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판시사항
법률조항이 납세의무의 본질적 내용에 관한 사항을 대통령령에 위임하고 있지만, 그 입법취지를 고려하고 전후의 관련규정을 유기적·체계적으로 종합하여 보면 그 위임범위의 대강을 객관적으로 예측할 수 있어 포괄위임금지의 원칙에 위반되지 아니한다고 본 사례
결정요지
차입금과다법인이 특정 자산을 보유할 경우 지급이자를 손금에 산입하지 아니한다는 내용을 규정하고 있는 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제2항 제3호의 입법취지는 재무구조가 취약한 법인의 비생산적인 자산보유를 억제하여 자기자본의 비율을 제고시키고 생산적인 기업자금의 운용을 유도하려는 데에 있으므로, 위 법률조항이 그러한 자산의 범위를 대통령령에 위임하고 있기는 하지만, 위와 같은 입법취지를 고려하고, 아울러 전후의 관련규정을 유기적·체계적으로 종합하여, 그 자산의 대상이 부동산으로 제한되고 임야 등이 예시되어 있는 점, 그 위임의 기준이 객관적인 용도에 따르도록 제한되어 있는 점 등을 감안하여 보면, 위 법률조항 중 위임부분인 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산” 부분은 그 위임범위의 대강을 객관적으로 예측할 수 있는 경우에 해당한다.
심판대상조문
법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의3(지급이자의 손금불산입) ① 생략
②대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인이 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 보유하는 경우에 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지
아니한다.
1. 2. 생략
3.임야·농경지·목장용부동산등으로서 대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산(제1항 제1호의 규정을 적용받는 부동산의 부분을 제외한다)
③～⑥ 생략
참조조문
법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의3(지급이자의 손금불산입)①다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1.당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것
2.당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산(부동산을 제외한다)으로서 대통령령이 정하는 것
3.제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금등으로서 대통령령이 정하는 것
②～⑥ 생략
법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제43조의2(지급이자의 손금불산입) ①～④ 생략
⑤법 제18조의3 제2항에서 “대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인”이라 함은 차입금(제13항의 규정에 의하여 지급이자가 이미 부인된 차입금을 제외한다)이 자기자본의 2배(소비성서비스업의 경우에는 자기자본상당액)를 초과하는 법인을 말한다. 이 경우 소비성서비스업과 그외의 사업을 겸업하는 법인의 소비성서비스업 부분의 자기자본은 다음 산식에 의하여 계산한 금액으로 하며, 법 제64조의2의 규정에 의한 구분경리를 하지 아니함으로 인하여 수입금액·차입금등을 구분할 수 없는 경우에는 당해 법인의 전체 사업을 소비성서비스업으로 보아 본문의 규정을 적용한다.
자기자본×소비성서비스업부분의 수입금액/당해 사업연도의 총수입금액
⑥법 제18조의3 제2항에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액”이라 함은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 말한다.
1. 소비성서비스업을 영위하는 법인외의 법인의 경우
지급이자×법 제18조의3 제2항 제1호 및 제3호의 규정에 의한 자산합계액과 자기자본의 2배를 초과하는 차입금상당액중 적은 금/총차입금
2. 소비성서비스업을 영위하거나 겸업하는 법인의 경우
지급이자×(소비성서비스업 부분의 지급이자손금부인대상금액＋소비성서비스업외의 사업부분의 지급이자손금부인대상금액)/총차입금
⑦～⑩ 생략
⑪법 제18조의3 제2항 제3호에서 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”이라 함은 제5항의 규정에 의한 법인이 보유하는 임야·농경지·목장용부동산·연수원용 또는 휴양소용 부동산등으로서 재정경제부령이 정하는 부동산을 말한다.
⑫～⑮ 생략
법인세법시행규칙(1997. 3. 29. 총리령 제622호로 개정되기 전의 것) 제18조(지급이자의 손금불산입) ①, ② 생략
③영 제43조의2 제1항 및 동조 제3항에서 “비업무용부동산등”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.
1.～10. 생략
11.임대(전세권 또는 지상권설정계약에 의한 부동산의 사용을 포함한다)에 쓰이고 있는 부동산으로서 다음 각목의 1에 해당하는 것
가.1년간의 수입금액이 당해부동산가액의 100분의 3에 미달하는 부동산중 다음의 것을 제외한 부동산
(1) 소득세법시행령 제156조의 규정에 의한 고급주택외의 주택 및 그 부속토지
(2)법령의 규정 또는 법령에 의한 주무부장관의 승인등에 의하여 임대료가 제한된 부동산
(3)공장을 경영하는 자가 당해공장의 일부를 임대하여 준 경우의 임대한 공장용 건축물과 그 부속토지
(4) 토지와 건축물의 소유자가 다른 경우 당해건축물의 부속토지
나.건축물의 부속토지중 제2호의 규정에 의한 기준면적을 초과하는 부분과 건축물이 없는 토지
12.～24. 생략
④～????생략
????영 제43조의2 제11항에서 “총리령이 정하는 부동산”이라 함은 다음 각호의 부동산을 말하며, 각호에 규정된 주업의 판정은 제3항 및 제10항의 규정에 의한다.
1.임야·농경지·묘포장용 부동산·목장용 부동산. 다만, 공유수면매립법에 의하여 매립의 면허를 받은 법인이 매립공사를 하여 취득한 매립지와 임업·농업 또는 축산업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
2.체육시설용 부동산. 다만, 체육시설의설치·이용에관한법률에 의한 체육시설업 또는 운동경기업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산 및 경기장운영업용 부동산을 제외한다.
3.연수원용 또는 휴양소용 부동산. 다만, 직업훈련기본법에 의한 사업내직업훈련을 위한 시설을 제외한다.
5. 예비군훈련장용 부동산
6.골재채취장용 부동산. 다만, 골재채취업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
7. 삭제
8.임대전용 부동산(건물 기타 지상정착물을 임대한 경우로서 임대한 법인이 임대건물등의 연면적의 100분의 10이상을 직접 사용하지 아니하는 경우 당해건물등과 그 부속토지를 포함한다)중 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외한 부동산
가. 임대업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산
나.주택건설촉진법시행령 제30조 제1항 단서에 규정된 규모이하의 사원용주택과 그 부속토지
다. 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택과 그 부속토지
라. 제3항 제11호 가목의 규정에 의하여 비업무용 부동산에서 제외되는 부동산
9.법인의 자가전용주차장 및 주차장업용 토지. 다만, 주차장업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
10.상품등의 전시·판매에 사용되는 토지로서 건축물이 없는 것(건축물의 부속토지로서 제3항 제2호의 규정에 의한 기준면적을 초과하는 토지에 상품등을 전시·판매하는 경우 그 초과하는 부분을 포함한다)
????,????생략
참조판례
헌재 1996. 6. 26. 93헌바2 , 판례집 8-1, 525
헌재 1998. 6. 25. 95헌바35 , 판례집 10-1, 771
헌재 1998. 11. 26. 97헌바31 , 판례집 10-2, 650
대법원 1997. 10. 10. 선고 97누10642 판결
대법원 1998. 12. 23. 선고 97누6476 판결
당사자
청 구 인 정리회사 ○○산업 주식회사의 관리인 이○형
대리인 법무법인 율촌
담당변호사 우창록 외 3인
당해사건 서울고등법원 99누4992 법인세부과처분취소
주문
구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제2항 제3호 중 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산” 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
이유
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1)○○산업 주식회사(이하 ‘○○산업’이라 한다)는 건설업 등을 목적으로 설립된 법인으로서, 1984. 12. 27. 서울 강동구 ○○동 420의 6 등 토지 합계 1,954㎡ 지상에 지하 2층, 지상 6층, 연면적 8,843㎡의 건물(이하 위 토지와 건물을 합하여 이 사건 부동산이라 한다)을 신축하였다. ○○산업은 1986. 1. 31.부터 이 사건 부동산에서 ‘○○스토아’라는 상호로 도소매업을 영위하다가 1995. 1. 3. 주식회사 ○○개발에게 이 사건 부동산 전부를 임대기간 같은 해 3. 1.부터 5년간, 임대보증금 2억원, 월차임 4,000만원으로 각 정하여 임대하였다. 그런데 ○○산업은 위 임대기간 중인 1995년 및 1996년 당시 차입금이 자기자본의 2배를 초과한 상태였다.
(2)서초세무서장은 ○○산업이 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것. 이하 법이라고만 한다) 제18조의3 제2항 소정의 차입금과다법인에 해당하고, ○○산업이 보유하고 있는 이 사건 부동산이 법 제18조의3 제2항 제3호, 같은법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것. 이하 시행령이라고만 한다) 제43조의2 제11항, 같은법시행규칙(1997. 3. 29. 총리령 제622호로 개정되기 전의 것. 이하 시행규칙이라고만 한다) 제18조 제21항 제8호의 규정에 의한 “임대전용 부동산”에 해당한다는 이유로, 임대개시일 이후의 ○○산업의 차입금 지급이자 중 1995 사업연도분 1,761,220,565원, 1996 사업연도분 1,610,222,647원의 각 손금산입을 부인하여, 1997. 8. 1. ○○산업에 대하여 1995 사업연도분 법인세 245,259,920원 및 농어촌특별세 4,202,790원, 1996 사업연도분 법인세 906,791,160원을 각 부과·고지하는 내용의 과세처분을 하였다.
(3)○○산업은 서울행정법원에 위 과세처분의 취소를 구하는 내용의 행정소송을 제기하였으나(98구19727) 1999. 4. 8. 패소판결을 선고받았고, 그 항소심(서울고등법원 99누4992, 당해사건)의 소송계속 중 위 과세처분의 근거조문
인 법 제18조의3 제2항 제3호 중 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산” 부분에 대한 위헌제청신청을 하였으나(서울고등법원 99아287) 2000. 1. 20. 그 신청이 기각되자 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(4)○○산업은 1999. 2. 3. 서울지방법원에서 회사정리절차개시결정(98파9556)을 받았고, 위 당해소송 계속중 청구인이 그 회사의 관리인으로서 그 소송을 수계하였다.
나. 심판의 대상
이 사건의 심판대상은 법 제18조의3 제2항 제3호 중 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산” 부분(이하 이 사건 법률조항이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부로서 이 사건 법률조항 및 이와 관련된 법령의 내용은 다음과 같다.
법 제18조의3(지급이자의 손금불산입)①다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1.당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것
2. 내지 3. (생략)
②대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인이 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 보유하는 경우에 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1.다른 법인의 주식 또는 출자지분(대통령령이 정하는 주식 또는 출자지분을 제외한다)
2. (삭제)
3.임야·농경지·목장용부동산 등으로서 대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산(제1항 제1호의 규정을 적용받는 부동산의 부분을 제외한다)
시행령 제43조의2(지급이자의 손금불산입)
① 내지 ④ (생략)
⑤ 법 제18조의3 제2항에서 “대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을
보유하고 있는 법인”이라 함은 차입금(제13항의 규정에 의하여 지급이자가 이미 부인된 차입금을 제외한다)이 자기자본의 2배(소비성서비스업의 경우에는 자기자본상당액)를 초과하는 법인을 말한다. (단서 생략)
⑥법 제18조의3 제2항에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액”이라 함은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 말한다.
1.소비성 서비스업을 영위하는 법인 외의 법인의 경우
2. (생략)
⑦ 내지 ⑩ (생략)
⑪법 제18조의3 제2항 제3호에서 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”이라 함은 제5항의 규정에 의한 법인이 보유하는 임야·농경지·목장용부동산·연수원용 또는 휴양소용 부동산 등으로서 총리령이 정하는 부동산을 말한다.
⑫ 내지????(생략)
시행규칙 제18조(지급이자의 손금불산입) ① (생략)
② (삭제)
③영 제43조의2 제1항 및 동조 제3항에서 “비업무용부동산”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.
1. 내지 10. (생략)
11.임대(전세권 또는 지상권설정계약에 의한 부동산의 사용을 포함한다)에 쓰이고 있는 부동산으로서 다음 각목의 1에 해당하는 것
가.1년간의 수입금액이 당해 부동산 가액의 100분의 3에 미달하는 부동산 중 다음의 것을 제외한 부동산
(1)소득세법시행령 제156조의 규정에 의한 고급주택 외의 주택 및 그 부속토지
(2)법령의 규정 또는 법령에 의한 주무부장관의 승인 등에 의하여 임대료가 제한된 부동산
(3)공장을 경영하는 자가 당해 공장의 일부를 임대하여 준 경우의 임대한 공장용 건축물과 그 부속토지
(4)토지와 건축물의 소유자가 다른 경우 당해 건축물의 부속토지
나. (생략)
12. 내지 24. (생략)
④ 내지????(생략)
????영 제43조의2 제11항에서 “총리령이 정하는 부동산”이라 함은 다음 각호의 부동산을 말하며, 각호에 규정된 주업의 판정은 제3항 및 제10항의 규정에 의한다.
1.임야·농경기·묘포장용 부동산·목장용 부동산. 다만, 공유수면매립법에 의하여 매립의 면허를 받은 법인이 매립공사를 하여 취득한 매립지와 임업·농업 또는 축산업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
2.체육시설용 부동산. 다만, 체육시설의설치·이용에관한법률에 의한 체육시설업 또는 운동경기업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산 및 경기장운영업용 부동산을 제외한다.
3.연수원용 또는 휴양소용 부동산. 다만, 직업훈련기본법에 의한 사업내 직업훈련을 위한 시설을 제외한다.
5. 예비군훈련장용 부동산
6.골재채취장용 부동산. 다만, 골재채취업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
7. 삭제
8.임대전용 부동산(건물 기타 지상정착물을 임대한 경우로서 임대한 법인이 임대건물 등의 연면적의 100분의 10 이상을 직접 사용하지 아니하는 경우 당해 건물 등과 그 부속토지를 포함한다) 중 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외한 부동산
가.임대업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산
나.주택건설촉진법시행령 제30조 제1항 단서에 규정된 규모 이하의 사원용 주택과 그 부속토지
다.임대주택법에 의한 임대주택과 그 부속토지(이하 생략)
라.제3항 제11호 가목의 규정에 의하여 비업무용 부동산에서 제외되는
부동산
마.석유·가스 기타 화재 또는 폭발가능성이 있는 위험물의 저장·보관·판매를 하는 건축물과 그 부속토지
9.법인의 자가전용 주차장 및 주차장업용 토지. 다만, 주차장업을 주업으로 하는 법인이 소유하고 있는 부동산을 제외한다.
10.상품등의 전시·판매에 사용되는 토지로서 건축물이 없는 것(건축물의 부속토지로서 제3항 제2호의 규정에 의한 기준면적을 초과하는 토지에 상품등을 전시·판매하는 경우 그 초과하는 부분을 포함한다)
2. 심판청구의 요지와 위헌제청신청 기각이유
가. 심판청구의 요지
(1)이 사건 법률조항은 핵심적 과세요건에 관한 사항에 관하여 스스로 규정하지 아니하고 이를 하위법령에 백지위임함으로써 포괄위임금지의 원칙에 위배된 것이다. 이 사건 법률조항은 차입금과다법인이 보유할 경우 지급이자의 손금산입이 부인되는 자산의 범위를 규정함에 있어서 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”이라고만 규정하여 하위법령에 그 내용을 포괄적으로 위임하고 있을 뿐, 임야·농경지·목장용 부동산 외에 어떠한 자산이 이에 해당하는지에 대한 최소한의 기준을 명시하지 않고 있어 이 사건 법률조항만으로는 그 자산의 범위의 대강을 예측할 수 없다.
(2)더구나 이 사건 법률조항의 위임을 받은 시행령 규정은 연수원용 또는 휴양소용 부동산을 그 범위에 추가하여 다시 시행규칙에 이를 백지 재위임하고, 그 위임을 받은 시행규칙 규정은 이 사건 부동산과 같은 ‘임대전용부동산’을 그 범위에 포함되는 것으로 규정하고 있는바, ‘임대전용부동산’은 이 사건 법률조항이 예시하고 있는 임야·농경지·목장용 부동산과 아무런 유사성 또는 연관성도 없는 것으로서 모법의 위임한계를 벗어난 것이다. 또한 이 사건에서 문제된 시행규칙 제18조 제21항 제8호의 규정은 해당 어구가 모호하고 불완전하며, 인용조문과 인용된 조문이 복잡하게 얽혀있어 일반인의 주의력으로는 쉽사리 정확하게 이해하기도 어려우므로 과세요건 명확주의의 원칙에도 반한다.
나. 위헌제청신청 기각이유의 요지
(1)법 제18조의3 제2항 제3호의 입법취지는 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고, 금융자산에 의한 부동산투기 및 비생산적인 업종에 대한 무분별한 기업확장을 억제하여 기업자
금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하며, 아울러 국토의 효율적 이용을 도모하기 위한 데에 있다. 이 사건 법률조항은 그 적용대상 범위를 법인 보유자산 중 부동산으로 한정하되, 다만 구체적인 적용대상은 위 입법취지가 보다 잘 구현될 수 있도록 사회경제적인 현실의 변화 등에 맞추어 탄력적으로 규정할 수 있도록 하위법령에 위임하되 그 경우에도 그 위임의 기준은 부동산의 용도에 따르도록 규정하면서 이에 대한 예시로서 임야·농경지·목장용 부동산 등을 들고 있다. 또한 당해 법률의 전반적인 체계나 관련규정을 유기적으로 보면 그 부동산의 용도가 기업의 고유한 직접적 생산활동과 무관한 경우 그 적용대상에 포함될 것이라는 점이 객관적으로 예측가능하다. 따라서 이 사건 법률조항이 포괄위임금지의 원칙에 위배된다고 할 수 없다.
(2)시행규칙 제18조 제21항 제8호 소정의 임대전용부동산은 그 의미가 명확하며, 위 조문이 다른 세법의 조문을 인용하고 있다고 하여 그 내용이 불명확하다거나 통상인의 주의력으로써 그 의미를 쉽게 파악할 수 없을 만큼 모호하지 않다.
다. 재정경제부장관 및 국세청장의 의견
법원의 위헌제청신청 기각이유와 대체로 같다.
3. 판 단
가. 쟁점의 정리
이 사건의 쟁점은, 이 사건 법률조항이 포괄위임금지의 원칙에 위반되는지 여부이다.
그 외에도 청구인의 주장 중에는, 이 사건 법률조항의 위임을 받은 시행령·시행규칙 조항의 위헌·위법성에 관한 부분이 포함되어 있다. 그러나 헌법재판소법 제68조 제2항의 규정에 의한 헌법소원은 형식적 의미의 법률만을 심판대상으로 하는 것이므로 이와 같은 시행령·시행규칙의 위헌·위법성에 관한 것은 이 사건의 심판대상으로 될 수 없다. 가사 위 시행령·시행규칙 조항의 내용이 헌법에 위반된다고 하더라도, 그 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고, 그로 인하여 당연히 수권법률인 이 사건 법률조항까지 위헌으로 되는 것은 아니다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2 , 판례집 8-1, 525). 따라서 청구인의 이 부분 주장의 당부에 관하여는 판단하지 아니한다.
나. 입법연혁 및 입법취지
(1) 입법연혁
법 제18조의3 제2항 제3호는 차입금을 일정 기준 이상(일반법인은 자기자본의 2배, 소비성 서비스업을 영위하는 법인은 자기자본 상당액 초과) 보유하고 있는 법인이 임야·농경지·목장용 부동산 등의 자산을 보유하는 경우에 차입금의 지급이자 중 일정 금액(그 계산방법은 시행령 제43조의2 제6항에 규정에 의함)을 손금에 산입하지 아니한다는 내용의 규정이다.
이와 같이 차입금과다법인으로서 특정 자산을 보유하는 내국법인에 대한 지급이자의 손금불산입을 내용으로 하는 법률규정은 1990. 12. 31. 법률 제4282호로 법인세법이 개정되면서 처음으로 신설되었다가 1994. 12. 22. 법률 제4808호로 법인세법이 개정될 때 일부 문구의 개정이 이루어져 이 사건 법률조항과 같이 되었다. 그 후 1998. 12. 28. 법인세법의 전문개정시(법률 제5581호) 제28조에서 지급이자의 손금불산입을 규정하게 되면서 이 사건 법률조항과 같이 차입금과다법인이 특정 자산을 보유하는 경우 지급이자를 손금에 산입하지 아니한다는 내용의 규정은 없어지게 되었고, 그 대신 차입금의 보유 여부와 관계없이 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 법인에 대한 지급이자의 손금불산입 규정(현행 법인세법 제28조 제1항 제4호 가목)과 특정 자산의 보유 여부와 관계없이 소정의 기준을 초과한 차입금을 보유하고 있는 주권상장법인 등에 대한 지급이자의 손금불산입 규정(같은법 제28조 제2항)이 각 신설되었다.
한편 시행령 제43조의2 제11항의 경우는 1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정될 때에 일부 문구의 개정이 있었을 뿐이고 1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문개정될 때까지 그 실질적인 내용의 변화가 없었다.
그러나 시행규칙 제18조 제21항의 경우에는 몇 차례의 개정에 의하여 그 내용에 많은 변화가 있었는데, 1993. 2. 27. 개정시에 본문 후단 부분(“각호에 규정된 … ”부분)이 추가된 외에 제1, 2, 4, 6, 8, 9호의 각 단서가 추가되었고, 제7호가 삭제되었으며, 그 이후에도 몇 차례의 개정에 의하여 제1호 단서, 제2호 단서 및 제8호의 내용이 변경된 바 있다. 이 사건에서 ○○산업에 적용된 시행규칙 제18조 제21항 제8호(임대전용 부동산)도 1993. 2. 27. 단서규정으로서 임대업을 주업으로 하는 법인 소유의 부동산 및 주택건설촉진법시행령 제30조 제1항 단서의 사원용 주택이 제외되도록 규정되었다가 1997. 3. 29. 위 1. 의 나. 기재와 같은 내용으로 개정되었고, 그 후 1998. 8. 22. 개정시에는 제외되는 항목(가목 내지 아목)이 더욱 늘어나게 되었다.
(2) 입법취지
이 사건 법률조항의 입법취지는 타인자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고 금융자산을 이용하여 부동산투기를 하거나 비생산적인 업종에까지 무분별하게 기업확장을 하는 것을 억제하여 기업자금을 생산적으로 운용함으로써 기업의 건전한 경제활동을 유도하며 아울러 국토의 효율적 이용을 도모하기 위한 데에 있다(대법원 1997. 10. 10. 선고 97누10642 판결, 대법원 1998. 12. 23. 선고 97누6476 판결).
다. 포괄위임입법금지의 원칙에 위반되는지 여부
(1) 이른바 조세법률주의는 입법부가 제정한 법률의 근거 없이는 조세를 부과·징수할 수 없고 국민은 조세의 납부의무를 부담하지 아니한다는 하나의 헌법상의 원칙이다. 이는 행정권의 자의적인 법해석과 집행으로부터 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 부여하는 기능을 한다. 그러나 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발전 등에 즉시 대응하여야 할 필요 등 특별한 사정이 있는 경우에는 법률로 규정하여야 할 사항에 관하여 형식적 법률보다 탄력성이 있는 행정입법에 위임하는 것이 보다 바람직할 수 있다. 헌법 제75조가 위임입법의 근거와 한계에 관하여 규정하고 있는 것도 그러한 이유에서 나온 것이다.
다만 법률이 어떤 사항에 관하여 대통령령에 위임할 경우에는 국민이 장래대통령령으로 규정될 내용을 일일이 예견할 수는 없다고 할지라도 적어도 그 대체적 윤곽만은 예견할 수 있도록 기본적 사항들에 관하여 법률에서 구체적으로 규정하여야 한다. 그리고 그 동안 우리재판소에서 누누이 밝힌 바 있듯이 그 위임의 구체성·명확성의 요구정도는 규율대상의 종류와 성격에 따라 달라질 것이지만 특히 처벌법규나 조세법규와 같이 국민의 기본권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 영역에서는 구체성·명확성의 요구가 강화되어 그 위임의 요건과 범위가 일반적인 급부행정의 영역에서보다 더 엄격하게 제한되어야 한다(헌재 1996. 6. 26. 93헌바2 , 판례집 8-1, 525, 532-534; 1998. 6. 25. 95헌바35 등, 판례집 10-1, 771, 793 등).
그리고 여기서 위임의 구체성·명확성의 정도 내지 예측가능성을 판단함에 있어서는 당해 특정 조항 하나만을 가지고 판단하는 것은 아니고 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합하여 판단하여야 한다. 즉 위임조항 자체에서는 위임의 구체적 범위를 명확히 규정하고 있지 않다고 하더라도 당해 법률의 전반적 체계와 관련규정에 비추어 위임조항의 내재적인 위임의 범위나 한계를 객관적으로 분명히 확정할 수 있다면 이를 일반적이고 포괄적인
백지위임에 해당하는 것으로 볼 수 없다(1998. 11. 26. 97헌바31 , 판례집 10-2, 650, 662 등).
(2)이 사건 법률조항에서 규정하고 있는 것은 지급이자의 손금불산입의 요건에 관한 것으로서 납세의무의 본질적 내용에 관한 사항이다. 따라서 그 내용을 대통령령에 위임할 경우에는 원칙적으로는 그 위임의 구체성·명확성이 엄격하게 요구된다. 다만 이 사건 법률조항의 입법취지를 고려하고 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 볼 경우 위임의 범위를 객관적으로 예측할 수 있는지, 위임의 필요성 및 규율대상의 다양성·가변성으로 인한 위임의 불가피성이 인정되는지 여부를 검토해 보아야 한다.
(가) 예측가능성
차입금에 대한 지급이자는 법인의 순자산을 감소시키는 것이므로, 법인의 소득에 대한 과세로서의 법인세의 본질 및 구조상 그 지급이자는 법인의 소득금액 계산상 손금으로 인정되는 것이 원칙이다. 그러나 법인세법은 여러 가지 조세정책적인 이유 등으로 일정한 지급이자에 관하여는 예외적으로 이를 손금에 산입할 수 없는 것으로 규정하고 있다.
법 제18조의3 제2항은 이와 같은 법인세법상 손금불산입에 관한 규정들 중의 하나로서, 차입금(타인자본)을 자기자본에 비하여 기준 이상으로 많이 보유하고 있는 법인이 다른 법인의 주식 또는 출자지분을 보유하고 있거나(제1호), 임야·농경지·목장용부동산 등의 부동산을 보유하는 경우(제2호) 차입금 지급이자의 손금산입을 부인하여 세법상의 불이익을 가하는 내용의 규정이다.
앞서 본 바와 같이 이 규정의 입법취지는 재무구조가 취약한 법인의 무리한 기업확장(제1호) 또는 비생산적이고 비효율적인 자산보유(제2호)를 억제하여 자기자본 비율을 제고시키고 생산적인 기업자금 운용을 유도하여 기업의 경쟁력을 강화시키고, 아울러 자산의 효율적 이용을 도모하려는 데에 있다. 이러한 입법취지를 고려하여 보면, 이 사건 법률조항(제2호)으로써 법인으로 하여금 보유하는 것을 억제하려는 자산은 “재무구조가 취약한 법인으로 하여금 이를 보유하도록 하는 것보다는 그 매각을 유도하여 그 자금으로 재무구조를 개선하도록 하거나 제3자로 하여금 그 자산을 효율적으로 사용하도록 하는 것이 사회경제적으로 보아 더욱 바람직한 경우에 해당하는 것”을 의미하는 것으로 일응 이해할 수 있다.
또한 이 사건 법률조항은 그러한 자산의 대상을 “부동산”으로 제한하고 있
다. 그리고 위와 같은 입법취지를 명확히 하기 위하여 “임야·농경지·목장용부동산” 등을 예시하고 있다. 여기에서 예시된 부동산은 모두 재무구조가 취약한 법인으로 하여금 이를 보유하도록 하는 것이 경제적으로 비효율적이고 비생산적이며, 과거에 부동산투기에 악용되어 왔던 것들이다. 다만 위 입법취지에 비추어 보면 이 사건 법률조항이 임업·농업 또는 축산업을 주업으로 하고 있는 법인으로 하여금 임야·농경지·목장용부동산을 보유하도록 하는 것에 대하여까지 불이익을 가하려는 것이 아님은 명백하고, 실제로 시행규칙 제18조 제21항 제1호 단서에서 그러한 경우는 지급이자의 손금불산입에서 제외되는 것으로 규정하고 있다.
한편, 이 사건 법률조항 말미의 괄호 부분(“제1항 제1호의 규정을 적용받는 부동산의 부분을 제외한다”라는 부분)에 의하여 법 제18조의3 제1항 제1호 소정의 비업무용 부동산은 이 사건 법률조항이 정하는 부동산에 해당되지 아니한다. 예컨대 차입금 과다보유법인이 보유하고 있는 부동산이 법 제18조의3 제1항 제1호 소정의 비업무용 부동산에 해당되는 동시에 이 사건 법률조항이 정하는 부동산에도 해당되는 경우에는, 법 제18조의3 제1항에 의하여 지급이자 손금불산입의 불이익을 받게될 뿐이고, 법 제18조의3 제2항의 적용은 받지 아니하게 된다. 그런데 법 제18조의3 제1항 제1호와 이 사건 법률조항을 비교하여 보면, 전자는 당해 부동산이 그 법인의 업무와 직접 관련이 없는 경우에 지급이자의 손금산입이 부인되는 것에 비하여, 이 사건 법률조항은 당해 법인이 일정한 용도의 부동산을 보유하기만 하면 그 부동산이 업무와의 관련성을 갖는지 여부와 관계없이 지급이자의 손금산입을 부인하도록 규정하고 있다. 즉 이 사건 법률조항은 그 대상자산의 범위를 대통령령에 위임함에 있어서 그 위임의 기준을 객관적인 용도에 따르도록 제한하고 있는 것이다. 그리고 여기에 위와 같은 입법취지를 보태어 보면, 그 부동산의 “용도”는 법인의 생산활동에 필수적인 것이 아닌 것으로서 객관적·경험적으로 보아 비효율적이고 비생산적이어서 재무구조가 취약한 법인으로 하여금 보유하도록 하는 것보다는 조속한 매각을 유도하여 제3자로 하여금 더욱 효율적이고 생산적인 용도에 사용하도록 하는 것이 바람직한 경우라고 이해된다고 할 것이다.
요컨대, 이 사건 법률조항이 말하는 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”은 법 제18조의3 제1항 제1호에 규정된 법인의 비업무용 부동산을 제외한 것으로서 그 객관적인 용도에 비추어 보아 타인자본의 비율이 높은 법인으로 하여금 이를 보유하도록 하는 것 자체가 기업자금의 비효율적·비생
산적인 운용이라고 인정되는 경우를 말한다고 할 것이다. 이와 같이 이 사건 법률조항의 입법취지를 고려하고 전후의 관련규정을 유기적·체계적으로 종합하여 보면, 이 사건 법률조항에서 말하는 “대통령령이 정하는 용도에 사용하는 부동산”은 그 위임범위의 대강을 객관적으로 예측할 수 있는 경우에 해당한다.
(나) 위임의 필요성
위와 같은 입법취지를 달성하기 위하여 구체적으로 어떠한 범위의 부동산을 그 대상 부동산으로 할 것인가는 국내 실물경제의 사정이나 부동산정책 및 기업정책 등 여러 가지 경제상황의 변화에 따라 달라질 수 있는 것으로 보아야 하고, 그러한 요인들에 대한 경제학적, 통계학적, 기술적 분석이 필요할 것이다. 이러한 점에서 이 사건 법률조항은 그 대상 부동산에 관하여 보다 탄력적으로 규율하여야 할 위임의 필요성이 인정된다.
또한 앞서 본 바와 같이 이 사건 법률조항의 위임을 받은 시행령, 시행규칙은 그 내용이 수 차례 개정되어 그 대상 부동산의 범위에 관한 규정의 내용이 변경된 바 있다. 또한 그 대상 부동산이 다양하고, 그 규정형식이 번잡한 것에 비추어 보면 국회 입법의 형식적 법률로써는 이를 모두 규정하기 어렵다고 인정된다. 따라서 이 사건 법률조항은 입법기술상의 한계로 인한 위임의 불가피성도 인정된다.
(3) 결론적으로, 이 사건 법률조항은 그 위임의 범위를 객관적으로 예측할 수 있을 뿐만 아니라 그 위임의 필요성도 인정되므로 포괄위임입법 금지의 원칙에 위반된 것이라고 할 수 없다.
4. 결 론
따라서 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
재판관
재판관 윤영철(재판장) 한대현 하경철 김영일 권 성 김효종 김경일 송인준(주심) 주선회