회수할 것이 객관적으로 입증되지 않은 가지급금에 대한 인정상여처분의 당부

○○산업이 원고와의 특수관계가 소멸할 때까지 이 사건 채권을 회수하지 않았다는 사정만으로 구 법인세법기본통칙에 따라 행한 인정상여처분 및 이에 기한 이 사건 과세처분은 모두 법령상의 근거 없이 행하여진 것으로 위법한 처분임.

법인세법 제52조 (부당행위계산의 부인)

법인세법 제67조 (소득처분)

1. 피고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 피고의 부담으로 한다.

1. 청구취지

피고가 2003. 12. 3. 원고에게 한 1999년도 귀속 종합소득세 4,157,148,720원의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.

1. 처분의 경위

2. 관계법령

이 법원이 위 1, 2항에 관하여 설시할 이유는, 제1심 판결의 1, 2항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조에 의하여 이를 그대로 인용한다.

3. 과세처분의 적법 여부

가. 당사자들의 주장

(1) 피고의 주장 : ① ◯◯산업이 특수관계에 있던 대주주인 원고에게 이 사건 가지급금을 대여한 후에 이자를 전혀 수령하지 않음은 물론이고 원고로부터 제공받은 담보물의 재산가치가 크게 떨어지거나 무용하게 되었음에도 추가 또는 대체담보를 요구하지 않았으며, 원고 소유의 다른 재산에 대하여서도 아무런 조사, 평가, 가압류 등의 법적 조치를 취하지 않아 결과적으로 이 사건 채권의 회수불능상태를 초래하였고, 이는 ◯◯산업이 사회통념상 부당하게 대여금채권을 포기 또는 채무를 면제함으로써 그 소득을 감소시킨 행위라고 볼 수 있으므로, 피고가 구 법인세법기본통칙 1-2-7....3(가지급금 등의 처리기준) 규정에 따라 이 사건 소득처분을 한 것은 실질과세원칙에 비추어 정당하다. ② 또한 ◯◯산업의 위와 같은 행위는 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호 전단의 '제6호(무상 또는 저리 대여)에 준하는 행위'이거나, 제9호 후단의 '그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우'에 해당하여 부당행위계산부인의 대상이 되므로, 피고가 아무런 법령상의 근거 없이 오로지 위 구 법인세법기본통칙에 근거하여서만 이 사건 과세처분을 한 것으로 볼 수는 없다.

(2) 이에 대하여 원고는, ① 피고가 이 사건 과세처분의 근거로 주장하는 위 구 법인세법기본통칙 조항은 행정규칙에 불과하여 일반적인 법적 구속력이 없으며, ② 한편 위 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호는 조세법률주의의 원칙에 비추어 그 적용범위를 매우 제한적으로 해석하여야 하고, ◯◯산업이 조세부담을 부당하게 감소시켰다는 입증이 없는 이상 과세처분의 근거로 원용될 수 없다고 주장한다.

나. 판단

(1) 구 법인세법기본통칙 1-2-7...3의 효력

위 기본통칙 조항은 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자 상당액이 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 때에는 법인세법시행령 규정에 의하여 소득처분한 것으로 보는바, 위와 같이 소득처분하도록 하고 있는 것은 특수관계가 소멸할 때 채권의 포기나 채무 면제 등에 의하여 가지급금 관련 채권ㆍ채무관계가 소멸하여 가지급금 및 그 이자 상당액이 특수관계에 있던 가지급금 수령인에게 분여된 것으로 보는 것이라 할 것이고, 또한 '소득처분'한 것으로 본다는 것은 소득처분이 법인세법상의 익금 산입을 전제로 하는 규정임을 감안하여 볼 때 위와 같은 채무면제 등을 경제적 합리성을 결한 부당행위계산에 해당한다고 보아 이를 부인한 다음 그 금액 상당을 가지급금 지급자인 법인의 법인세를 산출함에 있어 특수관계가 소멸한 사업연도의 익금에 산입하도록 하고, 위와 같은 경위로 사외유출된 금액에 대하여 가지급금 수령인에게 소득처분을 하도록 규정하고 있는 것으로 보인다.

그러나, 특수관계가 소멸할 때까지 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 채권이 포기되거나 채무가 면제되어 소멸하였다고 보기는 어렵다 할 것이고, 다른 한편 이와 같은 의제(擬制)를 정당화하는 법령상의 규정은 존재하지 않는바, 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 것으로서 행정청내부를 규율하는 행정규칙에 불과할 뿐 국가와 국민 사이에 효력을 가지는 법규가 아니므로 법원이나 일반 개인에 대한 법적 구속력은 없고(대법원 1995. 5. 23. 선고 94누9283 판결 등 참조), 따라서 기본통칙에서 정한 해석기준 등은 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행에 해당하지는 않는다 할 것이므로(대법원 1987. 5. 26. 선고 86누96 판결 등 참조), 앞에서 본 바와 같이 원고와 ◯◯산업 사이의 특수관계가 소멸하였음에도 이 사건 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 위 기본통칙 규정에 따라 원고와 ◯◯산업 사이에 법인세법 제52조가 정한 부당행위계산의 부인의 대상이 되는 거래행위가 있었다고 볼 수 없다.

(2) 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호의 해당 여부

납세자의 당해 거래에 대하여 이를 조세회피행위라고 하여 그 법형식에도 불구하고 경제적 관찰방법 또는 실질과세의 원칙에 따라 그 행위계산의 효력을 부인할 수 있으려면 조세법률주의의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바, 법인세법의 부당행위계산부인에 관하여는 법인세법 제52조의 위임에 따른 법인세법시행령 제88조 제1항이 모법 소정의 조세 부담을 부당하게 감소시키는 것으로 인정되는 경우에 관하여 제1호 내지 제8호에서는 개별적ㆍ구체적인 행위유형을 규정하고, 제9호에서는 '기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우'라고 하여 개괄적인 행위유형을 규정하고 있으나, 위 제9호의 의미는 위와 같은 법리와 제1호 내지 제8호에 열거된 각 부당행위유형에 비추어 볼 때 제1호 내지제8호에서 정한 거래행위 이외에 이에 준하는 행위로서 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우를 의미한다고 보아야 할 것이므로, 원칙적으로 당해 거래행위가 법인세법 제52조에서 정한 부당행위계산부인과 관련하여 법인세법시행령 제 88조 제1항 각 호 소정의 어떤 부당행위유형에 해당하는지 여부가 문제되는 경우에는, 그 거래행위가 만약 제1호 내지 제8호에 해당하지 않는다면 특별한 사정이 없는 한 제9호가 정하는 행위유형에 해당하지 않는다고 볼 것이다(대법원 1996. 5. 10. 선고 95누5301 판결, 1992. 9. 22. 선고 91누13571 판결 등 참조).

이 사건에 돌아와 살피건대, ◯◯산업이 원고에게 위 금원을 대여할 당시 금융기관으로부터의 차입금에 대하여 적용되는 가장 높은 이율을 적용하기로 하였을 뿐만 아니라 그에 대하여 주식 등의 상당한 담보를 제공받은 사정(갑 제1호증) 등에 비추어 위 대여행위를 제6호 소정의 금전의 무상 또는 저리 대여행위라고 볼 수는 없는 점, 그 후 실제로 ◯◯산업이 법인세법상 특수관계에 있던 원고에 대한 이 사건 채권을 포기하였거나 채무를 면제하였다고 볼 만한 자료는 없는 점, 1998.경 원고가 대주주로서 연대보증을 했던 ◯◯그룹의 주요 계열사가 도산하는 바람에 원고는 자신이 보유하고 있던 주식의 가치가 폭락하고, 거액의 연대보증채무를 부담하는 등 그 소극재산이 적극재산을 초과하여 사실상의 파산상태에 빠졌을 뿐만 아니라 이미 원고의 부동산 등은 다른 선순위담보권이 설정되어 있어 ◯◯산업으로서는 추가담보조치나 채권회수조치를 취할 방도가 없었던 점(제1심 증인 ◯◯◯), ◯◯산업 자체도 1998. 4. 23. 부도를 맞아 사원들이 뿔뿔이 흩어지고 마침내 2000. 6. 폐업조치 되는 등으로 인하여 이미 파산상태에 빠진 원고의 재산을 추적하여 법적인 조치를 밟을 만한 여유가 없었던 점(갑 제5호증) 등의 제반 사정에 비추어 보면, ◯◯산업이 원고에 대한 이 사건 채권 회수가 가능하였음에도 불구하고 이를 고의적으로 해태하여 실질적으로 채권을 포기하였거나 채무를 면제한 것으로 볼 수는 없으므로, 결국 ◯◯산업이 원고와의 특수관계가 소멸할 때까지 이 사건 채권을 회수하지 않은 것에 대하여, 위 법인세법시행령 제88조 제1항 제9호 소정의 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우로서 '제6호(금전의 무상 또는 저리대여)에 준하는 행위'이거나 '그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우'라고 할 수는 없다.

(3) 따라서 구 법인세법기본통칙은 이 사건 과세처분의 적법한 근거가 될 수 없고, ◯◯산업이 원고와의 특수관계가 소멸할 때까지 이 사건 채권을 회수하지 않았다는 사정만으로는 구 법인세법시행령 제88조 제1항 9호 소정의 행위에 해당한다고 할 수도 없으므로, 결국 피고가 원고에 대하여 한 인정상여처분 및 이에 기한 이 사건 과세처분은 모두 법령상의 근거 없이 행하여진 것으로 위법하다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하고, 그에 대한 피고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.