조심-2015-구-4071 (2018.07.10)

쟁점배당금의 수익적 소유자가 원고의 주식을 직접 지배하지 아니하는 것으로 보아 높은 제한세율을 적용해 원천징수한 처분은 적법함

쟁점배당금의 수익적 소유자로 판단되는 모회사가 자회사들을 도관으로 하여 원고의 주식을 간접 지배하고 있는 점 등에 비추어 쟁점배당금에 대하여 낮은 제한세율을 적용할 수는 없는 것으로 판단되므로 쟁점배당금에 대하여 15%의 제한세율을 적용하여 원고에게 원천세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없음

국제조세조정에 관한 법률 제2조의2국제거래에 관한 실질과세

국제조세조정에 관한 법률 제29조

2018구합24386법인세징수처분등취소청구

○○○ 주식회사

○○세무서장

2019. 9. 18.

2019. 11. 13.

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2015. 5. 8. 원고에 대하여 한 2010 사업연도 법인세 1,233,761,164원의 징수처분 및 가산세 123,376,116원의 징수처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고 등의 지위 및 지배구조

1) 원고는 알루미늄 제품 제조 등을 영위하고 있는 법인으로, 1999. 9.경 ○○○ Inc.(이하 '○○'이라 한다)와 ○○ 주식회사의 합작투자로 설립되었다.

2) ○○은 2004. 9.경 알루미늄 관련 사업부문을 분리하여 캐나다법인 ○○○ Inc.(이하 '○○○'라 한다)를 설립하였고, ○○○는 2004. 11. 10.경 캐나다법인 4○○ Canada Inc.(이하 '쟁점 캐나다법인1'이라 한다), 캐나다법인 4○○ Canada Inc.(이하 '쟁점 캐나다법인2'이라 하고 쟁점 캐나다법인1, 2를 합하여 '쟁점 캐나다법인들'이라 한다)를 각 설립하였다.

3) ○○은 2005. 1. 1.경 쟁점 캐나다법인들에게 보유하고 있던 원고 주식을 양도하였고, 이로써 쟁점 캐나다법인1은 원고 주식의 27.3%, 쟁점 캐나다법인2는 원고 주식의 40.7%를 각 보유하게 되었다. 그 후 2010.경에는 쟁점 캐나다법인1은 원고 주식의 27.16%, 쟁점 캐나다법인2는 원고 주식의 40.743%를 각 보유하고 있었다.

4) ○○○는 캐나다법인 8○○ Canada Inc.(이하 '쟁점 캐나다법인3'이라 한다)을 추가로 설립하였고, 위 법인은 2011.경까지 원고 주식의 31.2%를 취득하였다. 한편 ○○○는 쟁점 캐나다법인들 및 쟁점 캐나다법인3의 주식 100%를 보유하고 있다.

나. 배당금 지급과 과세처분

1) 원고는 2010. 4. 2. 쟁점 캐나다법인들에 대한 미화 35,071,115달러(원화 환산액 40,414,142,424원)의 배당금(이하 '이 사건 배당금'이라 한다)의 지급과 관련하여, 대한민국과 캐나다 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약(이하 '이 사건 조세조약'이라 한다) 제10조 제2항 (가)목에 따라 제한세율 5%(지방소득세 포함)를 적용하여 산출한 법인세 616,880,570원을 원천징수하여 피고에게 신고ㆍ납부하였다.

2) 피고는 2015. 5. 11. '이 사건 배당금의 수익적 소유자는 쟁점 캐나다법인들이 아니라 ○○○인데, ○○○는 배당금을 지급하는 법인(원고) 의결권의 25%를 직접 지배하고 있는 법인이 아니므로, 이 사건 조세조약 제10조 제2항 (나)목에 따라 제한세율 15%가 적용되어야 한다'는 이유로 원고에게 2010. 4.분 법인세(원천징수분)1,357,137,280원(=1,233,761,164원 + 123,376,116원)을 경정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

3) 원고는 2015. 8. 4. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2018. 7. 10. 그 청구가 기각되었다.

인정근거다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증(가지번호 포함, 이하 같다), 을 제4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 처분은 다음과 같은 이유에서 위법하다.

1) 쟁점 캐나다법인들은 조세회피목적으로 설립된 이른바 도관회사가 아니라 순수중간지주회사로서, ○○○에 이 사건 배당금을 이전해야 할 법적 또는 계약상의 의무가 없이 이 사건 배당금에 대한 사용ㆍ수익권을 가졌으므로 이 사건 조세조약상의 수익적 소유자에 해당한다. 또한 쟁점 캐나다법인들은 ○○○와 같은 캐나다법인이어서 ○○○에 쟁점 캐나다법인들의 설립을 통한 조세회피 목적이 있을 수 없으므로 실질과세원칙을 근거로 쟁점 캐나다법인들의 수익적 소유자 지위를 부인할 수 없다(제1주장).

2) 가사 ○○○를 이 사건 배당금의 수익적 소유자라고 본다면, 논리 일관하여 조세법적 관점에서 ○○○가 원고를 '직접적으로 지배하고 있다'고 보아야 한다. 결국 ○○○가 원고의 의결권 중 25%를 직접 지배하여 이 사건 조세조약 제10조 제2항 (가)목의 요건을 충족하였다고 할 것이므로 제한세율 5%가 적용되어야 한다(제2주장).

나. 관계 법령 및 조약

별지 관계 법령 및 조약 기재와 같다.

다. 인정사실

앞서 든 증거들 및 갑 제4 내지 11호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다.

1) 쟁점 캐나다법인들과 ○○○와의 관계, 사업활동 내역 등

가) 쟁점 캐나다법인들은 ○○○의 완전자회사로 같은 날 설립되었고, 사무소 소재지, 인적구성(이사 2명)이 완전히 동일하다. 그리고 이들의 사무소 소재지는 ○○○의 본점 소재지와 동일하고, 이들의 이사 2명은 ○○○로부터 급여를 지급받는 ○○○ 소속 직원이다. 이는 쟁점 캐나다법인 3도 마찬가지이다.

나) 쟁점 캐나다법인들의 2010. 3. 31.로 종료되는 회계연도의 재무제표부터 2012. 3. 31.로 종료되는 회계연도의 각 재무제표에 의하면, 이들은 현금자산, 유형자산을 전혀 보유하고 있지 않았고, 배당소득 이외 매출액, 외환차손, 세금 이외 영업 및 영업외 비용이 전혀 없다.

다) 쟁점 캐나다법인들은 비상장회사로서 이사회결의를 통해 각 회계연도의재무제표를 승인하였으나 이에 대해 별도의 외부감사를 받지는 않았고, 쟁점 캐나다법인들의 2010년도 법인세(회계연도: 2010. 4. 1.~2011. 3. 31.) 납부세액은 없다(다른 회계연도의 법인세 신고 자료는 증거로 제출되지 않았다).

라) 쟁점 캐나다법인들은 원고의 주주총회에 직접 참석하지는 않고 원고의 임직원에게 주주권의 행사를 위임하여 이들로 하여금 쟁점 캐나다법인들의 대리인 자격으로 주주총회에 참석하도록 하였는데, 이와 같이 쟁점 캐나다법인들로부터 의결권을 위임받은 원고의 임직원은 동일인이었다.

2) 이 사건 배당금 지급 경위와 사용처 등

가) ****는 쟁점 캐나다법인들의 각 대표자 지위에서 2010. 3. 29. 원고에게 '원고가 2010. 4. 2. 지급해야 하는 이 사건 배당금을 지급일에 유효한 환율을 기준으로 미국 달러로 환전한 다음 ○○○의 계좌(수취인: ○○○ ○○○ ○○○○○○, 계좌번호: ○○○○○]를 통하여 쟁점 캐나다법인들에 지급할 것을 취소불능으로 지시한다'는 서면을 보냈다. 한편 위 서면은 ○○○의 문서양식으로 작성되었는데, 이에 기재된 ○○○의 사업장 주소는 캐나다가 아닌 미국이었다.

나) 위 지시에 따라 원고는 2010. 4. 2. 위 ○○○의 계좌로 이 사건 배당금을 지급하였고, ○○○는 2010. 4. 2. 브라질 등 해외공장 증설투자를 위한 대출금 상환을 위하여 이 사건 배당금 중 3,300만 달러를 사용하였다.

다) 이 사건 처분 이후인 2016. 1. 27. 쟁점 캐나다법인1은 '○○에 배당금으로 2010. 4. 2. 미화 14,028,711달러, 2012. 3. 29. 미화 26,913,845달러, 2013. 3. 28. 미화 20,233,750달러, 2014. 3. 28. 미화 26,817,693달러를 지급하였다'는 이사결의서를 작성하고, 쟁점 캐나다법인2는 '○○○에 배당금으로 2010. 4. 2. 미화 21,042,404달러, 2012. 3. 29. 미화 40,369,507달러, 2013. 3. 28. 미화 30,187,557달러, 2014. 3. 28. 미화 34,201,390달러를 지급하였다'는 이사결의서를 작성하여 위 각 배당금의 지급을 사후적으로 승인하였다(한편 위 각 배당금은 해당연도 쟁점 캐나다법인들의 손익계산서에 반영되어 있는 배당소득과 다소 차이가 있다).

라) 한편 원고들은 조세심판과정에서 '이 사건 배당금 지급과 관련하여 실제 보고를 받은 주체는 쟁점 캐나다법인들이 아니라 ○○○였다. 원고가 2018. 3.에 지급 결의한 총 배당금액, 주주별 배당금액은 ○○○ 자금담당자(○○○ ○○○)에게 보고되었다'고 진술하였다.

3) 쟁점 캐나다법인1의 간주 취득세 납부

쟁점 캐나다법인1, 3은 2012.경 원고의 주식을 추가로 취득하였고(이로써 쟁점캐나다법인1은 원고 주식의 27.31%를 보유하게 되었고, 쟁점 캐나다법인3은 31.95%를 보유하게 되었다), 그 무렵 지방세법 제7조 제5항에 따른 과점주주 간주취득세를 신고ㆍ납부하였다.

라. 판단

1) 제1주장에 대한 판단

가) 관련 법리 등

이 사건 조세조약 제10조 제1항은 '어느 한쪽 체약국의 거주자인 법인이 다른 쪽 체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 다른 쪽 체약국에서 과세할 수 있다'고 규정하고, 제2항은 '그러나, 그러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주지인 체약국에서도 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 다만, 그 배당의 수익적 소유자가 다른 쪽 체약국의 거주자인 경우 그렇게 부과되는 조세는 다음을 초과할 수 없다'고 규정하면서, (가)목에서 그 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인의 의결권을 적어도 25% 직접적으로 지배하고 있는 법인(조합이 아닌)인 경우는 배당총액의 5%, (나)목에서 그 밖의 경우에는 배당총액의 15%'라고 규정하고 있다.

이 사건 조세조약 제10조에 따라 우리나라 법인이 캐나다의 수익적 소유자인 법인주주에게 배당금을 지급하는 경우에는 의결권의 지배방법, 지배비율 등에 따라 배당 소득에 대한 우리나라의 원천징수 법인세는 법인세법 규정에 불구하고 최소 15%에서 최대 5%의 세율로 제한된다. 위 조약 규정의 도입 연혁과 그 문맥 등을 종합할 때, 수익적 소유자는 당해 배당 소득을 지급 받은 자가 타인에게 이를 다시 이전할 법적 또는 계약상의 의무 등이 없는 사용ㆍ수익권을 갖는 경우를 뜻한다. 이러한 수익적 소유자에 해당하는지는 해당 소득에 관련된 사업활동의 내용과 현황, 그 소득의 실제 사용과 운용 내역 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2018. 11. 15. 선고 2017두33008 판결 참조).

한편 국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에 있어서도 이를 배제하는 특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다(대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두11948 판결 등 참조). 그러므로 배당소득의 수익적 소유자에 해당한다고 할지라도 국세기본법상 실질과세의 원칙에 따라 조약 남용으로 인정되는 경우에는 그 적용을 부인할 수 있다. 즉, 재산의 귀속 명의자는 재산을 지배ㆍ관리할 능력이 없고 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여 실질적으로 이를 지배ㆍ관리하는 자가 따로 있으며 그와 같은 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는 그 명의에 따른 조세조약 적용을 부인하고 그 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로 지배ㆍ관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 과세한다. 그러나 그러한 명의와 실질의 괴리가 없는 경우에는 소득의 귀속명의자에게 소득이 귀속된다(대법원 2014. 7. 10. 선고 2012두16466 판결, 대법원 2016. 7. 14. 선고 2015두2451 판결, 대법원 2018. 11. 29. 선고 2018두38376 등 참조).

나) 판단

살피건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에서 인정되는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 이 사건 배당금에 대한 사용ㆍ수익권을 향유하고 이 사건 배당금을 지배ㆍ관리한 자는 이 사건 배당금의 수취인인 쟁점 캐나다법인들이 아니라 쟁점 캐나다법인들에 대해 지배권을 가진 ○○○이고, 이러한 명의와 실질의 괴리는 ○○○의 과점주주 간주취득세 회피 목적에서 비롯된 것이라고 할 것이다. 따라서 이 사건 배당금의 수익적 소유자 및 실질적 귀속자는 ○○○라 할 것이므로 원고의 제1주장은 이유 없다.

(1) 쟁점 캐나다법인들은 원고 주식을 취득하기 약 2달 전에 설립된 ○○○의 완전자회사로서 지주회사 본연의 목적을 수행하기 위해 필요한 최소한의 인적ㆍ물적 시설조차도 갖추지 못하였고, ○○○의 직원들이 쟁점 캐나다법인들이 지주회사로서 수행하여야 할 각종 업무를 직접 수행하였다고 보인다.

(2) 원고는 이 사건 배당금을 쟁점 캐나다법인의 계좌를 거치지 않고 미국 달러로 환전하여 곧바로 ○○○의 미국계좌로 송금하였고, ○○○는 이 사건 배당금이 ○○○의 위 계좌로 송금된 날 그 금액의 거의 대부분을 사용하였는데, 당시 쟁점 캐나다법인들의 ○○○에 대한 배당금 지급에 관한 이사회 결의는 없었고 이 사건 처분 이후에서야 위 배당금의 지급을 승인하는 이사회 결의가 이루어졌을 뿐이다. 그러므로 이 사건 배당금에 관한 실질적인 의사결정의 주체는 쟁점 캐나다법인들이 아니라 ○○○이고, 사용ㆍ수익권 또한 ○○○가 가졌다고 할 것이다.

(3) 또한 쟁점 캐나다법인들의 설립시기, 인적ㆍ물적 설비의 현황, 사업활동 내역, 이 사건 배당금의 실제 사용처, 이 사건 배당금에 관한 쟁점 캐나다법인들의 이사회 결의시점, ○○○의 직원으로서 쟁점 캐나다법인의 대표자였던 ○○○○○○가 ○○○와 별개로 독자적인 경영 판단 하에 원고에 대한 주주권을 행사하였다고 보기 어려운 점 등을 종합해 보면, 쟁점 캐나다법인들은 형식적으로 원고 주식을 보유하고 있었을 뿐 원고 주식 및 이 사건 배당금을 지배ㆍ관리할 능력이 없었고 ○○○가 쟁점 캐나다법인들에 대한 지배권을 통하여 원고 주식 및 이 사건 배당금을 실질적으로 지배ㆍ관리하였다고 볼 수 있다.

(4) ○○○는 2004.경 ○○○에서 분할될 당시 ○○○이 보유하고 있었던 원고 주식을 포괄승계할 수 있었음에도 별다른 이유 없이 사무소 소재지, 인적구성, 설립목적이 동일한 쟁점 캐나다법인들을 설립하였다. 그리고 이와 같이 설립된 쟁점캐나다법인들은 ○○○의 직원을 통하여 각 동일한 날에 동일한 내용으로 이사회개최, 법인세 신고, 주주권 행사 등을 하였으며, 이 사건 배당금의 사용처, 원고에 대한 지시내용, 사업활동 내역에 있어서도 차이가 나지 않는다. 이러한 점을 감안하면, ○○○가 원고 주식 합계 67.9%(=27.3%+40.6%)를 취득하였을 경우 부과되었을 지방세법 상의 과점주주의 간주취득세를 회피하고자 쟁점 캐나다법인들을 설립하여 원고 주식을 분산 취득하였다고 보인다.

2) 제2주장에 대한 판단

가) 관련 조약 및 법령

(1) 이 사건 조세조약 제3조 제2항은 '어느 한쪽 체약국이 이 협약을 적용함에 있어서, 이 협약에 정의되어 있지 아니한 용어는, 문맥에 따라 달리 해석되지 아니하는 한, 이 협약이 적용되는 조세의 목적상 이 협약 적용 당시에 동 체약국 법이 정하는 의미를 가지고, 당해 용어에 대한 동 체약국의 적용 세법에 따른 의미가 동 체약국의 다른 법에 따른 의미에 우선한다'고 규정하고 있다.

(2) 이 사건 조세조약은 의결권의 '직접' 지배에 관하여 별도로 정의하고 있지 않으나, 국제조세조정에 관한 법률(이하 '국제조세조정법'이라 한다) 제2조 제1항 제8호 및 동법 시행령 제2조는 법인과 법인 사이에 하나 이상의 법인이 개재되어 있고 이들 법인이 주식소유관계를 통하여 연결되어 있는 경우 주식을 '간접소유'하는 것으로 규정하면서 주식의 간접소유비율 계산방식을 상세히 규정하고 있고, 상속세 및 증여세법 제45조의3 제1항 및 동법 시행령 제34조의2 제1, 2항도 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인이 개재되어 있는 경우를 '간접출자관계'로 보면서 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율 계산방식을 규정하고 있다. 또한 중소기업기본법 시행령 제7조의4 제1항 [별표 2]는 형식적 지배, 실질적 지배, 직접 지배, 간접 지배를 구분하고 지배기업이 자회사 또는 손자기업의 주식 등을 직접 소유하고 있는 것을 '직접 지배'로, 지배기업이 손자기업의 주주인 자회사의 주식 등을 직접 소유하고 있는 것을 '간접 지배'로 각 규정하고 있다.

(3) 한편 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2004. 5. 27. 선고 2002두6781 판결 등 참조).

나) 판단

살피건대, 관련 조약 및 법령에 비추어 이 사건에 대하여 보건대 위 인정사실에 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, ○○○는 원고의 의결권 중 25%를 '직접' 지배하였다고 볼 수 없고, 원고의 의결권을 '간접' 지배한다 할 것이므로 이 사건의 경우 이 사건 조세조약 제10조 제2항(가)목을 적용할 수 없고 제10조 제2항 (나)목을 적용하여야 할 것이다. 따라서 원고의 제2주장은 이유 없고, 피고의 이 사건 처분은 적법하다.

(1) 국제조세조정법, 상속세 및 증여세법 등은 법인과 법인 사이에 하나 이상의 법인이 개재되어 있고 이들 법인이 주식소유관계를 통하여 연결되어 있는 경우를 주식의 '간접소유'로 보면서 주식의 간접소유비율 계산방법에 관한 규정을 두고 있고, 중소기업기본법 시행령 제7조의4 제1항은 지배기업이 손자기업의 주주인 자회사의 주식 등을 직접 소유하고 있는 것을 '간접 지배'라고 규정하고 있으며, 지배기업이 자회사 또는 손자기업의 주식 등을 직접 소유하고 있는 경우만을 '직접 지배'로 규정하고 있다. 따라서 이 사건 조세조약상의 '직접' 지배라는 용어도 '법인과 법인 사이에 다른 법인이 개재되어 있지 않고 배당이 지급된 주식을 직접 소유하고 있는 경우'라고 해석함이 타당하다. 그런데 ○○○는 쟁점 캐나다법인들의 주식을 100% 소유하고 있을 뿐 원고 주식을 직접 소유하고 있지는 아니하다.

(2) 이 사건 조세조약은 배당금을 지급하는 법인의 의결권을 25% 이상 '직접' 지배하여야 한다고 규정하고 있고, 의결권을 행사하기 위해서는 기명주식의 경우에는 주주명부에 주주로 등재되어 있어야 하므로(대법원 2017. 3. 23. 선고 2015다248342 전원합의체 판결 등 참조), ○○○가 쟁점 캐나다법인들에 대한 지배권을 통하여 원고 주식을 실질적으로 지배하고 있다고 할지라도 원고의 주주명부에 주주로 등재되어 있지 않는 이상 '직접' 지배한다고 볼 수는 없다.

(3) 실질과세원칙은 문제가 되는 거래명의자의 배후에 있는 실질 귀속자가 누구인지를 따지는 것일 뿐 명의자의 회사법상 법인격까지 부인하는 것은 아니므로, 실질과세원칙에 의하여 ○○○가 원고 주식 및 이 사건 배당금의 실질 귀속자라고 판단하였다 하여 쟁점 캐나다법인들의 원고에 대한 주주로서의 지위가 부인되는 것은 아니라 할 것이다.

(4) 원고의 주장과 같이 주식의 수익적 소유자 또는 실질과세원칙에 의한 실질적 귀속자를 주식의 '직접 지배자'라고 해석하는 것은 이 사건 조세조약이 수익적 소유자가 의결권을 '직접' 지배하는 경우와 그렇지 아니한 경우를 분리하여 규정한 취지에 반한다[이 사건 조세조약 제10조 제2항 (나)목의 '기타의 경우'는 수익적 소유자가 배당을 지급하는 법인의 의결권을 25% 미만으로 직접 지배하거나 배당을 지급하는 법인의 의결권을 간접 지배하는 경우라 할 것이다].

(5) 최근 발간된 OECD 모델조세조약에 대한 주석서에서 '실질과세원칙의 적용 결과 납세자가 바뀐 경우 조세조약의 규정들도 이러한 변경을 고려하여 적용되어야 한다고 규정하고 있고, (가)법인->(나)법인->(다)법인으로 이어진 지분관계에서 (나)법인이 도관으로 취급되는 경우 (가)법인이 (다)법인의 지분을 직접 소유한 것으로 보아야 한다'고 규정하고 있으나, 위 주석서는 법규적 효력이 없는 것일 뿐만 아니라 그 내용이 국제조세조정법, 상속세 및 증여세법 등에서 규정한 주식의 간접소유의 개념, 주식의 간접소유비율 계산방법과 배치되어 그대로 받아들이기 어렵다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.