부당이득금반환청구

매입자납부특례에 따라 매입자가 납부한 과오납 세액에 대한 부가가치세 환급청구 권이 매입자에게 귀속됨을 명확히 한 확인적 규정으로 보아야 함

국세기본법 제51조 제1항 국세환급금

2017가합554565 부당이득금

성00

대한민국

2018.04.13

2018.07.25

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고는 원고에게 1,146,088,456원 및 이에 대하여 2017. 8. 15.부터 이 사건 청구취지 및 청구원인 변경신청서 부본 송달일까지는 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율로 계산한 돈을 지급하라.

1. 기초 사실

가. 원고의 부가가치세 신고 등

1) 원고는 2016. 1. 12.부터 2016. 12. 31.까지 'KOREA AA스틸'이라는 상호로 고철 및 비철의 도ㆍ소매업을 영위하였던 개인사업자로서, 2016년 제1기(2016. 1. 12.부터 2016. 6. 30.까지)와 제2기(2016. 7. 1.부터 2016. 12. 31.까지)의 부가가치세 과세기간에 구리 스크랩등 매입자인 주식회사 SS산업 등(이하 'SS산업 등'이라고 한다)을 상대로 매출세금계산서를 발급하고, 이를 기초로 아래 표와 같이 부가가치세 신고를 하였다(이하 위 신고의 기초가 된 2016년 제1기 세금계산서를 '제1 세금계산서', 2016년 제2기 세금계산서를 '제2 세금계산서'라고 한다).

2) SS산업 등은 조세특례제한법 제106조의9 제3항에 규정된 구리 스크랩등의 부

가가치세 매입자납부특례(이하 '이 사건 특례규정'이라고 한다)에 따라 제1 세금계산서에 기재된 매출세액에 대한 부가가치세로 2016. 4. 25. 168,211,930원, 2016. 7. 25. 406,482,940원 합계 574,694,870원을, 제2 세금계산서에 기재된 매출세액에 대한 부가가치세로 2016. 10. 25. 464,735,590원, 2017. 1. 25. 377,845,130원 합계 842,580,720원(이하 위 각 부가가치세를 통틀어 '이 사건 부가가치세'라고 한다)을 주식회사 GG은행에 개설된 원고 명의의 부가가치세 관리계좌에 각 입금하였다.

나. 2016년 제1기 부가가치세에 대한 세무조사 등

1) DD지방국세청장은 2016. 8. 26.부터 2016. 11. 30.까지 원고에 대하여 2016년 제1기 부가가치세에 대한 세무조사를 실시한 결과, 원고가 2016년 제1기의 과세기간 동안 실물 거래 없이 허위의 제1 세금계산서를 발행하였음을 확인하고, 이러한 사실을 FF세무서장에게 통보하였다.

2) 이에 FF세무서장은 2016. 12. 1. 제1 세금계산서가 가공거래에 의한 허위의 세금계산서에 해당한다는 이유로 원고에 대하여 2016년 제1기 부가가치세의 과세표준을 5,772,495,950원에서 0원으로 감액하고 세금계산서 불성실가산세 115,449,910원을 부과하는 내용의 부가가치세 경정결정을 한 후 이를 원고에게 고지하였는데, 이미 납부된 부가가치세는 원고가 자료상이라는 이유로 환급하지 않았다.

3) 원고는 2016. 12. 21. FF세무서장에게 기납부한 2016년 제1기 부가가치세액에서 위 불성실가산세를 뺀 나머지 461,799,676원의 환급을 구하는 취지의 경정청구를 하였으나, FF세무서장은 2016. 12. 30. 자료상 행위자인 원고가 허위의 세금계산서에 의하여 신고ㆍ납부한 부가가치세는 환급할 수 없다는 이유로 이를 거부하는 처분을 하였다.

4) 이에 대하여 원고는 2016. 12. 30. 조세심판원에 위 거부처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2017. 5. 17. 원고의 심판청구를 각하하는 내용의 결정(조심 2017중526)을 하였다.

다. 2016년 제2기 부가가치세에 대한 세무조사 등

1) DD지방국세청장은 2017. 3. 16.부터 2017. 5. 10.까지 원고에 대하여 2016년

제2기 부가가치세에 대한 세무조사를 실시한 결과, 원고가 2016년 제2기의 과세기간동안 실물 거래 없이 허위의 제2 세금계산서를 발행하였음을 확인하고, 이러한 사실을 FF세무서장에게 통보하였다.

2) 이에 FF세무서장은 2017. 6. 14. 제2 세금계산서가 가공거래에 의한 허위의 세금계산서에 해당한다는 이유로 원고에 대하여 2016년 제2기 부가가치세의 과세표준을 8,475,337,100원에서 0원으로 감액하고 세금계산서 불성실가산세 169,548,600원을 부과하는 내용의 부가가치세 재경정결정을 한 후 이를 원고에게 고지하였는데, 이미 납부된 부가가치세는 원고가 자료상이라는 이유로 환급하지 않았다.

3) 이에 대하여 원고는 2017. 7. 7. 조세심판원에 기납부세액 842,580,720원을 원고가 납부하여야 할 세액에서 공제하여야 한다고 주장하며 위 재경정결정의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2017. 10. 24. 원고의 심판청구를 각하하는 내용의 결정(조심 2017중3538)을 하였다.

라. 관련 법령

이 사건과 관련된 법령은 별지 기재와 같다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 13호증, 을 1, 2, 4호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 청구원인에 관한 판단

가. 당사자들의 주장

1) 원고의 주장

가) SS산업 등이 이 사건 특례규정에 따라 이 사건 부가가치세를 납부하였다고 하더라도, 원고가 이 사건 부가가치세의 납세의무자로서 부가가치세를 납부하였다고 보아야 하는데, 제1, 2 세금계산서가 허위의 세금계산서로 밝혀져 이에 기초한 이 사건 부가가치세 부과처분이 무효로 된 이상, 이 사건 부가가치세는 원고가 피고에게 법률상 원인 없이 납부한 세금에 해당하므로, 피고에 대해 부당이득의 반환으로 이 사건 부가가치세액에서 신고환급세액 및 불성실가산세를 공제한 돈인 1,132,102,655원(=1,417,275,590원 - 132,550원 - 285,040,385원)과 환급가산금 13,985,801원 합계 1,146,088,456원의 지급을 구한다.

나) 납세의무자가 부가가치세를 과오납 한 경우에는 국세기본법 제51조 제1항에 따라 납세의무자인 공급자에게 환급청구권이 귀속됨에도 불구하고 2017. 12. 19. 법률 제15227호로 개정되어 2018. 1. 1.부터 시행된 조세특례제한법 제106조의9 제11항, 같은 법 부칙 제32조 제2항(이하 '이 사건 개정규정'이라고 한다)은 위 법 시행 전에 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 분에 대하여도 공급받은 자(매입자)에게 환급하도록 규정함으로써 납세의무자의 재산권인 환급청구권을 소급해서 박탈하고 있다. 따라서 이 사건 개정규정은 헌법 제23조 제1항이 규정하고 있는 국민의 재산권을 침해하고, 헌법 제13조 제2항이 규정하고 있는 소급입법금지의 원칙에 위배되는 규정으로서 위헌ㆍ무효이다.

2) 피고의 주장

이 사건 부가가치세는 이 사건 특례규정에 따라 SS산업 등이 납부한 것이어서 이 사건 부가가치세에 대한 환급청구권은 SS산업 등에게 귀속되므로, 원고에게는 이 사건 부가가치세액의 반환을 구할 권리가 없다.

나. 판단

1) 국세기본법 제51조 제1항 본문은 '세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.'라고 규정하고 있다. 그리고 국세환급금에 관한 국세기본법 제51조 제1항은 이미 부당이득으로서 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부액이 있는 때에는 국가가 납세자의 환급신청을 기다리지 않고 이를 즉시 반환하는 것이 정의와 공평에 합당하다는 법리를 선언하고 있는 것이므로, 이미 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부액은 납세자가 부당이득의 반환을 구하는 민사소송으로 그 환급을 청구할 수 있다(대법원 2015. 8. 27. 선고 2013다212639 판결 등 참조).

이 사건의 경우, 이 사건 부가가치세 징수의 근거가 된 제1, 2 세금계산서 관련 거

래행위가 허위로 확인됨에 따라 피고가 이 사건 부가가치세액을 보유할 법률상 원인이 소멸하였으므로, 이 사건 특례규정이 적용되는 이 사건 부가가치세의 환급을 청구할 권리가 원고에게 인정되는지 여부에 관하여 본다.

2) 원고가 이 사건 부가가치세에 대한 환급청구권자인지 여부

국세기본법 제51조 제1항 본문은 "세무서장은 납세의무자가 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다."라고 규정하고 있다.

한편 국세기본법 제51조 제6항, 제2조 제10호에 의하면, 피고는 과오납된 국세 중 충당 후 남은 금액을 납세자에게 지급할 의무가 있고, 납세자는 세법에 따라 국세를 납부할 의무가 있는 납세의무자와 세법에 따라 국세를 징수하여 납부할 의무를 지는 자를 의미한다. 그런데 부가가치세의 경우에 원칙적인 납세의무자는 재화나 용역을 공급한 사업자이므로, 국세기본법 제51조에 따른 환급청구권자도 재화나 용역을 공급한 사업자가 되는 것이 원칙이라고 보아야 한다.

그러나 아래와 같은 이 사건 특례규정의 취지와 구체적 내용 등에 비추어 보면, 이 사건 특례규정이 적용되어 구리 스크랩등을 공급받은 자가 입금한 부가가치세액이 과오납금에 해당하여 이를 환급하여야 할 사유가 발생한 경우, 이에 대한 환급청구권은 공급자(매출자)가 아니라 거래 상대방인 공급받은 자(매입자)에게 귀속된다고 봄이 타당하다. ① 부가가치세는 생산 및 유통의 각 단계에서 생성되는 부가가치에 대하여 부과되는 조세로서 부가가치세법상 부가가치세의 납세의무를 부담하는 자는 재화나 용역을 공급하는 사업자이지만(부가가치세법 제3조 제1호, 제2조 제3호), 사업자는 재화나 용역을 공급받는 자로부터 부가가치세를 거래징수 하여야 하고(부가가치세법 제31조), 이 때 사업자가 납부하여야 할 납부세액은 매출세액에서 매입세액 등을 공제하여 계산함으로써(부가가치세법 제37조, 전단계세액공제법) 결과적으로 부가가치세의 부담은 최종 소비자에게 전가된다. 그런데 구리 스크랩등과 같은 특수한 재화의 경우 거래징수한 부가가치세를 납부하지 않고 폐업하여 세금을 탈루하는 이른바 '폭탄사업자'가 광범위하게 나타나자, 2013. 5. 10. 법률 제11759호로 조세특례제한법이 개정되면서 부가가치세 매출세액 포탈을 방지하기 위하여 구리 스크랩등 거래에 있어서 매입자가 부가가치세를 납부하는 내용의 이 사건 특례규정이 신설되었고, 위 규정은 2014. 1. 1.부터 시행되었다. 조세특례제한법 제106조의9 제2, 3항 등에 따르면, 구리 스크랩등 사업자는 부가가치세법 제31조에도 불구하고 공급받는 자로부터 부가가치세를 징수하지 아니하여 거래징수의무가 면제되고, 구리 스크랩등 사업자가 구리 스크랩 등을 다른 구리 스크랩등 사업자로부터 공급받았을 때에는 구리 스크랩 등 거래계좌를 사용하여 구리 스크랩등의 가액은 공급한 사업자에게 입금하고, 부가가치세액은 국세청장이 지정한 자에게 입금하여야 한다. 이와 같은 이 사건 특례규정의 도입 배경과 앞서 본 부가가치세의 성격, 과세방법 등에 비추어 보면, 이 사건 특례규정은 조세탈루방지와 조세징수편의 등의 목적을 달성하기 위하여 특정물품(구리 스크랩등)에 관하여는 공급자(매출자)가 공급받은 자(매입자)로부터 거래징수하여 부가가치세를 납부하는 대신 매입자에게 직접 부가가치세를 납부하도록 예외를 규정한 것으로 해석된다. ② 이 사건 특례규정은 구리 스크랩등의 공급자로 하여금 거래징수를 통해 부가가치세액을 납부하도록 하는 대신, 재화의 공급으로 인한 부가가치세액을 매입자가 직접 납부하도록 규정하고 있다. 따라서 일반적인 부가가치세 납부의 경우와 달리 공급자는 '형식적'인 납세의무자에 해당할 뿐 실제로는 부가가치세를 매입자로부터 '징수'할 의무도, 피고에게 이를 '납부'할 의무도 부담하지 않으며, 다만 매입자가 실제로 부가가치세를 납부함으로써 위 형식적 납세의무에 따른 조세채무(매출세액 납부의무)가 소멸하는 방식으로 간접적인 조세법률관계만을 형성하게 된다. 반면 매입자의 경우에는 조세특례제한법 제106조의9 제3항 제2호, 제10항에 따라 은행의 관리를 거쳐 피고에게 직접 부가가치세액을 납부할 '실질적'인 의무를 부담하고, 만일 이를 이행하지 않을 경우 해당 거래로 인한 부가가치세액을 매입세액으로

공제받지 못하는 한편(조세특례제한법 제106조의9 제5항), 구리 스크랩등을 공급받은 날의 다음 날부터 부가가치세액을 입금한 날까지의 기간에 대하여 대통령령으로 정하는 이자율을 곱하여 계산한 금액을 가산하여 징수당하는[구 조세특례제한법(2017. 12.19. 법률 제15227호로 개정되기 전의 것) 제106조의9 제7항] 등의 불이익을 입게 된다. 그러므로 매입자가 부가가치세액을 납부하는 것은 이 사건 특례규정에 따라 매입자와 피고 사이에 형성된 조세법률관계에 따라 매입자 자신의 의무를 이행한 것으로 봄이 타당하다. 이와 같이 이 사건 특례규정에 따라 부가가치세액을 납부한 매입자는 부가가치세액에 관한 단순한 담세자라기보다 국세기본법 제2조 제9호의 '납세의무자'로 볼 수 있다. 이 때 '납세의무'란 이 사건 특례규정에 따라 형성된 것으로서 공급자가 부담하는 일반적인 경우의 매출세액 납부의무에 상응하는 부가가치세액 납부의무를 공급자 대신 부담한다는 의미에서의 '실질적인 납세의무'로 볼 수 있다. ③ 원고는 조세특례제한법 제106조의9 제8항을 근거로 공급자에게 환급청구권이 인정된다고 주장한다. 그러나 위 규정에서 말하는 '환급'이란 구리 스크랩등이 공급된 것을 전제로 해서 부가가치세의 납부세액을 계산하는 경우, 과세기간의 매입세액이 매출세액을 초과하는 때에 그 초과하는 금액을 환급세액으로 하여 납세의무자에게 되돌려 주는 '부가가치세의 환급'을 의미한다. 이는 구리 스크랩등의 공급이 없음을 이유로 납세의무자에게 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 국세 등을 되돌려 주는 '과오납세액의 환급'과는 구별되는 것임이 분명하다. 따라서 위와 같은 규정을 근거로 공급자에게 환급청구권이 인정된다고 보기는 어렵다[더욱이 이와 같은 환급세액 환급청구는 공법상 의무인 환급세액 지급의무에 관한 것으로서 민사상 부당이득반환청구로서 구할수는 없고 반드시 행정소송법 제3조 제2호에 규정된 당사자소송의 절차에 따라야만 한다(대법원 2013. 3. 21. 선고 2011다95564 전원합의체 판결 등 참조)]. ④ 앞서 본 바와 같이 매입자가 실질적인 납세의무자인 이상, 특정물품(구리 스크랩 등)의 공급사실이 부인되어 부가가치세가 감액경정 되었다면 해당 부가가치세를 직접 납부한 매입자의 세법상 의무가 소급적으로 소멸하는 것으로 보아야 하고, 따라서 매입자만이 해당 환급세액에 대하여 환급을 청구할 수 있는 지위에 있다고 보아야 한다. ⑤ 여러 단계로 이어지는 구리 스크랩등의 거래에 있어서는 최초 공급자가 폭탄사업자인 경우가 대부분이다(예컨대 갑이 을에게, 을이 병에게, 병이 정에게 순차매도하는 형태로 거래가 이루어지는 경우에, 최초 공급자인 갑이 폭탄사업자로서 매출거래를 발생시킨 다음 그에 상응하는 부가가치세를 납부하지 않고 폐업하는 것이 전형적인 사례이다). 그런데 이 사건 특례규정에 따라 매입자가 실제로 납부한 부가가치세액을 공급자에게 환급하게 되면, 최초 공급자인 폭탄사업자가 실제로 납부하지도 아니한 부가가치세액을 환급받게 됨으로써 폭탄사업자의 세금탈루 방지를 위하여 마련된 이 사건 특례규정은 그 입법취지가 몰각되는 결과에 이르게 된다. ⑥ 2017. 12. 19. 법률 제15227호로 개정되어 2018. 1. 1.부터 시행된 조세특례제한법은 제106조의9 제11항에 "제3항에 따라 공급받은 자가 입금한 부가가치세액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액은 국세기본법 제51조 제1항에도 불구하고 공급받은 자에게 환급하여야 한다."라는 규정을 신설하였고, 같은 법 부칙 제32조 제2항은"제106조의9 제11항의 개정규정은 이 법 시행 전에 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 분에 대해서도 적용한다."라고 규정하고 있다. 앞서 본 사정들에 비추어 볼 때, 조세특례제한법 제106조의9 제11항은 매입자납부특례에 따라 구리 스크랩등을 공급받은 자가 입금한 부가가치세액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액은 공급받은 자(매입자)에게 환급하도록 규정한 것으로서, 매입자납부특례에 따라 매입자가 납부한 과오납 세액에 대한 환급청구권은 매입자에게 귀속됨을 명확히 한 확인적 규정으로 보아야한다.

3) 이 사건 개정규정에 대한 위헌 주장

살피건대, 앞서 살펴본 이 사건 특례규정의 취지와 구체적 내용 등에 비추어 보면, 이 사건 개정규정은 매입자납부특례에 따라 매입자가 납부한 과오납 세액에 대한 환급청구권이 매입자에게 귀속된다는 당연한 법리를 명확히 한 확인적 규정이라고 보아야 한다. 따라서 이 사건 개정규정이 헌법 제23조 제1항이 규정하고 있는 국민의 재산권을 침해한 것이라거나 헌법 제13조 제2항이 규정하고 있는 소급입법금지의 원칙에 위배되는 규정이라고 볼 수 없다.

4) 소결론

원고가 이 사건 부가가치세에 대한 환급청구권자가 아니므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 사건 청구는 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

3. 결 론

원고의 피고에 대한 이 사건 청구는 모두 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.