회수할 것이 객관적으로 입증되지 않은 가지급금에 대한 인정상여처분의 당부

○○산업이 원고와의 특수관계가 소멸할 때까지 이 사건 채권을 회수하지 않았다는 사정만으로 구 법인세법기본통칙에 따라 행한 인정상여처분 및 이에 기한 이 사건 과세처분은 모두 법령상의 근거 없이 행하여진 것으로 위법한 처분임

법인세법 제52조 (부당행위계산의 부인)

법인세법 제67조 (소득처분)

1. 피고가 2003.12.03. 원고에게 한 1999년도 귀속 종합소득세 4,157,148,720원의 부과처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

주문과 같다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 자신이 대주주로 있던 ○○상사 주식회사, ○○산업 주식회사, ○○철강 주식회사 등을 통하여 ○○산업 발행 주식의 70% 이상을 소유함으로써 법인세법상 특수관계에 있던 ○○산업개발 주식회사(이하 ○○산업이라 한다)로부터 1995.01.27. 11억5,000만원을 차용하였고, 그 담보로 ○○산업에게 원고가 보유하고 있던 ○○종합금융 주식회사 주식 430,438주(액면 합계 21억5,219만원)에 대하여 근질권을 설정하여 주었으며, 1995년 하반기에 같은 주식 66,521주, 1996년 하반기에 같은 주식 69,847주를 추가로 담보로 제공하였다.

나. 원고의 ○○산업에 대한 위 차용금 채무는 1999.12.31. 기준 원리금 합계 5,680,474,713원(=원금 4,585,442,659+이자 1,095,032,054원)에 달하였다.

다. 그런데, 원고가 대주주로 있던 위 회사들은 1999.12.31.까지 대부분 부도처리되어 대주주인 원고가 보유하던 주식은 모두 소각되었고, 이로써 원고와 ○○산업 사이의 특수관계는 소멸하였다.

라. ○○세무서장은 2002.02.경 ○○산업에 대한 해외투자자금 회수 여부에 대한 조사를 하던 중, 원고와 ○○산업 사이의 특수관계가 소멸된 1999.12.31. 당시 ○○산업이 원고로부터 위 대여금 채권 5,680,474,713원(이하 이 사건 채권이라 한다)을 회수하지 아니한 사실을 확인하고, 구 법인세법 기본통칙(2001.11.01. 개정되기 전의 것, 이하 구 기본통칙이라 한다) 1-2-7…3에 의하여 이 사건 채권을 원고에 대한 기타소득으로 처분하여 피고에게 위 자료를 통보하였다.

마. 피고는 위 자료에 의하여 2002.04.06. 원고에게 1999년 귀속 종합소득세 3,466,874,070원(가산세 포함)을 부과‧고지하였다. 그런데, 피고의 위 과세처분은 원고에 대한 소득금액변동통지절차를 결여한 위법한 처분이었다.

바. 이에 ○○세무서장은 2003.10.21. 구 기본통칙 1-2-7…3에 의하여 ○○산업이 미회수한 이 사건 채권을 ○○산업의 이사였던 원고에 대한 상여로 처분하여 소득세법시행령 제192조 제1항에 의하여 원고에게 그 소득금액변동 통지를 하였으며, 이에 따라 피고는 2003.12.02. 위 종합소득세 부과처분을 취소하고, 새로이 2003.12.03. 원고에 대하여 1999년 귀속 종합소득세 4,157,148,720원(가산세 포함)을 부과·고지하는 이 사건 과세처분을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 4, 을 1~을 3, 을 9~을 11

2. 관계 법령

법인세법 제52조부당행위계산의 부인

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율‧ 이자율‧ 임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

법인세법 제67조소득처분

제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여‧배당‧기타 사외유출‧사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.

법인세법시행령(2000.12.29. 대통령령 제 17033호로 개정되기 전의 것)

제87조특수관계자의 범위

① 법 제52조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각 호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1하의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주를 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. 법인의 임원‧사용인 또는 주주등의 사용인(주주 등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인 외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족

4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인

5. 제4호 또는 제8호에 해당하는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50이상을 출자하고 있는 다른 법인

6. 당해 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 50이상을 출자하고 있는 법인이나 개인

7. 당해 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 대규모기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사

8. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 이사의 과반수를 차지하거나 출연금(설립을 위한 출연금에 한한다)의 100분의 50이상을 출연하고 그중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인

※ 제42조(접대비의 범위) ① 주주‧사원 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)나 임원 또는 사용인이 부담하여야 할 성질의 접대비를 법인이 지출한 것은 이를 접대비로 보지 아니한다.

제88조부당행위계산의 유형 등

① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우

4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우

5. 출연금을 대신 부담한 경우

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율‧요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시자보다 높은 이율‧요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

8. 다음 각목의 1에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계자인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우

가. 특수관계자인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우

나. 법인의 증자에 있어서 신주를 배정받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 증권거래법 제2조제3항의 규정에 의한 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우

다. 법인의 감자에 있어서 주주등의 소유주식등의 비율에 의하지 아니하고 일부주주등의 주식등을 소각하는 경우

9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항제8호 가목 및 법 제45조 제1항 제1호의 규정에 의한 특수관계에 있는 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

제106조소득처분

① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주가 아닌 주주등인 임원 및 그와 동조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세특례제한법 제46조 제12항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주등인 임원중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 소득세법 제135조의 규정에 의한 비거주자의 국내사업자의 사업소득을 구상하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

3. 제1호의 규정에 불구하고 다음 각목의 금액은 기타 사외유출로 할 것

가. 법 제21조 제3호 및 법 제26조 제4호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

나. 법 제24조 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

다. 법 제25조 및 조세특례제한법 제136조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

라. 법 제28조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 이자‧할인액 또는 차익에 대한 원천징수세액에 상당하는 금액

마. 법 제28조 제1항 제4호 및 동조 제2항과 조세특례제한법 제135조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

바. 조세특례제한법 제137조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

사. 조세특례제한법 제138조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

아. 제1호 본문의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 보아 처분한 경우 당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 그 대표자와의 특수관계가 소멸될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금에 산입한 금액

자. 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액으로서 귀속자에게 상속세 및 증여세법에 의하여 증여세가 과세되는 금액

② 제104조 제2항의 규정에 의하여 결정된 과세표준과 법인의 대차대조표상의 당기순이익과의 차액(법인세상당액을 공제하지 아니한 금액을 말한다)은 대표자에 대한 이익처분에 의한 상여로 한다. 다만, 법 제68조 단서의 규정에 해당하는 경우에는 이를 기타 사외유출로 한다.

③ 제2항의 경우 법인이 결손신고를 한 때에는 그 결손은 없는 것으로 본다.

소득세법(2000.12.29. 법률 제6292호로 개정되기 전의 것)

제20조근로소득

① 근로소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 갑종

가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급‧급료‧보수‧세비‧임금‧상여‧수당과 이와 유사한 성질의 급여

나. 법인의 주주총회‧사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득

다. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액

라. 퇴직으로 인하여 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득

제21조기타소득

① 기타소득은 이자소득‧배당소득‧부동산임대소득‧사업소득‧근로소득‧일시재산소득‧퇴직소득‧양도소득 및 산림소득 외의 소득으로 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

13. 거주자‧비거주자 또는 법인과 특수관계에 있는 자가 그 특수관계로 인하여 당해 거주자‧비거주자 또는 법인으로부터 받는 경제적 이익으로서 급여‧배당 또는 증여로 보지 아니하는 금품. 다만, 우리사주조합원이 당해 법인의 주식을 그 조합을 통하여 취득한 경우에 그 조합원이 소액주주에 해당하는 자인 때에는 그 주식의 취득가액과 시가와의 차액으로 인하여 발생하는 소득을 제외한다.

구 법인세법기본통칙(2001.11.01. 개정되기 전의 것)

1-2-7…3가지급금 등의 처리기준

① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자 상당액이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제94조의2 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우와 회수할 수 없음이 명백한 경우에는 그러하지 아니한다.

1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자

2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자

⑤ 제1항 단서에서 "회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우"라 함은 다음 각 호의 1의 경우로 한다.

1. 채권, 채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우

2. 회수할 채권에 상당하는 재산의 담보제공 또는 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 당해 채권과 상계가능한 채무를 보유하고 있는 경우

4. 삭제(1993.02.01.)

5. 기타 제2호 내지 제3호와 유사한 사유에 해당하는 경우

⑥ 제1항 단서에서 "회수할 수 없음이 명백한 경우"라 함은 당해 가지급금과 미수이자를 회수하기 위하여 법령 등에 의한 모든 절차를 취하였음에도 당해 특수관계인 및 보증인의 파산‧무재산‧사업의 폐지‧사망 또는 실종 등으로 회수할 수 없음이 객관적으로 입증되는 경우를 말한다. 이 경우 무재산 등으로 회수할 수 없는 금액은 회수할 수 없음이 객관적으로 입증되는 날이 속하는 사업연도에 대손처리할 수 있다.

구 법인세법시행령(1998.12.31. 대통령령 제15967호로 전문개정되기 전의 것)

제94조의2 소득처분

① 법 제32조 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여‧배당‧기타소득‧기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 한다.

3.과세처분의 적법 여부

살피건대, 위 구 기본통칙 1-2-7…3은 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자 상당액이 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 때에는 법인세법시행령 규정에 의하여 소득처분한 것으로 보는 바, 위와 같이 소득처분하도록 하고 있는 것은 특수관계가 소멸할 때 채권의 포기나 채무 면제 등에 의하여 가지급금 관련 채권‧채무관계가 소멸하여 가지급금 및 그 이자 상당액이 특수관계에 있던 가지급금 수령인에게 분여된 것으로 보는 것이라 할 것이고, 또한 '소득처분'한 것으로 본다는 것은 소득처분이 법인세법상의 익금 산입을 전제로 하는 규정임을 감안하여 볼 때 위와 같은 채무 면제 등을 경제적 합리성을 결한 부당행위계산에 해당한다고 보아 이를 부인한 다음 그 금액 상당을 가지급금 지급자인 법인의 법인세를 산출함에 있어 특수관계가 소멸한 사업연도의 익금에 산입하도록 하고, 위와 같은 경위로 사외유출된 금액에 대하여 가지급금 수령인에게 소득처분을 하도록 규정하고 있는 것으로 보인다.

그러나, 특수관계가 소멸할 때까지 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 채권이 포기되거나 채무가 면제되어 소멸하였다고 보기는 어렵다 할 것이고, 다른 한편 이와 같은 의제(擬制)를 정당화하는 법령상의 규정은 존재하지 않는바, 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 것으로서 행정청 내부를 규율하는 행정규칙에 불과할 뿐 국가와 국민 사이에 효력을 가지는 법규가 아니므로 법원이나 일반 개인에 대한 법적 구속력은 없고(대법원 1995.05.23. 선고 94누9283 판결 등 참조), 따라서 기본통칙에서 정한 해석기준 등은 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행에 해당하지는 않는다 할 것이므로(대법원 1987.05.26. 선고 86누96 판결 등 참조), 앞에서 본 바와 같이 원고와 ○○산업 사이의 특수관계가 소멸하였음에도 이 사건 채권이 미회수 상태에 있다는 사정만으로 위 구 기본통칙 규정에 따라 원고와 ○○산업 사이에 법인세법 제52조가 정한 부당행위계산의 부인의 대상이 되는 거래행위가 있었다고 볼 수 없다 할 것이고, 또한 실제로 ○○산업이 법인세법상 특수관계에 있던 원고에 대한 이 사건 채권을 포기하였다거나 채무를 면제하였다고 볼 만한 아무런 자료도 없다.

따라서 ○○산업이 원고와의 특수관계가 소멸할 때까지 이 사건 채권을 회수하지 않았다는 사정만으로 구 기본통칙에 따라 원고에 대하여 인정상여처분을 한 것은 법령상의 근거 없이 행하여진 것으로서 위법하고, 이에 기하여 행해진 이 사건 과세처분 역시 위법하다.

4. 결론

그렇다면, 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.