제목
유효토지 여부
요지
토지취득 후 그 지상건축물을 철거하는 경우는 1년간 유휴토지로 보지 아니한다는 사례
결정내용
결정 내용은 붙임과 같습니다.
주문
1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.
이유
1. 처분의 경위
갑제1호증, 갑제8호증의 1, 2, 갑제9호증의 1 내지 3, 갑제10, 11호증, 을제1호증의 1, 2, 을제5호증, 을제6호증의 1 내지 5, 을제7호증의 1 내지 4, 을제8호증의 1 내지 3의 각 기재와 증인 김ㅇ래의 증언에 변론의 전취지를 종합하면, ① 원고가 1989. 12. 18. 사옥 신축을 위하여 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지의 2 대 608.4㎡(이하 이 사건 토지라고 한다)와 그 지상의 근린생활시설 건물 166.32㎡를 취득한 후 인접한 원고 소유의 같은 동 ㅇㅇ번지 및 ㅇㅇ번지의 1 대지상의 자동차전시장에서 판매하는 부품보관 등을 위하여 위 지상건물(이하 이 사건 건물이라고 한다)을 일시 사용하면서 보유하여 온 사실, ② 그런데 이 사건 토지에 대한 이 사건 건물 가액의 비율이 위 같은 동 ㅇㅇ번지 및 ㅇㅇ번지의 1 대지와 그 지상의 자동차전시장 건물의 가액비율과 마찬가지로 1990. 12. 31. 현재 100분의 10에 미달하여 이 사건 토지가 위 2필지의 다른 대지와 함께 같은 해 1. 1.부터 같은 해 12. 31.까지의 예정결정기간 동안 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목 소정의 유휴토지에 해당하는 것으로 본 피고가 이 사건 토지에 대하여 별지목록 ⑵항 기재와 같이 금113,341,878원의 세액을 산출한 다음, 위 2필지의 다른 대지에 대한 금671,762,073원(위 ㅇㅇ번지 대지에 대한 금91,620,612원 + 위 ㅇㅇ번지의 1 대지에 대한 금580,141,461원)의 산출세액과 합산하여 1991. 11. 1.자로 원고에게 도합 금785,103,950원의 토지초과이득세를 부과하였다가, 1996. 12. 16. 1차로 위 ㅇㅇ번지 대지를 부과대상에서 제외하여 위 당초부과세액을 금723,483,338원(금785,103,950원 - 금91,620,612원)을 감액경정한 후, 1997. 8. 19.에 이르러 위 ㅇㅇ번지의 1 대지도 부과대상에서 제외함과 아울러 이 사건 토지에 대하여도 헌법재판소의 1994. 7. 29.자 헌법불합치결정에 따라 같은 해 12. 22. 법률 제4803호로 개정된 토지초과이득세법 제11조의2 소정의 기본공제와 제12조 소정의 세율을 적용하여 위 1차 감액경정세액을 별지목록 ⑶항 기재와 같이 다시 금110,341,878원으로 감액경정한 사실을 인정할 수 있다. (이하 위 1991. 11. 1.자 토지초과이득세 부과처분 중 최종 감액경정 후의 세액에 대한 부분을 이 사건 처분이라고 한다)
2. 이 사건 처분의 적법여부
가. 토지초과이득세법 시행령 제23조 제14호의 적용 여부
(1) 원고는 먼저, 이 사건 건물의 이 사건 토지에 대한 가액비율이 그 취득 당시에는 100분의 10을 초과하였으나 그 후 과세시가표준액의 변동으로 이 사건 처분의 예정결정기간 종료일 현재 위 비율에 미달하게 되었음을 전제로, 1992. 12. 31. 대통령령 제13805호로 개정된 토지초과이득세법시행령 제23조 제14호 및 그 부칙 제4조의 규정상 1992. 12. 31.을 과세기간 종료일로 하는 토지초과이득세의 정기과세기간 동안 이 사건 토지는 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목 소정의 유휴토지에 해당하지 아니하여 정기과세의 대상에 해당되지 않게 되었으므로, 위 정기과세기간의 일부를 예정결정기간으로 한 이 사건 처분은 결국 정기과세를 할 수 없게 된 예정과세인 점에서 위법할 뿐만 아니라, 그 자체로도 위 법 조항 소정의 유휴토지에 해당하지 아니하는 토지에 대한 토지초과이득세의 과세처분이어서 위법하다고 주장한다.
(2) 살피건대, 토지초과이득세법 시행령(이하 시행령이라고만 한다)은 1992. 12. 31. 대통령령 제13805호 개정으로, ① 제23조 제14호를 신설하여, 건축물의 그 부속토지에 대한 가액비율이 그 취득 당시에는 시행령 제26조 제3항 소정 비율인 100분의 10 이상이었으나 그 취득 후에 가액비율의 기초가 되는 시행령 제24조 제1호 단서 및 제2호 소정의 지방세법에 의한 과세시가표준액이 변경됨에 따라 과세기간 종료일에는 그 비율에 미달하게 된 때에는 그 미달하게 된 날부터 3년간은 그 부속토지를 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목 소정의 유휴토지로 보지 아니하는 것으로 규정하는 한편, ② 그 부칙 제4항에서, 위 제23조 제14호를 적용함에 있어서 1989. 12. 30. 법률 제4177호로 제정된 토지초과이득세법이 1990. 1. 1.(위 법 부칙 제1조)자로 시행되기 이전에 취득한 토지로서 위 제23조 제14호에 해당하는 토지의 경우에는 1989. 12. 31.을 위 제23조 제14호의 규정에 의한 비율에 미달하게 된 날로 본다라고 규정함과 아울러, 그 부칙 제1・2항에서, 위 개정 시행령의 시행일을 그 공포일인 1992. 12. 31.로 정함과 아울러 위 개정 시행령의 규정은 그 시행 후 최초로 종료하는 과세기간에 발생하는 토지초과이득분부터 적용하는 것으로 규정함으로써, 위에서 본 바와 같이 위 토지초과이득세법의 시행일 이전인 1989. 12. 18.에 취득한 토지로서 토지초과이득세법 제6조 소정의 정기과세기간이 1992. 12. 31.자로 종료되는 이 사건 토지에 대하여는 위 날자를 과세기간 종료일로 하는 정기과세에 관한 한 위 개정 시행령의 제23조 제14호와 그 부칙 제4항의 적용대상이었다고 볼 수가 있다.
그러나 그 한편, 국세기본법(1993. 12. 31. 법률 제4672호로 개정되기 전의 것) 제21조 제2항 제3호, 토지초과이득세법(1994. 12. 22. 법률 제4807호로 개정되기 전의 것) 제23조 제1항, 제24조 제1항의 규정상 예정결정기간에 대한 과세는 비록 정기과세기간의 일부 기간을 그 과세기간으로 하고 있다 하더라도 3년의 정기과세기간에 대한 과세와는 엄연히 독립적인 부과처분이므로(대법원 1994. 5. 10. 선고 93누11012 판결, 1996. 12. 23. 선고 96누13910 판결) 원고의 위 주장과 같이 이 사건 토지에 대한 토지초과이득세의 정기과세가 위 개정 시행령 규정에 의하여 불가능하게 된다 하더라도 그로써 바로 예정결정기간에 대한 과세처분인 이 사건 처분이 위법하게 되는 것은 아니라 할 것이고, 또 예정과세에 있어 당해 토지가 유휴토지에 해당하는지 여부는 예정결정기간이 종료되는 때를 기준으로 판단하여야 할 것이어서(위 93누11012 판결), 위 개정 시행령 규정이 시행되기 이전인 1990. 12. 31.을 과세기간종료일로 하는 이 사건 처분에 있어서는 토지초과이득세의 과세대상이 되는 유휴토지인지 여부를 판단함에 있어 위 개정 시행령 규정을 적용할 수도 없다 할 것이다.
그런데, 헌법재판소는 1994. 12. 22. 법률 제4807호로 개정되기 전의 토지초과이득세법에 대하여 1994. 7. 29.자 92헌바 49・52 결정으로 헌법불합치결정을 하였고, 이에 따라 위 1994. 12. 22.자 개정으로 토지초과이득세법 제9조 제6항과 제8조 제4항이 개정됨으로써 위 시행령 제23조 제14호도 1994. 12. 31. 대통령령 제14470호로 개정되었는데, 위 개정 후 시행령 규정도 건축물의 취득 당시 그 부속토지에 대한 가액비율이 100분의 10을 초과하였으나 그 후 과세시가표준액의 변경으로 과세기간 종료일에는 그 비율에 미달하게 된 경우에는 그 미달하게 된 날로부터 3년간 그 부속토지를 유휴토지로 보지 아니하는 것으로 규정하고 있어 그 개정 전 규정과 전체적인 취지를 같이 하고 있으나, 위 헌법재판소의 헌법불합지결정에 따른 모법의 개정으로 위 시행령 규정이 개정된 이상 납세의무자에게 불리하지 아니한 위 개정 후의 시행령 제23조 제14호가 이 사건 처분에도 당연히 적용된다 할 것이므로(대법원 1996. 5. 10. 선고 93누17263, 17270 판결, 1996. 6. 28. 선고 93누13810 판결), 원고가 1989. 12. 18. 이 사건 토지를 취득할 당시 이 사건 건물의 가액이 그 과세시가표준액을 기준으로 하여 이 사건 토지 가액의 100분의 10을 초과한 경우에는 위 개정 후 시행령 제23조 제14호에 의하여 이 사건 토지가 토지초과이득세의 과세대상이 되는 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목 소정의 유휴토지에 해당하지 아니할 여지가 있다 할 것이나, 을제8호증의 1 내지, 3의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고가 이 사건 토지 및 그 지상의 이 사건 건물을 1989. 12. 18.자로 취득할 당시 이 사건 토지의 과세시가표준액이 금202,597,160원이었으나, 이 사건 건물의 과세시가표준액은 금18,794,160원이어서 그 가액비율이 9.27%(금18,794,160원 ÷ 금202,597,160원)에 불과하였던 사실을 인정할 수 있고, 증인 김ㅇ래의 증언만으로는 이를 뒤집기에 부족하며, 달리 반증이 없으므로, 이 사건 토지는 그 지상 건물인 이 사건 건물의 취득 당시 가액비율이 위 개정 후 시행령 제23조 제14호 상의 100분의 10에 미달함으로써 그 적용대상이 되지 아니한다 할 것이어서, 원고의 위 주장은 결국 어느모로 보나 그 이유가 없다 할 것이다.
나. 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목 규정이 위헌의 규정으로서 무효인지 여부
(1) 원고는 또, 토지초과이득세법 제9조 제3항 제2호 나.목은 법인이 소유하는 토지가 그 고유업무에 직접 사용되고 있는지 여부를 불문하고 조세당국인 정부가 일방적으로 조정하는 과세시가표준액에 의한 가액비율만으로 그 토지를 토지초과이득세의 과세대상이 되는 유휴토지로 보도록 규정하고 있으나, 이는 조세법률주의의 한 내용인 실질과세원칙과 평등의 원칙에 반하는 위헌의 규정이므로 이에 기한 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
(2) 그러나, 토지초과이득세법의 위 규정은, 법인 소유 토지로서 정당한 사유없이 그 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 토지를 토지초과이득세의 과세대상이 되는 유휴토지로 규정한 같은 조 제1항의 규정을 전제로 하여, 건축물의 부속토지라고 하더라도 그 건축물의 가치가 부속토지의 가치에 비하여 너무 적은 경우에는 부속토지를 효율적으로 이용하는 것이라고 볼 수 없다고 보아 부속토지 전부를 위 제1항의 규정에 의한 법인의 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 토지로 간주하는 규정으로서, 그 규정 자체에서도 토지의 가치에 현저하게 미달하는 건축물의 부속토지로 이용하는 경우에는 그 사용현항이 명목상의 것에 지나지 아니하여 실질적으로는 그 소유법인의 고유업무에 사용하는 것이라고 볼 수 없다는 점을 그 근거로 하고 있어 실질과세의 원칙에 위배된 것이라고 볼 수가 없고, 또 가액비율 산정의 기초가 되는 과세시가표준액이 과세당국에 의하여 정하여진다 하더라도 그 가액비율의 산정이 같은 시점의 과세시가표준액을 기초로 하는 이상, 그 등락에 의하여 위 법조 소정의 유휴토지에 해당하는 지 여부가 결정된다 하여 이로써 실질과세나 평등의 원칙에 반한다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 취득당시 소정 가액비율을 초과하였던 경우에는 일정기간 유휴토지에 해당하지 아니하는 것으로 보도록 규정하고 있는 위 시행령 제23조 제14호의 규정까지 고려하면 과세시가표준액의 비교에 의한 유휴토지 판정에 실질과세나 평등의 원칙에 위배된 점이 있다고 볼 수도 없으므로, 이에 반하는 원고의 위 주장도 그 이유가 없다.
다. 이 사건 토지를 그 취득목적에 따라 사용하지 못한 데에 정당한 사유가 있어 토지초과이득세의 부과대상이 되지 아니하는지 여부
(1) 원고는 또한, 원고가 이 사건 토지를 취득한 것은 사옥신축을 위하여 그 부지로 사용하기 위한 것이었는데, 그 취득 후 이 사건 토지 및 그와 함께 사옥부지로 취득한 인접 토지 상의 건물 임차인들이 그 건물 명도를 거부하는 바람에 소송을 통하여 1990. 12. 27.에야 비로소 명도집행을 완료하여 건축에 착수할 수가 있었으므로, 이 사건 토지는 원고가 이를 이 사건 처분에 있어서의 예정결정기간 종료일까지 사용하지 못한 데에 정당한 사유가 있어 토지초과이득세의 부과대상이 되지 아니함에도 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다고 주장한다.
(2) 그러나, 갑제4 내지 7호증의 각 기재만으로는 원고의 위 주장과 같이 원고가 이 사건 토지를 취득한 후 건물임차인들의 건물명도거부로 인하여 이 사건 처분의 예정기간종료일 까지 당초 취득 목적인 사옥신축에 착수할 수 없었다고 인정하기에 부족하고 달리 이 점을 인정할 만한 증거가 없을 뿐만 아니라, 제3자의 불법점유로 인하여 사용할 수 없었다는 사정은 유휴토지에서 제외되는 사유에 해당하지가 아니하므로(대법원 1995. 11. 14. 선고 93누11241 판결), 이에 반하는 원고의 위 주장도 이유가 없다.
라. 시행령 제23조 제2호 및 제3호의 적용 여부
(1) 원고는 또, ① 원고가 이 사건 토지를 취득한 후 그 지상의 이 사건 건물을 철거하고자 하였으나, 그 임차인들의 명도거부로 소송을 통하여 1990. 12. 27.에야 비로소 명도집행을 완료한 후 같은 달 29일 건축허가신청을 하여 건축허가를 받았으나 그 후 ㅇㅇ시장의 건축착공금지조치로 이 사건 건물의 철거에 이르지 못한 것이므로, 이 사건 토지에 대하여는 시행령 제23조 제2호를 준용하여 위 건축허가시에 이 사건 건물이 철거된 것으로 보아 그로부터 1년간은 이 사건 토지가 유휴토지에 해당하지 아니한 것으로 보아야 하고, ② 또 이 사건 토지와 같이 지상건물이 있는 토지를 취득한 경우에도 건물신축을 목적으로 하고 기존 지상건물은 철거할 계획이었던 경우에는 시행령 제23조 제3호의 규정을 적용 내지 준용하여 그 취득시로부터 1년간은 그 토지를 유휴토지에서 제외하여야 하고, 따라서 원고가 사옥 신축을 목적으로 그 지상의 이 사건 건물을 철거할 계획아래 취득한 이 사건 토지도 그 취득일로부터 1년간은 유휴토지에서 제외되어야 함에도, 이 사건 처분은 위 각 시행령 규정의 적용 내지 준용을 배제한 것이어서 위법하다고 주장한다.
(2) 그러나, ① 위 헌법재판소의 헌법불합치결정에 의하여 이 사건 처분에도 적용되는 위 1994. 12. 31.자 개정 후의 시행령 제23조 제2호는 토지의 취득 후 그 지상건축물을 자진철거하는 경우에는 1년간 그 토지를 유휴토지로 보지 아니하는 것으로 규정하고 있으나, 갑제4 내지 6호증의 각 기재에 의하면, 원고가 이 사건 토지 상의 사옥신축을 위한 건축허가를 받은 날이 이 사건 처분에 있어서의 예정결정기간 종료일이 이미 경과한 1991. 3. 7.인 사실을 인정할 수 있어, 위 건축허가일로부터 1년간은 이 사건 토지를 토지초과이득세의 과세대상이 되는 유휴토지로 볼 수 없다는 원고의 위 주장에 의하더라도 이 사건 처분에 있어서의 예정결정기간 동안은 이 사건 토지를 유휴토지로 볼 수밖에 없을 뿐만 아니라, 위 시행령 제23조 제2호의 규정은 토지의 취득후 그 지상건축물의 철거 등으로 비로소 유휴토지에 해당하게 될 경우에 그 철거일로부터 1년간의 유휴토지로 보지 아니하는 유예기간을 둔다는 규정으로서 이 사건 토지와 같이 그 지상에 이 사건 건물이 있는 채로 유휴토지에 해당하게 된 경우에는 그 적용의 여지가 없다고 할 것이고, 또 ② 과세 또는 비과세요건을 규정하고 있는 조세법규에 있어서는 그 해석을 문리에 따라 엄격히 하여야 할 것인데, 이 사건 처분에 적용되는 위 1994. 12. 31.자 개정전의 시행령 제23조 제3호(개정후의 조항은 착공 요건을 부가하여 납세의무자에게 불리하므로, 그 개정전에 이루어진 이 사건 처분에는 개정전의 규정이 적용됨)는 건축물을 신축할 목적으로 토지를 취득할 경우에는 그 취득일로부터 1년간 그 토지를 유휴토지로 보지 아니하는 것으로 규정하면서도 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지에 한하여 그 적용이 있음을 명백히 하고 있어 이 사건 토지와 같이 취득 당시 그 지상에 건축물이 있는 토지는 비록 그 취득목적이 건물을 신축하기 위한 것이라고 하더라도 위 규정의 적용대상이 되지 아니함이 분명하고, 달리 지상건축물이 있는 토지라 하더라도 그 취득목적이 건축물의 신축에 있기만 하면 위 시행령 규정이 준용된다고 볼 근거가 없으므로, 이에 반하는 원고의 위 주장 또한 그 이유가 없다 할 것이다.
3. 결 론
그렇다면, 이 사건 처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유없어 이를 기각하고, 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.