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판시사항
가. 주식의 양도차익을 계산함에 있어서 자산재평가적립금의 자본전입에 따라 배정받은 무상주의 액면가액을 필요경비에 산입할 것인지 여부(소극)
나. 주식양도로 인한 양도차익의 평가방법
판결요지
가. 주식양도인이 주식발행회사의 자산재평가적립금의 자본전입에 따라 배정받은 무상주는 주금을 불입하지 않고 무상으로 교부받은 것으로서 종전에 가지고 있던 주식의 취득에 소요된 취득가액 중에 무상주의 취득가액도 사실상 포함되어 있다고 보아야 할 것이므로 과세관청이 그 주식의 양도차익을 계산함에 있어서 무상주의 액면가액을 필요경비에 산입하지 아니한 것은 적법하다.
나. 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 구 소득세법시행령(1989.8.1. 대통령령 제12767호로 개정되기 전의 것) 제170조 제4항 각호의1 에 해당하지 아니하는 이상 양도가액과 취득가액 모두 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하고, 같은 조 제1항 단서에 해당하지 아니하는 이상 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나는 기준시가에 의하고 다른 하나는 실지거래 가액에 의하여 계산한 양도차익을 기초로 양도소득세를 부과하는 이른바 '짝짝이 과세'는 허용되지 아니한다고 해석되는 바, 토지와 건물이 아닌 다른 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여는 소득세법시행령 제 115조 제1항 제1호 (다)목 의 적용을 전제로 한 구 소득세법시행령 제170조 제1항 단서는 당초부터 적용될 여지가 없는 것이므로, 주식의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여는 그 양도가액과 취득가액 모두 기준시가에 의하여 즉, 소득세법시행령 제115조 제1항 제3호 에 정하는 바에 의하여 구 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호 (나)목 의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 결정하여야 할 것이다.
원고, 상고인
원고 소송대리인 변호사 신기하
피고, 피상고인
영등포세무서장
주 문
원심판결을 파기한다.
사건을 서울고등법원에 환송한다.
이 유
1. 원심이 인정한 이 사건 과세처분의 경위는 다음과 같다.
원고가 1978.9.2. 비상장법인인 소외 희운개발주식회사의 주식(액면가액 금1,000원) 2,500주를 취득하고 그 후 자산재평가적립금의 자본전입에 따른 무상증자절차가 이루어져 무상주 7,210주를 배정받음으로써 모두 9,710주를 가지고 있다가(원고와 국세기본법시행령 제20조 소정의 '친족 기타 특수관계에 있는 자'가 위 회사의 총발생주식 194,203 주 중 126,232주를 소유하고 있었다) 1983.11.7. 원고를 포함한 위 회사의 전주주가 주식전부를 소외인 등 7인에게 대금 1,300,000,000원에 양도하고 그 대금을 1984.2.15.까지 모두 수령하였다.
그러자 피고는 원고의 위 주식양도가 양도소득세의 과세대상인 소득세법 제23조 제1항 제3호 소정의 '기타 자산의 양도'에 해당한다고 보아 같은 법 제23조 제4항 , 제45조 제1항 제1호 , 같은법시행령 제115조 제1항 제3호 , 제44조의2 제1항 제1호 , 상속세법시행령 제5조 에 따라 그 양도차익을 기준시가에 의하여 계산하기로 하고, 양도가액은 실지거래가액을 상속세법시행령 제5조 제1항 소정의 '시가'로 보아 원고 소유의 주식수에 상응하는 위의 양도대금 64,998,934원(위 회사주식 전부의 양도대금 51,300,000,000원x원고소유 주식수 9,710/ 총발행주식수 194,203)으로, 취득가액은 실지거래가액이 확인되지 않고 시가를 산정하기도 어렵다고 보아 무상주를 제외한 2,500주에 대하여 구 상속세법시행령(1986.12.31.대통령령 제12038호로 개정되기 전의 것, 이 뒤에도 같다) 제5조 제5항 제1호 (나)목 의 규정을 준용하여 평가한 기준시가인 금 5,553,925원으로, 잡아 양도차익을 계산한 다음 이를 기초로 1986.10.16. 원고에 대하여 양도소득세 금 27,786,940원과 방위세 금 5,557,380원을 부과하는 이 사건 과세처분을 하였다.
2. 원고 소송대리인의 상고이유 제3점에 대한 판단.
원심은, 자산재평가적립금의 자본에의 전입에 따라 무상주가 발행되는 경우에는, 종전 주식의 재산적 가치에 반영되고 있던 자산재평가적립금이 전입되면서 자본이 증가됨에 따라 그 증자액에 해당하는 만큼의 신주가 발행되어 종전의 주주에게 그가 가진 주식의 수에 따라 무상으로 배정되는 것이어서, 회사의 자본은 증가되지만 실질적인 재산에는 아무런 변동이 없고 주주의 입장에서도 그가 가진 주식의 수만 늘어날 뿐 그가 가진 총 주식의 자본금에 대한 비율이나 실질적인 재산적 가치에는 아무런 차이가 없는 것이므로, 원고가 위 회사의 자산재평가적립금의 자본전입에 따라 배정받은 무상주는 주금을 불입하지 않고 무상으로 교부받은 것으로서, 종전에 가지고 있던 주식의 취득에 소요된 취득가액 중에 무상주의 취득가액도 사실상 포함되어 있다고 보아야 할 것이니, 피고가 이 사건 주식의 양도차익을 계산함에 있어서 무상주의 액면가액을 필요경비에 산입하지 아니한 것은 적법하다 는 취지로 판단하였다.
관계법령의 규정내용에 비추어 볼때 원심의 이와 같은 판단은 정당하고, 원심판결에 소론과 같이 소득세법에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 볼 수 없으므로 논지는 이유가 없다.
3. 같은 상고이유 제1점 및 제2점에 대한 판단
원심은, 피고가 이 사건 과세처분을 함에 있어서 소득세법 제23조 제2항 , 제4항 , 제45조 제1항 제1호 , 제60조 , 같은법시행령 제115조 제1항 제3호 , 제44조의2 제1항 제1호 , 상속세법시행령 제5조 제1항 , 구 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호 (나)목 등의 각 규정에 따라 양도가액은 시가인 실지거래가액에 의하고, 취득가액은 시가를 산정하기 어렵다고 보아 기준시가에 의하여 이 사건 양도자산의 양도차익을 계산하였는바, 앞서 본 소득세법의 각 규정에 의하면 자산의 양도차익을 계산하는 경우에 양도가액과 취득가액 모두를 반드시 기준시가가 아니면 실지거래가액 중 한가지로만 결정하여 계산하여야 한다는 해석은 나오지 않고, 오히려 위 규정들은 양도가액과 취득가액을 결정함에 있어서 양도가액과 취득가액 중 그 어느 하나는 기준시가에 의하고 다른 하나는 실지거래가액에 의하여 결정할 수 있음을 가능하게 하는 규정들이라고 해석되므로( 대법원 1986.7.22. 선고 84누490 판결 참조) 피고의 이 사건 과세처분은 적법한 것이라고 판단하였다.
그러나 소득세법 제23조 제4항 및 제45조 제1항 제1호 는 자산의 양도차익계산의 기초가 되는 양도가액 및 취득가액은 원칙적으로 양도자산의 양도당시 및 취득당시의 기준시가에 의하되, 다만 대통령령이 정하는 경우에는 예외적으로 그 자산의 실지거래가액에 의하도록 규정하고 있고, 그 위임에 따라 제정된 구 소득세법시행령(1989.8.1. 대통령령 제12767호로 개정되기 전의 것, 이 뒤에도 같다) 제170조 제4항 은 양도자산의 실지거래가액에 의하여 양도차익을 계산할 수 있는 예외적인 경우로, 첫째 국가·지방자치단체 기타 법인과의 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인된 경우( 제1호 ), 국세청장이 지역에 따라 정하는 일정규모 이상의 거래·기타 부동산투기의 억제를 위하여 필요하다고 인정되어 국세청장이 지정하는 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래 가액을 확인할 수 있는 경우( 제2호 ), 양도자가 법 제95조 또는 법 제100조 의 규정에 의한 신고시 제출한 증빙서류에 의하여 취득 및 양도당시의 실지거래가액을 확인할 수 있는 경우( 제3호 )등 세가지 경우를 들고 있으며, 한편 구 소득세법시행령 제170조 제1항 은 ' 법 제23조 제2항 에 규정하는 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여 결정하고 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여 결정하여야 한다. 다만 제4항 제1호 및 제2호 의 경우로서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나의 실지거래가액을 확인할 수 없는 때에는 실지거래가 액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 제115조 제1항 제1호 (다)목 의 규정에 의한 기준시가에 의하여 결정하여야 한다'고 규정하고 있는 바, 위 각 규정들을 종합하여 고찰하면 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 구 소득세법시행령 제170조 제4항 각호의 1 에 해당하지 아니하는 이상 양도가액과 취득가액 양쪽 모두 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하고, 같은 조 제1항 단서에 해당하지 아니하는 이상 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여 결정하여야지 어느 하나는 기준시가에 의하고 다른 하나는 실지거래가액에 의하여 계산한 양도차익을 기초로 양도소득세를 부과하는 이른바 '짝짝이 과세'는 허용되지 아니한다고 해석되는 바 ( 당원 1989.7.25. 선고 88누2199 판결 참조), 원심이 적법하게 확정한 사실에 의하면 이 사건 주식의 양도는 구 소득세법시행령 제170조 제4항 각호의 1 에 해당하지 아니할 뿐만 아니라(따라서 같은 조 제1항 단서에 해당하지 아니함은 물론이다), 소득세법 시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목 은 토지와 건물의 기준시가에 관하여만 규정하고 있어 토지와 건물이 아닌 다른 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여는 소득세법시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목 의 적용을 전제로 한 구 소득세법시행령 제170조 제1항 단서는 당초부터 적용될 여지가 없는 것이므로, 이 점에서도 토지와 건물이 아닌 이 사건 주식의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여는 이른바 '짝짝이 과세'가 허용되지 아니한다 고 해석될 수밖에 없어, 어느모로 보나 이 사건 주식의 양도가액과 취득가액은 양쪽 모두 기준시가에 의하여 즉, 소득세법시행령 제115조 제1항 제3호 에 정하는 바에 의하여 구 상속세법시행령 제5조 제5항 제1호 (나)목 의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 결정하여야 할 것이다( 당원 1989.7.25. 선고 88누9565 판결 참조).
원심이 들고 있는 당원 1986.7.22. 선고 84누490 판결 은 구 소득세법시행령 제170조 제1항 단서에 해당하는 경우에 이른바 '짝짝이 과세'가 허용된다는 취지이므로 이 사건과 사안을 달리하는 것이다.
그럼에도 불구하고 원심은 앞서 본 소득세법의 각 규정에 의하면 구 소득세법시행령 제170조 제4항 각호의 1 에 해당하지 아니하는 경우에도 실지거래가액에 의하여 양도차익을 계산하는 것이 허용되고, 또 토지와 건물이 아닌 주식의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여도 이른바 '짝짝이 과세'가 허용되는 것으로, 법령을 잘못 해석한 나머지 이사건 과세처분이 적법한 것이라고 판단하였으니, 원심판결에는 소득세법에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 하지 않을 수 없고 이와 같은 위법은 판결에 영향을 미친 것임이 명백하므로, 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있고 원심판결은 파기를 면치 못할 것이다.
4. 그러므로 원심결을 파기하고, 원심으로 하여금 다시 심리판단하게 하기 위하여 사건을 원심법원에 환송하기로 관여법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.