 하나, 2007년부터 초청계약자 지위에 있었던 원고는 SOFA 제15조 제7항에 따라 대한민국 세법상 국내에 거소나 주소를 가진 것으로 간주되지 아니하므로, 원고가 고정사업장을 설치한 것으로 볼 수는 없다. 또한, 초청계약자인 원고는 SOFA 제15조 제3항 (자)호에 따라 부가가치세법상 사업자등록을 하여야 할 의무도 면제되므로, 원고가 부가가치세법상 사업장을 가지고 있었다고 볼 수도 없다. 따라서 원고에게는 부가가치세의 신고ㆍ납부의무 자체가 인정되지 않는다.

나) SOFA 제16조 제3항 각 호 외의 부분과 같은 항 (가)호는 '합중국 군대의 최종 소비 사용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역'에 대하여는 물품세가 면제된다'고 규정하고 있는데, 원고가 ○○○에 공급한 이 사건 용역은 주한미군이 최종적으로 소비하게 되므로, 이 사건 용역에 대하여는 위와 같은 규정에 따라 부가가치세가 면제된다[원고는, 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것, 이하 '구 부가가치세법'이라고 한다)2) 제11조 제1항 제4호, 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것, 이하 '구 부가가치세법시행령'이라고 한다) 제26조 제1항 제4호는 국내에 주재하는 미국군에게 공급하는 재화 또는 용역에 대하여는 영세율을 적용하도록 규정하고 있으므로, 이 사건 용역의 공급에 대해서는 영세율이 적용되어야 한다고 주장하나, 피고는 앞서 인정한 바와 같이 이 사건 용역의 공급에 대하여 이미 영세율을 적용하였다].

3) 가산세에 대하여

원고는 당초 초청계약자 지위를 부여받은 것으로 판단하여 원고가 주한미군에 공급하는 이 사건 용역에 대하여는 대한민국의 모든 세금이 면제된다고 보았다. 원고가 대한민국의 세법상 의무의 이행을 해태한 데에는 위와 같은 정당한 사유가 있으므로, 원고에 대한 법인세 등의 가산세 부과처분은 위법하다.

나. 관련 법령

별지2 관련 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건 법인세 부과처분에 대하여

가) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 참조).

나) SOFA 제15조 제1항은 '초청계약자'를 '합중국의 법률에 따라 조직된 법인, 통상적으로 합중국에 거주하는 그의 고용원 및 전기한 자의 가족을 포함하여 합중국 군대 또는 주한외국군대를 위한 합중국과의 계약 이행만을 위하여 대한민국에 체류하고 또한 합중국 정부가 제2항의 규정에 따라 지정한 자'라고 규정하고 있고, SOFA 제15조 제2항은 '제1항에 규정된 지정은 대한민국 정부와의 협의에 의하여 이루어져야 하고 또한 안전상의 고려, 관계업자의 기술상의 적격요건, 합중국의 표준에 합치하는 자재 또는 용역의 결여 또는 합중국의 법령상의 제한 때문에 공개경쟁입찰을 실시할 수 없는 경우에만 행하여져야 한다'고 규정하고 있으며, SOFA 제15조 제7항은 '초청계약자는 SOFA에 규정된 시설이나 구역의 건설, 유지 또는 운영에 관한 합중국 정부와의 계약에 의하여 발생하는 소득에 대하여 대한민국 정부에 법인세를 납부할 의무를 지지아니한다'고 규정하고 있다. 위와 같은 SOFA 관련 규정을 법문대로 해석하면, 원고가 법인세를 면제받기 위해서는 SOFA 제15조 제1항, 제2항에 규정된 요건, 즉 '대한민국정부와의 협의에 의한 합중국 정부의 초청계약자 지정'이 필수적이다.

다) 그런데, 원고는 2009사업연도부터 2014사업연도까지(2014. 10. 7.까지) 미국정부로부터 초청계약자로 지정을 받은 사실이 없다. 한편 원고가 들고 있는 주한미군 규정 700-19 '조달-초청계약자 및 기술담당자 프로그램'은 초청계약자 및 기술담당자 지정에 대한 정책과 절차를 규정한 것이지 SOFA 규정에 대한 특칙이 아니어서 이를 원고에 대하여 법인세를 면제하기 위한 근거로 삼을 수는 없다.

또한, SOFA는 본협정과 대한민국과 아메리카합중국간의 상호방위조약 제4조에 의한 시설과 구역 및 대한민국에서의 합중국 군대의 지위에 관한 협정의 합의의사록(이하 '합의의사록'이라고 한다), 양해사항(Understandings), 그 밖에 양해각서 등으로 구성되어 있는데, 위 SOFA 본협정 및 합의의사록, 양해사항 등에서 주한미군 규정 700-19 '조달-초청계약자 및 기술담당자 프로그램'에 대한 위임의 근거규정을 찾을 수없으므로, 협정 및 비준 단계를 거친 적이 없는 위 주한미군 규정이 SOFA와 함께 대외적인 효력을 가진다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 만약 위 주한미군 규정만으로 초청계약자의 하수급자에 대하여 초청계약자로 지정된 것과 같은 효과를 발생시킬 수 있다고 볼 경우, 이는 초청계약자 지정에 대하여 대한민국 정부와의 협의를 거칠 것을 요구하는 SOFA 제15조 제2항의 취지를 몰각시킬 우려도 있으므로, 위 주한미군 규정은 합중국 군대가 내부적인 행정 처리 절차를 규정한 것에 불과하다고 봄이 타당하다.

나아가, 갑 제9 내지 12호증의 각 기재에 의하여 인정할 수 있는 한ㆍ미 양국의 의사교환 내용만으로는 이미 과세기간이 경과함으로써 발생한 원고의 법인세 납세의무를 소급적으로 소멸시킬 수 없고, SOFA에 초청계약자 지정의 효과가 소급할 수 있다는 규정도 없다(오히려, SOFA 제15조 제1항, 제7항은 '합중국 정부가 기 제2항의 규정에 따라 지정한 자'는 법인세를 납부할 의무를 지지 아니한다고 규정하여, 법인세를 면제받기 위해서는 초청계약자 지정이 선행되어야 함을 전제하고 있다). 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 이 사건 부가가치세 부과처분에 대하여

가) 구 부가가치세법 제11조 제1항 제4호는 '외화를 획득하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 재화 또는 용역의 공급'에 대하여는 영의 세율을 적용한다고 규정하고 있고, 구 부가가치세법 시행령 제26조 제1항 제4호는 외화를 획득하는 재화 또는 용역의 하나로 '우리나라에 상주하는 미국군에게 공급하는 재화 또는 용역'을 규정하고 있다.

구 부가가치세법 시행령(1982. 12. 31. 대통령령 제10981호로 개정되기 전의 것)제26조 제1항 제4호가 '국내에 주재하는 미국군에게 공급하는 재화 또는용역'에'SOFA 제16조 제3항의 규정에 의하여 우리나라에 주재하는 미국군(공인된 조달기관을포함한다)에 물품을 납품하거나 용역을 제공하는 경우'도 포함되는 것으로 명시적으로 규정하고 있었던 점, SOFA 제16조 제3항 전단은 '공인조달기관을 포함한 합중국 군대가 대한민국 안에서 공용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역 또는 합중국군대의 최종 소비 사용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역은 물품세 등이 면제된다'고 규정하고 있는 점, SOFA 제16조 제3항 후단은 '양국 정부는 본조에 명시하지 아니한 대한민국의 현재 또는 장래의 조세로서, 합중국 군대에 의하여 조달되거나 최종적으로 사용되기 위한 자재, 수용품, 비품 및 용역의 총 구매 가격의 상당한 부분 및 용이하게 판별할 수 있는 부분을 이루는 것이라고 인정되는 것에 관하여, 본조의 목적에 합치하는 면세 또는 감세를 인정하기 위한 절차에 관하여 합의한다'고 규정하고 있는 점 등에 비추어 보면, 구 부가가치세법 시행령(1982. 12. 31.대통령령 제10981호로 개정되기 전의 것) 제26조 제1항 제4호는 1982. 12. 31. 대통령령 제10981호로 개정된 이후에도 'SOFA 제16조 제3항에 따라 공급된 재화 또는 용역'을 포함하고 있다고 해석하여야 한다.

나) 위와 같은 관련 규정의 내용 등을 기초로 하여 살피건대, 원고가 ○○○에 공급한 이 사건 용역은 구 부가가치세법 시행령 제26조 제1항 제4호 및 SOFA 제16조 제3항의 적용대상에 해당하므로, 이 사건 용역에 대하여는 영세율이 적용된다고 할 것인데, 그 이유는 다음과 같다. ① 이 사건 용역은 국내에 주재하는 미국군에게 직접 공급되지는 않으나, 원수급인인 ○○○를 통하여 최종적으로는 미국군에게 공급된다. ②합의의사록 제16조 제4항은 'SOFA 제16조 제3항에서 말하는 합중국 군대의 최종 소비사용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역이란 합중국 군대의 계약자가 통합될 품목을 대한민국 공급자로부터 조달함을 말한다'라고 규정하고 있는바, 합중국 군대의 계약자인 ○○○가 자신이 합중국 군대에 공급하는 용역에 통합될 이 사건 용역을 원고로부터 조달하는 것은 합의의사록 제16조 제4항에 해당하고, 또한 이 사건 용역은SOFA 제16조 제3항에서 말하는 '합중국 군대의 최종 소비 사용을 위하여 조달하는 자재, 수용품, 비품 및 용역'에 해당한다. ③ 초청계약자 지위를 얻지 못한 채 국내에서 이 사건 용역을 공급한 원고를 대한민국 공급자가 아니라고 볼 특별한 이유는 없다.

④ 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ㉮ 원고가 대한민국에 원고 소속 직원들을 파견하게 된 것은 오로지 이 사건 사업의 사업관리업체로 선정된 ○○○와 사이에 체결된 이 사건 하도급계약에 따라 합중국군대의 이전이라는 용역을 수행하기 위한 것이었던 점, ㉯ 대한민국에 파견된 원고 소속 직원들은 2007년부터 대한민국에서 이 사건 용역만을 수행하였을 뿐이고, 다른 형태로 근무한 적은 없는 점, ㉰ SOFA 제15조의 초청계약자는 '합중국의 법률에 따라 조직된 법인과 통상적으로 합중국에 거주하는 그의 고용원 및 전기한 자의 가족을 포함하여 합중국 군대 또는 동 군대로부터 군수 지원을 받는 통합 사령부 산하 주한 외국 군대를 위한 합중국과의 계약 이행만을 위하여 대한민국에 체류하고 또한 합중국정부가 지정한 자'인데, 원고는 2014. 10. 8. 사후적으로 초청계약자로 지정된 점, ㉱ 합중국 군대는 대한민국 국방부를 통하여 ○○○를 이 사건 사업의 사업관리업체로 선정하였으므로, 대한민국 정부는 이 사건 용역이 합중국 군대를 위하여 최종 소비될 것임을 알고 있었다고 보이는 점 등을 종합하여 보면, 합중국 군대는 합의의사록 제16조제3항 (가)의 규정에서 말하는 '합중국 군대가 사용하는 물품 또는 시설에 최종적으로 통합될 것이라는 적절한 증명'을 한 것으로 볼 수 있다.

다) 따라서 이 사건 용역의 공급에 대하여는 영세율이 적용되어야 하고, 앞서 인정한 바와 같이, 피고는 2018. 4. 23. 이 사건 용역의 공급에 대하여 영세율을 적용하여 각 부가가치세를 감액ㆍ경정하는 이 사건 부가가치세 부과처분을 하였는바, 이와달리 원고가 초청계약자에 해당하는 등의 이유로 부가가치세가 면제된다는 원고의 이 부분 주장도 나머지 점에 관하여 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

3) 가산세에 대하여

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의ㆍ과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지ㆍ착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다(대법원 2014. 3. 13. 선고 2012두7370 판결 참조).

위와 같은 법리를 기초로 하여 살피건대, 앞서 본 것과 같이, 원고가 초청계약자로 지정을 받지 못하여 법인세 및 부가가치세를 각 면제받을 수 없게 된 것은 원고의 법령의 부지ㆍ착오에 기인한 것일 뿐이고, 원고에게 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 소 중 별지1 과세처분목록의 부가가치세 및 법인세에 대한 각 '경정 후 고지액' 중 각 가산금 부과처분에 대한 취소청구 부분은 모두 부적법하므로 이를 각 각하하고, 원고의 나머지 청구는 모두 이유 없어 이를 각 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.