국심2007서4661 (2009.07.07)

양도계약을 체결하고 사망한 경우 평가대상 상속재산은 양도부동산임

양도계약을 체결하고 매매대금이 지급되지 않은 상태에서 사망한 경우 상속개시시점에는 부동산의 양도가 완성되지 아니한 상태이므로 부동산 자체가 상속재산일 뿐 매매대금지급청구 채권이 상속재산이 되는 것은 아님

1. 원고들의 청구를 각 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

피고가 2007. 7. 5., ① 원고 이AA에 대하여 한 상속세 252,693,810원의 부과처분 중 33,792,088원을 초과하는 부분, ② 원고 한BB에 대하여 한 상속세 1,191,492,740원의 부과처분 중 159,335,235원을 초과하는 부분, ③ 원고 한CC에 대하여 한 상속세 1,868,277,200원의 부과처분 중 249,839,864원을 초과하는 부분, ④ 원고 한DD에 대 하여 한 상속세 1,865,688,120원의 부과처분 중 249,493,633원을 초과하는 부분을 각 취소한다(원고 한BB에 대한 1,191,492,750원, 원고 한CC에 대한 1,868,277,220원, 원고 한DD에 대한 1,865,688,200원의 각 청구취지 기재는 착오로 보인다).

1. 처분의 경위

가. 원고 이AA는 2005. 5. 20. 사망한 망 한EE(이하, '망인'이라고 한다)의 처이고, 나머지 원고들은 망인의 자녀이다.

나. 원고들은 망인의 공동상속인으로서 2005. 11. 16. 구 상속세 및 증여세법(2005. 7. 13. 법률 제7580호로 개정되기 전의 것, 이하, '상속세및증여세법'이라고 한다) 제67조 제1항, 같은 법 시행령(2005. 6. 30. 대통령령 제18903호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제64조에 따라 상속세 신고를 하고, 상속세 3,826,070,740원(십원 미만 버림)을 자진납부하고, 11,478,212,220원(십원 미만 버림)에 대하여 연부연납승인을 받았다.

다. 한편, 피고는 2007. 7. 5. 아래와 같은 이유로, ① 원고 이AA에 대하여 314,413,880원, ② 원고 한BB에 대하여 1,482,513,010원, ③ 원고 한CC에 대하여 2,324,601,020원, ④ 원고 한DD에 대하여 2,321,379,670원의 각 상속세 부과처분(각 가산세 포함, 이하, 이들을 통틀어 '종전 처분'이라고 한다)을 하였다.

라. 이에 원고들은 2007. 10. 14. 조세심판원에 종전 처분의 취소를 청구하였고, 조세심판원은 2009. 7. 7. 이 사건 토지에 관한 평가차액에 대한 신고불성실가산세와 배우자상속공제액 과다신고 금액에 대한 신고불성실가산세 부분만을 취소하는 내용의 결정(다만, 배우자상속공제액은 30억 원으로 판단하였다)을 하였으며, 피고는 위 취지에 따라 원고들에 대하여 감액경정처분을 하여, 결국 원고들에게 부과된 세액은 아래와 같다(이하, 이와 같이 감액경정되고 남은 처분을 '이 사건 처분'이라고 한다).

[인정근거 : 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1, 2, 제2호증, 제19호증의 1 내지 7, 을 제1호증의 1, 2의 각 기재, 변론 전체의 취지]

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들의 청구원인의 요지

1) 망인은 사망 전인 2005. 5. 13. 이 사건 토지를 FF이앤씨 주식회사(변경전 상호 : FF산업 주식회사, 이하, '소외 회사'라고 한다)에 매매대금 30억 원에 매도하여, 2005. 11. 21. 소외 회사 명의의 소유권이전등기를 경료하였으므로, 원고들이 상속한 것은 위 매매대금 30억 원에 불과함에도 이 사건 토지의 개별공시지가인 10,303,349,998원을 기초로 상속세를 부과한 것은 위법하다.

2) 망인의 GG건설에 대한 확정채무 1,339,880,140원에 대한 2003. 5. 1.부터 2006. 4. 27.(원고들이 GG건설에 대한 채무를 공탁한 날)까지의 연 6%의 비율에 의한 이자 상당액인 227,302,407원도 상속재산의 가액에서 공제되어야 한다.

3) 원고들은 상속세 신고 당시 GG건설이 청구취지를 확장할 것이라는 점과 함HH와 사이에 재판상 조정이 성립되리라는 점을 예측할 수 없었으므로, 원고들이 GG건설과 함HH에 대한 채무액으로 신고한 합계 2,890,222,144원( =2,501,865,980원 + 388,356,164원)에서 GG건설의 청구취지 확장금액과 함HH의 소장 기재 청구금액의 합계 2,583,148,893원을 뺀 나머지 307,073,251원(=2,890,222,144원 - 2,583,148,893원)에 대하여는 과다신고에 귀책사유가 없고, 따라서 이 부분에 대한 신고불성실가산세는 위법하다.

4) 망인의 GG건설과 함HH에 대한 채무는 원고들이 이미 상속재산으로 신고한 수원 원천 콘도미니엄와 원천 KKK 리조텔의 건축 내지 임대차와 관련하여 발생한 것인바, 피고가 상속채무로 인정하지 아니한 나머지 금액 1,062,912,587원[=원고들의 신고 금액 2,890,222,144원 - 피고의 인정 금액 1,520,236,306원(=1,339,880,142원 + 180,356,164원) - 위 3)항의 307,073,251원]에 대하여는 상속세및증여세법 제78조 제1항 제2호 내지 국세기본법 제48조 제1항에 따라 신고불성실가산세를 부과할 수 없다.

나. 관련법령

별지 1 관련법령 기재와 같다.

다. 원고들의 위 가.의 1)항 기재 주장에 대하여

1) 인정사실

가) 망언을 대리하여 건축허가를 받은 원고 한BB은 주식회사 LL개발을 설립하여 이 사건 토지 지상에 지하 4층, 지상 10층 규모의 건물(이하, '이 사건 건물'이라고 한다) 신축 공사(이하, '이 사건 공사'라고 한다)를 하였는데, 지상 4층까지의 골조공사만 마친 상태에서 자금 부족으로 공사가 중단되었고, 그 후 이 사건 건물에 관한 소유권, 이 사건 공사에 관한 시공권 및 시행권은 주식회사 MMM씨티, 주식회사 코리안 NNN, 주식회사 QQ산업으로 각 순차 이전되었다.

나) 주식회사 PPP건설산업(이하, 'PPP건설산업'이라고 한다)은 2000. 11. 18. 망인으로부터 이 사건 토지에 관한 사용승낙을 받은 다음 2001. 7. 24. 주식회사 QQ산업으로부터 위 건물의 소유권 등을 양도받아 2001. 8.경부터 이 사건 공사를 속개하여 지상 10층까지의 골조공사를 완료하는 한편, 위 건물에 'RRR벤처타운', 'ZZ 상가타운'이라는 명칭을 붙여 일반 수요자들을 대상으로 분양을 하다가 2003. 7.경 자금부족으로 공사를 중단하였다.

다) 그 후 PPP건설산업은 이 사건 공사를 재개하지 못하고 2005. 5. 16. 수원지방법원으로부터 파산선고를 받았다.

라) 이와 같은 과정에서 망인과 원고 한BB은 이 사건 토지 소유자 내지 주식회사 통호개발의 실질적인 운영자로서 이 사건 건물의 수분양자들로부터 수차에 걸쳐 고소를 당하였고, 그 결과 원고 한BB은 수원지방법원 2008고합393호 특정경제범죄가중처벌 등에 관한 법률위반(배임) 등으로 징역 2년 6월에 집행유예 4년을 선고받기도 하였으며, 아래 마)항의 매매계약 체결 당시 이 사건 토지에 관하여 주식회사 QQ산업 관계자인 김TT 명의의 청구금액 4억 원인 가압류기업등기, 하도급업체인 GG건설 명의의 청구금액 15억 원인 가압류기업등기가 각 경료되어 있는 상태였다.

마) 한편, 망인을 대리한 원고 한BB은 2005. 5. 13. 소외 회사와 사이에 이 사건 토지에 관하여 아래와 같은 내용의 매매계약(이하, '이 사건 매매계약'이라고 한다)을 체결하였고, 같은 날 계약금 명목으로 주식회사 SS이엔씨 발행의 액면 5억 원의 약속어음을 교부받았으며(위 약속어음은 2005. 11. 14.에야 결제되었다), 2005. 11. 21. 위 토지에 관하여 이 사건 매매계약을 원인으로 한 소외 회사 명의의 소유권이전등기가 경료되었다.

바) 그 후 소외 회사는 PPP건설산업의 파산관재언을 상대로 수원지방법원 2006가합6933호로 건물철거 등 청구의 소를 제기하였고, 위 소송에서 이 사건 매매계약이 통정허위표시 내지 반사회적 법률행위로서 무효인지 여부에 관하여 다투어졌으나 2007. 3. 27. 소외 회사 승소 판결이 선고되었으며, 위 판결은 항소심과 상고심을 거쳐 2008. 4. 30. 확정되었다.

[인정근거 : 다툼 없는 사실, 갑 제3호증, 제4호증의 1, 2, 제10 내지 16호증, 제18호증의 1 내지 11, 을 제2호증의 1 내지 3의 각 기재, 변론 전체의 취지]

2) 판단

가) 살피건대, 부동산을 매매ㆍ교환 등에 의하여 유상양도하는 계약을 체결하고 아직 양수인 앞으로 이전등기가 되지 아니한 상태에서 양도인 또는 양수인이 사망하여 상속이 개시된 경우, 상속개시 시점에서 세법상 그 재산의 보유자는 누구인가 하는 점에 관하여 상속세및증여세법에는 상속재산의 범위에 관하여 별도의 규정이 없고, 다만 소득세법에 양도소득세의 과세표GG 양도차익을 산정함에 있어 기준이 되는 자산의 양도 또는 취득시기에 관하여 이는 원칙적으로 양도자산의 대금청산일로 한다는 규정이 있을 뿐이다(소득세법 제98조, 같은 법 시행령 제162조 제1항). 그렇지만 위 규정은 양도소득세의 과세요건을 가림에 있어서는 물론 상속세에 있어 상속재산의 귀속을 구분함에 있어서도 그대로 준용되는 것으로 해석함이 상당하다.

따라서 이 사건과 같이 매매대금이 전혀 지급되지 아니한 상태에서 매도인이 사망하고 상속인이 그 후 매매대금을 지급받고 매수인에게 소유권이전등기를 경료하여 준 경우에는 상속개시시점에는 아직 부동산의 양도가 완성되지 아니한 상태이므로 그 부동산 자체가 상속재산이 되어 상속인들로서는 그에 대한 상속세를 부담하여야 할 뿐, 매매대금지급청구 채권이 상속재산이 되는 것은 아니라고 할 것이다.

나) 그러므로 상속세및증여세법 제60조 제1항에 따라 상속개시일 현재의 이 사건 토지의 시가를 기준으로 상속세를 부과하여야 할 것인바, 위에서 인정한 사실과 을 제8호증, 제9호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사실 및 사정들에 비추어 보면, 이 사건 매매계약에 따른 매매대금 30억 원은 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액 즉 '시가'로 보기 어렵고, 따라서 피고가 상속세및증여세법 제60조 제2항, 제61조 제1항 제1호에 따라 상속개시 당시의 이 사건 토지의 개별공시지가인 10,303,349,998원을 상속재산의 가액으로 본 것은 적법하다.

(1) 이 사건 매매계약이 통정허위표시 등에 해당되지 아니하여 유효하고, 위 매매계약에 따른 매매대금 30억 원이 망인과 소외 회사 사이의 진정한 의사의 합치에 따른 것으로서 유효한 것이라는 점과 위 매매대금 30억 원이 상속개시 당시 이 사건 토지의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것으로서 시가로 평가될 수 있는지 여부는 원칙적으로 별개의 문제이다.

(2) 망인을 대리한 원고 한BB은 이 사건 매매계약 체결 전에 PPP건설산업과 사이에 이 사건 토지를 65억 원가량에 매도하는 내용의 매매계약 협상을 벌이던 중 매매대금이 적다는 이유로 이를 거절한 바 있다.

(3) 상속개시일인 2005. 5. 20. 기준 이 사건 토지의 개별공시지가는 10,303,349,998원이고, 2007. 6. 27. 기준 위 토지의 감정평가액은 15,639,410,000원이며, 2009. 8. 21. 기준 위 토지의 감정평가액은 21,134,640,000원이다.

(4) 망인과 원고 한BB은 이 사건 토지 소유자 내지 주식회사 LL개발의 실질적인 운영자로서 향후로도 이 사건 건물의 수분양자 내지 PPP건설산업의 파산채권자들로부터 피소될 위험에 처해 있었던 것으로 보이는바, 이 사건 매매계약의 특약 사항에 의하면, 망인 등이 추후 PPP건설산업의 파산채권자들에 대하여 부담할 채무를 소외 회사가 부담하는 것까지 매매대금의 일부로서 고려되었다고 보이므로, 위 매매계약에 따른 매매대금이 30억 원 뿐이라고 단정할 수 없다(이 사건 매매계약 체결 당시 이 사건 토지에 경료되어 있었던 김TT 명의의 청구금액 4억 원인 가압류기입등 기의 내용이 위 매매계약에 반영되지 아니한 점에 비추어 더욱 그러하다).

(5) 상속세및증여세법 제60조 제1항, 제2항에서 상속재산의 평가기준으로 삼고 있는 시가는 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 전제로 하고 있고 단지 1회만의 거래에 의하여 우연적으로 좌우되는 거래가격을 의미한다고 할 수 없다.

다) 따라서 원고들의 위 주장은 이유 없다.

라. 원고들의 위 가.의 2)항 기재 주장에 대하여

1) 인정사실

가) GG건설은 망인을 상대로 수원지방법원 20047}합15549호로 GG건설이 망인으로부터 수원 원천 제1콘도미니엄 신축공사를 하도급받아 시공하였는데 그 공사대금을 지급받지 못하였다며 5억 원의 지급을 구하는 소를 제기하는 한편, 서울중앙지방법원 2004카단6433호로 이 사건 토지를 가압류하였다.

나) GG 건설은 2005. 10. 4. 1,876,837,800원 및 이에 대한 2003. 5. 1.부터 판결선고일까지는 연 6%, 그 다음날부터 완제일까지는 연 20%의 각 비율에 의한 금원의 지급을 구하는 것으로 청구취지를 확장하였고, 원고들은 2006. 4. 27. 15억 원을 공탁하여 이 사건 토지에 관한 GG건설 명의의 가압류를 해제하였다.

다) 수원지방법원은 2006. 5. 16. 'GG건설에게, 원고 이AA는 446,626,714원, 원고 한BB, 한CC, 한DD은 각 297,751,142원 및 위 각 금원에 대한 2003. 6. 26.부터 2006. 5. 16.까지는 연 6%, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 20%의 각 비율에 의한 금원을 지급하라'는 내용의 판결을 선고하였고, 위 판결은 원고들이 2008. 7. 4. 항소를 취하함으로써 그대로 확정되었다.

[인정근거 : 다툼 없는 사실, 갑 제21호증, 제23호증, 제29호증의 각 기재, 변론 전체의 취지]

2) 판단

살피건대, 상속세및증여세법 제60조에 의하면, 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 의하여야 하고, 상속세및증여세법 제14조 제4항, 같은 법 시행령 제10조 제1항 제2호에 의하면, 상속재산의 가액에서 차감될 채무는 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 확인될 수 있는 것에 한한다고 할 것인바, 상속세및증여세법 시행령 제10조 제1항 제2호 소정에 채무의 입증방법은 한정적인 것이 아니라 채무 부담 사실을 입증할 수 있는 서류를 예시적으로 열거한 것이라고 할 것이고, 피상속인과 채권자 사이의 채권채무관계에 괜한 확정 판결문은 당연히 그 채무 부담 사실을 확인할 수 있는 서류에 포함된다고 할 것이므로, GG건설에 대한 확정채무 원금 1,339,880,140원(=446.626,714원 + 297,751,142원 x 3)에 대한 2003. 6. 26.부터 상속개시일인 2005. 5. 20.까지의 이자 역사 상속재산가액에서 공제되어야 할 것이다.

따라서 원고들의 위 주장은 위 인정범위 내에서 이유 있다.

마. 원고들의 위 가.의 3), 4)항 기재 주장에 대하여

1) 인정사실

가) 함HH는 2005. 7. 1. 망인을 상대로 서울중앙지방법원 2005가합58125호로 망인과 사이에 수원시 팔달구 하동 산 60 원천 KKK 리조텔에 관한 임대차계약을 체결하였는데 망인의 귀책사유로 위 임대차계약이 해제되었으므로 기지급한 계약금과 손해배상금을 지급받을 권리가 있다고 주장하면서 3억 5,000만 원의 지급을 구하는 소를 제기하였다.

나) 위 소송 진행 중인 2006. 6. 1. 원고들과 함HH 사이에 재판상 조정이 성립되어 원고들은 함HH에게 180,356,164원을 지급하기로 하였다.

다) 그런데 원고들은 2005. 11. 16. 상속세 신고를 함에 있어 GG건설에 대한 채무를 2,501,865,980원으로, 함HH에 대한 채무를 388,356,164원으로 각 기재하였다.

[인정근거 : 다툼 없는 사실, 갑 제19호증의 1 내지 7, 제30 내지 32호증의 각 기재, 변론 전체의 취지]

2) 판단

가) 307,073,251원1)에 대한 신고불성실 가산세 부분

살피건대, 원고들이 2005. 11. 16. 피고에게 상속세 신고서를 제출할 당시 이미 GG건설의 2005. 10. 4.자 청구취지 확장 신청서와 함HH의 2005. 7. 1.자 소장을 받아 본 사실은 위에서 본 바와 같은바, 위 인정사실에 의하면, 위 청구취지 확장신청서와 소장 기재 금액의 합계보다 더 많은 금액을 상속재산에서 공제되어야 할 채무로 신고한 것에 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다.

나) 1,062,912,587원2)에 대한 신고불성실 가산세 부분

살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것이다(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결, 대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

돌이켜 이 사건에 관하여 보건대, 상속세및증여세법 제67조, 같은 법 시행령 제64조에 의하면, 상속인으로서는 상속총재산과, 채무ㆍ공과금ㆍ장례비용 틈을 구분하여 상속세 과세표준신고를 하여야 하므로, 준언건설과 함HH에 대한 채무가 상속재산으로 신고한 수원 원천 콘도미니엄 통과 관련되어 있다고 하여 별도로 신고하지 아니하여도 된다고 볼 수 없고, 게다가 상속세및증여세법 제78조 제1항 제2호는 그 법문상 '신고한 재산'에 관한 소유권 등에 관한 소송 등이 있어 이를 이유로 상속재산 또는 증여재산으로 확정되지 아니한 경우를 의미한다고 할 것이므로, 수원 원천 콘도미니엄 등의 소유권 등에 관한 소송이 있었던 것이 아닌 이상 위 규정이 적용될 여지가 없으며, 그 외의 다른 사정을 종합하여도 원고들의 의무불이행에 정당한 사유가 있다고 보기도 어렵다.

다) 소결

따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

바. 정당한 세액

1) 위에서 본 바에 따라 원고들이 부담하여야 할 정당한 세액을 산정하면 별지 2세액계산내역 12. 원고별 정당한 세액란 기재와 같이 원고 이AA 267,106,475원, 원고 한BB 1,285,799,165원, 원고 한CC 2,018,944,973원, 원고 한DD 2,016,150,972원이 되는바, 이는 이 사건 처분 금액보다 다액이 분명하므로, 결국 위 처분은 정당하다고 할 것이다.

2) 이에 대하여 원고들은 배우자에게 분할되는 상속재산이 부동산이 아닌 금융재산인 경우에는 상속세및증여세법 제19조 제2항 소정의 배우자상속재산분할기한 내에 반드시 명시적으로 분할이 이루어져야만 공제를 받을 수 있는 것이 아니므로, 피고가 공제를 인정한 21억 3,839만 원 이외에 ① 이 사건 부동산의 매매대금인 30억 원 중 원고 이AA 지분인 10억 원과 ② 케이티에프 주식 등 금융재산 17,720,617원 및 ③ 원고 이AA가 원고 한BB 등으로부터 2006. 9. 18. 수령 한 60,619,606원, 2007. 3. 19. 수령한 494,491,438원, 원고 한CC이 2006. 4. 27. 원고 이AA를 대신하여 변제한 채무 원리 금 522,394,183원이 모두 상속세과세가액에서 공제되어야 하고, 따라서 원고들은 배우자상속공제 한도액인 30억 원 전부를 공제받을 수 있다고 주장한다.

살피건대, 상속세및증여세법 제19조 제1항, 제2항은 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제하되 다만, 이와 같은 공제는 상속재산을 분할하여 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용되는 것이고, 위와 같이 상속재산을 분할함에 있어 등기ㆍ등록ㆍ명의개서를 요하는 재산의 경우 배우자상속재산분할기한까지 등기ㆍ등록ㆍ명의개서가 되어 있어야 한다는 의미로 해석될 뿐, 원고들의 주장대로 등기ㆍ등록ㆍ명의개서가 필요한 재산의 경우에만 배우자상속재산분할기한내에 분할하여 신고할 것이 요구되고, 다른 재산의 경우에는 기한의 제한 없이 분할하여도 상속세과세가액에서 공제된다는 취지로 볼 수는 없다.

돌이켜 이 사건에 관하여 보건대, 원고들이 이 사건 매매계약에 따른 매매대금 지급청구 채권이 아니라 이 사건 토지 자체를 상속한 것으로 보아야 하는 점은 앞에서 본 바와 같고, 이 사건 토지에 관하여 원고 이AA 명의의 상속재산 분할등기가 경료 된 바 없는 사실은 당사자들 사이에 다툼이 없는바, 위 인정사실에 의하면, 원고들이 상속세및증여세법 제19조 제2항에 따라 배우자상속재산분할기한까지 상속재산인 이 사건 토지에 관한 분할등기를 경료한 바 없으므로 위 토지의 가액은 상속세과세가액에서 공제될 수 없다고 할 것이고, 원고들 주장의 케이티에프 주식 외 17,720,617원 상당의 금융자산의 경우 갑 제19호증의 6의 기재만으로는 이들이 실제로 원고 이AA에게 귀속되어 명의개서 등을 마쳤음을 인정하기 어렵고 달리 이를 인정할 증거가 없으며, 원고 이AA가 원고 한BB 등으로부터 수령한 금원 등은 배우자상속재산분할기한인 2006. 5. 20. 이후 분할된 것이어서 모두 상속세및증여세법 제19조에 따른 배우자 상속공제의 대상이 될 수 없다고 할 것이다.

따라서 원고들의 위 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 청구는 모두 이유 없어 이를 각 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.