대법원2006두7904 (2009.03.12)

대전고등법원2005누1211 (2006.04.20)

이자소득 원천징수의무는 주채무자가 존재하더라도 실제 지급하는자에게 있는 것임

원천징수의무를 부담하는 "소득금액을 지급하는 자"라함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로써 이자소득 금액을 실제지급하는 자를 의미하는데, 주채무자와 독립하여 원리금 상환의 보증책임을 부담하는자가 실제 이자를 지급한 경우 주채무자가 아닌 보증인에게 원천징수의무가 있음

결정 내용은 붙임과 같습니다.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 피고가 2003. 7. 2. AA오리온투자증권 주식회사에 대하여 한 1998년 7월 귀속 법인세 536,429,940원(가산세 48,766,358원 포함), 1999년 1월 귀속 법인세 512,037,220원(가산세 46,548,838원 포함), 1999년 7월 귀속 법인세 443,231,850원 (가산세 40,293,804원 포함), 2000년 1월 귀속 법인세 480,766,420원(가산세 43,706,039원 포함), 2000년 7월 귀속 법인세 509,189,850원(가산세 46,289,986원 포함)의 징수처분을 모두 취소한다.

3. 소송총비용 중 보조참가로 인한 부분은 피고보조참가인이 부담하고, 그 나머지 부분은 피고가 부담한다.

주문과 같다.

1. 처분의 경위

가. 합병전 AA오리온투자신탁 주식회사는 구 증권투자신탁업법(2003. 10. 4. 법률 제6987호로 전문개정되어 간접투자자산운용업법으로 명칭이 변경되기 전의 것)에 따라 설립된 투자신탁회사로서, 1997.경 'BB투자신탁 주식회사'라는 상호를 사용하다가 2000. 6. 12. 'AA오리온투자신탁증권 주식회사', 다시 2003. 6. 17. 'AA오리온투자증권 주식회사'로 상호를 각 변경한 다음, 2005. 10. 5. 현재의 원고(이하 위 AA오리온 투자신탁증권 주식회사를 포함하여 "원고"라 한다)로 흡수합병되었다.

"나. 원고는 역외회사를 통하여 외화를 차입한 다음 그 차입금을 원고가 운용하는 외국인전용수익증권의 펀드에 가입시켜 외국인 투자가들의 자금을 유치하였다는 대외 홍보효과를 얻고 위 펀드 운용으로 적정한 수익을 얻을 목적으로, 1997. 6.경 말레이시아의Shearn Skinner' 신탁회사에게 의뢰하여 신탁의 형태로 자본금 US 0.01달러(1센트)의 퍼시픽 캐피탈 그로우스 리미티드(Pacific Capital Growth Limited, 이하 "DDDD"이라 한다)를 역외펀드회사로 설립하였다.",다. DDDD은 1997. 7. 15. 만기일을 2000. 7. 17.로 정 하고, 6개월마다 LIBOR, Telerate page 3750의 변동이자율로 이자를 지급하는 조건으로 변동금리부채권증서(이하 "이 사건 변동금리부채권증서"라 한다)를 발행하여 홍콩 소재 EEE 맨하탄 아시아 리미티드(Chase Manhattan Asia Ltd., 이하 "EEE 맨하탄"이라 한다)로부터 US 5,000만 달러를 차입(이하 "이 사건 금전차업계약"이라 한다)한 다음, 같은 날 위 차입금으로 내국법인 발행 주식을 주요 대상 투자자산으로 하여 운용하는 원고의 센트럴 그로우스 트러스트(Central Growth Trust)라는 명칭의 외국인전용수익증권 5,000,000좌 (이하 "이 사건 외국인전용수익증권"이라 한다)를 취득하였다.

라. 한편 DDDD은 위 차입 직전에 피고보조참가인과 1997. 7. 15.을 효력발생일로, 2000. 7. 17.을 해지일로 하는 다음과 같은 내용의 스왑거래계약(이하 이 사건 스왑거래계약"이라 한다)을 체결하였다.

(1) DDDD은 1997. 7. 15. US 5,000만 달러를 피고보조참가인에 지급하고, 2000. 7. 17. 원금 445억 원에 고정이자 17,768,248,973원을 합한 62,268,248,973원을 피고보조참가인에 지급한다.

(2) 피고보조참가인은 1997. 7. 15. 445억원을 DDDD에 지급하고, 이 사건 변동금리부채권증서의 소지인에게 1998. 1. 15.부터 2000. 7. 17.까지 매 6개월마다 LIBOR, Telerate page 3750의 변동이자율로 이자를 지급하고, 2000. 7. 17. 원금 US 5,000만 달러를 지급한다.

마. 피고보조참가인은 1997. 7. 15. DDDD이 발행하는 이 사건 변동금리부채권증서의 소지인에게 위 증서상 원리금 상환의무에 대하여 보증하는 내용의 보증서를 작성하였고, 원고는 1997. 7. 15. 이 사건 변동금리부채권증서 및 스왑거래계약상 DDDD이 부담하는 모든 채무를 추가주식의 출자 등의 방법으로 지급보증하는 내용의 확약서를 피고 보조참가인에 전달하였다.

바. DDDD은 1999. 5. 26. 원고로부터 매입한 이 사건 외국인전용수익증권을 전부 현물출자하는 방법으로 아일랜드 소재 케이이비 로즈 펀드-7 로즈 포트폴리오(CCC Rose Fund-7th Rose Portfolio, 이하 "CCC 펀드"라 한다)를 설립하였고, 이에 따라 원고는 이 사건 외국인전용수익증권의 수익자 명의를 DDDD에서 CCC 펀드로 변경하였다.

사. CCC 펀드는 2000. 7. 12. 원고에 대하여 이 사건 외국인전용수익증권을 발행한 투자신탁계약의 해지를 요청하였고, 원고는 같은 날 그 해지에 따른 신탁해지 분배금 62,268,248,973원을 피고보조참가인에 송금하였다. 이에 피고보조참가인은 같은 날 위 금액을 환전한 US 55,885,527달러를 CCC 펀드에게 지급하였고, CCC 펀드는 2000. 7. 13. DDDD에게 위 금액 전액을 펀드의 청산 분배금으로 지급하였으며, DDDD은 2000. 7. 14. 위 금액으로 피고보조참가인에게 원금 및 이에 대한 3년간의 약정이자 합계 62,268,248,973원을 일시에 지급하였다.

아. 피고보조참가인은 이 사건 스왑거래계약 및 위 1997. 7. 15.자 보증서에 따라 EEE 맨하탄에게 이 사건 변동금리부채권증서상의 이자를 다음과 같이 여섯 차례에 걸쳐서 지급하였으며(이하 위 총지급이자를 "이 사건 이자"라 한다) 원금은 만기에 상환하였다.

자. 피고는 원고가 말레이시아에 설립한 역외펀드회사인 DDDD의 실체를 부인하여, DDDD의 명의로 이루어진 모든 거래행위는 실질적으로 원고가 EEE 맨하탄으로부터 외국자본을 조달하기 위하여 행한 것이므로 이를 원고의 행위로 보고, 피고보조참가인 이 DDDD의 명의로 EEE 맨하탄에게 송금한 이 사건 이자에 대하여도 원고에게 원천 징수의무가 있는 것으로 보아, 2003. 7. 2. 원고에 대하여 1998년 7월 귀속 법인세 536,429,940원(가산세 48,766,358원 포함), 1999년 1월 귀속 법인세 512,037,220원(가산세 46,548,838원 포함), 1999년 7월 귀속 법인세 443,231,850원(가산세 40,293,804원 포함), 2000년 1월 귀속 법인세 480,766,420원(가산세 43,706,039원 포함), 2000년 7월 귀속 법인세 509,189,850원(가산세 46,289,986원 포함) 등 1998년 7월부터 2000년 7월 사이의 이자 지급분에 관하여 법인세를 정수하는 처분(이하 '이 사건 징수처분'이라 한다)을 하였다(1998. 1. 15.자 이자에 대한 부분은 부과제척기간이 경과하여 정수대상에서 제외되었다).

[인정근거]

다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1 내지 5, 갑 제2, 3, 5, 6, 7호증, 갑 제11, 12, 13호 증, 을 제1, 3, 4, 6, 8 내지 13, 15, 17호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2. 이 사건 소의 적법 여부

피고는 이 사건 소에 대하여, 원고가 이 사건 징수처분이 아닌 부과처분의 취소를 구하였는바 이는 존재하지 않는 처분의 취소를 구하는 것이어서 소의 이익이 없어 부적법하다는 취지로 주장한다. 그러나 원고는 당심에 이르러 청구취지 중 '부과처분' 부 분을 '징수처분'으로 정정하여 이 사건 소는 적법하므로 피고의 위 항변은 이유 없다.

3. 이 사건 징수처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

(1) 이 사건 징수처분에 실질과세의 원칙을 적용할 수 없다.

(가) 국제금융시장에서 해외에 역외펀드회사를 설립하고 그 회사로 하여금 해외에서 자금을 조달하게 하여 국내에 투자하게 하는 거래의 경우, 거래에 개재된 역외펀드회사의 실체와 그 경제적 역할을 인정하여 역외펀드회사가 그 이자의 지급자이므로 자금 대여자가 지급받는 이자소득의 원천지국은 그 역외펀드회사의 소재지국이라고 보는 것 이 국제적으로 인정되어 온 과세원칙인바, 이 사건에서도 이 사건 이자를 지급한 주체 는 역외펀드회사로서 말레이시아 법률에 의하여 설립된 DDDD로 보아야 할 것이지, 실질과세의 원칙을 부당히 확장 적용하여 원고를 그 지급자로 보아서는 아니 된다.

(나) 국세기본법이나 법인세법상의 실질과세의 원칙을 가지고는 법인의 법인격을 부 인하여 그의 행위를 타인의 행위로 재구성할 수 없으므로, DDDD의 행위를 원고의 행위로 인정하기 위하여는 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적, 구체적 부인규정이 마련되어 있어야 하는데, 우리나라의 세법에는 이 사건과 같은 경우에 대한 개별적 부인규정이 존재하지 않아서 DDDD의 법인격을 부인하고 DDDD의 행위를 원고의 행위로 인정할 수 없다.

"(다) 설령 실질과세의 원칙에 의하여 DDDD의 거래행위를 원고의 거래행위로 귀속시킬 수 있다고 하더라도, 국세기본법 제14조 제1항에서 귀속에 관한 실질주의는 원천징수의무자를 포함하지 않는납세의무자'에 대해서만 적용하는 것으로 규정하고 있으므로, 실질과세의 원칙은 거래나 행위의 실질에 따라 소득의 귀속자를 변경하거나 귀속되는 소득의 크기를 조정하는 원칙일 뿐 소득의 지급자인 원천징수의무자를 변경시킬 수 있는 근거는 될 수 없다고 할 것인바, 이 사건에서도 EEE 맨하탄에게 실제로 이자를 지급하기로 되어 있는 회사는 DDDD이므로, 실제로 이자를 지급하지도 않은 원고가 EEE 맨하탄의 소득에 대하여 우리나라 정부에 원천징수의무를 지는 것은 아니다.",(2) 이 사건 이자에 관한 원천징수의무는 피고보조참가인으로 이전되었다.

(가) 피고보조참가인은 이 사건 스왑거래계약에 의하여, DDDD이 EEE 맨하탄에 대 하여 부담하는 이 사건 변동금리부채권증서의 발행에 따른 원리금 지급의무를 대신 이 행하기로 하였고, EEE 맨하탄에 대하여 주채무자로서 위 지급의무를 이행할 것을 보증함으로써 이 사건 변동금리부채권증서의 발행에 따른 원리금 상환채무를 중첩적으 로 인수하였다고 볼 것인바, 그 후 피고보조참가인이 EEE 맨하탄에게 위 원리금을 지급한 것은 단순한 보증인이 아니라 주채무자로서 자신의 채무로 이행한 것이고, 단 순히 DDDD의 EEE 맨하탄에 대한 위 원리금 상환채무의 이행행위만을 대행한 것은 아니므로, 이 사건 이자의 지급의무자 및 실제로 이자를 지급한 자는 피고보조참가인 임이 명백하고, 따라서 이 사건 이자에 관한 원천징수의무자 역시 피고보조참가인이다.

(나) 설령 피고보조참가인이 이 사건 변동금리부채권증서의 발행에 따른 원리금 상환채무를 주채무자로서 부담한 것이 아니라 DDDD의 원천징수의무를 대리하거나 위임 받았던 것으로 보더라도, 법인세법 제73조 제4항의 규정은 원천징수의무를 본인 또는 위임인으로부터 대리인 또는 수임인에게로 이전시키는 규정이므로, 피고보조참가인에 게 원천징수의무가 있다는 것에는 변함이 없다.

(3) 조세특례제한법상 법인세 원천징수의무가 면제된다.

(가) 설사 DDDD의 명의로 이루어진 모든 거래행위를 원고가 행한 것으로 보아야 하고 원고에게 이 사건 금전차업계약에 따른 이자지급의무가 있다고 하더라도, 이 사건 변동금리부채권증서는 조세특례제한법 제21조 제l항에서 이자소득 과세면제의 대상으로 규정된 '내국법인이 발행한 외화표시채권'에 해당하여 위 규정에 따라 이 사건 이자에 대한 과세는 면제된다고 할 것이므로 원고에게는 그 원천징수의무가 없다고 할 것이다.

(나) 피고는 조세특례제한법상의 외화표시채권의 발행에 따른 법인세 면제 혜택은 우리나라 상법 및 외국환관리법에 따라 발행된 채권에 한하여 적용되는 것이므로, DDDD이 말레이시아 법률에 따라 발행한 이 사건 변동금리부채권증서에 대하여는 적용될 수 없다고 주장하나, 원고가 직접 EEE 맨하탄에게 외화표시채권에 해당하는 이 사건 변동금리부채권증서를 발행하였다면 당연히 상법 및 외국환관리법상의 절차를 취하였을 것이고 그러한 절차를 취하는데 아무런 장애가 없었을 것이므로, 실질과세의 원칙에 따라 원고가 이 사건 변동금리부채권증서를 직접 발행한 것으로 본다면, 원고가 실질적으로 위와 같은 절차를 거쳐 발행한 것으로 보아야 하고, 이를 부정하는 것은 이 사건 변동금리부채권증서의 발행이라는 하나의 행위에 대하여 서로 모순되는 입장을 동시에 취한 것으로서 과세의 형평성 및 합목적성에 반한다.

(4) 원천징수의무를 이행하지 못한 데에 정당한 사유가 있다.

설사 원고에게 이 사건 이자에 관한 원천징수의무가 있었다고 하더라도 원고나 DDDD은 피고보조참가인으로부터 이 사건 이자가 EEE 맨하탄에게 지급된다는 점에 관하여 통지받은 바 없었고, 원고가 이 사건과 같은 방식으로 해외로부터 저리로 자금을 조달하여 오는 동안 과세관청이 과세를 한 바 없었으므로, 이러한 상태에서 원고로 하여금 자회사나 다름없는 DDDD의 법인격을 부인하고 지급하지도 않은 이자소득의 원천징수의무의 이행을 기대할 수는 없는 것이어서 원고에게는 그 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 할 것이다. 따라서 적어도 가산세 징수처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

(1) 원천징수의무의 소재에 관하여

(가) 법령의 규정 및 해석

구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것) 제59조 제1항 및 구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되고 2006. 12. 30. 법률 제 1841호로 개정되기 전의 것, 이하 전문 개정 전후의 구 법인세법 규청내용이 대체로 동일한 경우 개정된 구 법인세법 규정내용을 위주로 설시하고 개정 전 구 법인세법 규정은 괄호 안에 조항만 표시하되 '구 법인세법'이라 통칭한다) 제98조 제1항은 '외국법인에 대하여 제93조 제1호의 규정에 의한 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 그 지급하는 때에 다음 각 호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 납부하여야 한다'고 규정하고, 그 제3호에서 원천징수세율을 '제93조 제1호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25'라고 규정하고 있다.

한편, 구 법인세법 제93조(제55조 제1항) 제1호는 '다음 각목에 규정하는 소득으로서 소득세법 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(동항 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타 대금의 이자와 신탁의 이익'을 규정하면서, 그 (가)목에서 '국가ㆍ지방자치단체ㆍ거주 자ㆍ내국법인 또는 외국법인의 국내사업장이나 소득세법 제120조에 규정하는 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 소득'이라고 규정하고 있다.

이 사건 징수처분의 근거법령이 되는 구 법인세법 제93조(제55조 제1항) 제1호 (가)목은 외국법인의 국내원천소득의 하나로 내국법인 등으로부터 지급받는 이자소득 등을 규정하고 있고 제98조 제1항(제59조 제1항)에서 이와 같은 국내원천인 이자소득에 대한 원천징수의무는 외국법인에게 소득의 금액을 지급하는 자가 그 지급하는 때에 부담하는 것으로 규정하고 있는 점, 소득의 발생 원천에서 그 지급시점에 원천징수를 함으로써 과세 편의와 세수확보를 기한다는 원천징수제도의 본질 및 기타 국내원천소득에 대한 원천징수 관련 규정의 내용이나 체계 등을 종합하면, '외국법인에게 지급되는 국내원천인 이자소득에 대하여 원천징수의무를 부담하는 구 법인세법 제98조 제1항(제59조 제1항)에서의 소득금액을 지급하는 자'라 함은 계약 등에 의하여 자신의 채무이행으로써 이자소득의 금액을 실제 지급하는 자를 의미한다고 봄이 타당하다.

(나) 인정사실

이 사건에 있어, EEE 맨하탄으로부터 US 5,000만 달러를 차입한 원고가 DDDD을 통하여 피고보조참가인과 이 사건 스왑거래계약을 체결하고, 피고보조참가인은 위 스왑거래계약에 따라 "변동금리부채권증서 발행인의 의무에 영향을 주지 않으면서 위 증 서 소지인에 대하여 단순한 보증인으로서가 아니고 유일한 주채무자인 것처럼 보증책임을 부담한다(The Guarantor will be liable under this Guarantee as if it were the sale principle debtor and not merely a surety)"는 취지가 포함된 보증서 (2.02항)를 발행함과 아울러 1998. 1. 15.부터 2000. 7. 17.까지 당시 이 사건 변동금리부채권증서를 소지하고 있던 EEE 맨하탄에게 이 사건 이자를 지급한 사실은 앞서 본 바와 같거나 갑 제6호증의 기재에 의하여 인정된다.

(다) 원천징수의무의 소재

위 인정사실을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 피고보조참가인은 주채무자와 독립하여 이 사건 채권증서의 소지인에 대하여 원리금 상환의 보증책임을 부담하는 보증서를 발급하고 이에 따라 위 채권증서의 소지인인 EEE 맨하탄에게 이 사건 이자를 각 지급 하였고, 이와 같이 내국법인인 피고보조참가인이 위 보증서에 따른 채무의 이행으로써 외국법인인 EEE 맨하탄에게 이 사건 이자를 실제 지급한 이상 구 법인세법 제98조 제1항(제59조 제1항)에 정한 '국내원천인 이자소득에 대한 원천징수의무자'에 해당한다.

(2) 소결론

피고가, EEE 맨하탄에 대하여 주채무자로서 이자지급의무를 부담하는 원고가 실 체 이자를 지급하지 아니하였음에도 이 사건 이자소득에 대한 원천징수의무자에 해당한다고 보고 이 사건 징수처분을 한 것은, 구 법인세법 제98조 제1항(제59조 제1항)에 정한 '외국법인의 국내원천 이자소득의 원천징수의무자'에 해당하지 아니하는 자에 대하여 한 처분으로서, 원고의 나머지 주장에 관하여 나아가 살필 필요도 없이 위법하다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 제1심 판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.