조심2014서979~984・5732 병합(2015.10.02.)

명의수탁자를 증여자로 한 기한후신고가 부당무신고인지 여부

증여자를 달리 신고한 사정을 부정행위로 단정할 수 없어 부당무신고 가산세부과처분은 위법하나, 기한 후 신고에 대한 일반무신고 가산세부과처분 부분은 적법함

국세기본법 제47조의2무신고가산세

2015구합83313 증여세가산세부과처분취소

AAA외 10

○○세무서장외 4

2016. 10. 19.

2016. 12. 27.

1. 원고 AAA의 소 중 2007. 8. 10. 증여분 증여세 납부불성실 가산세 부과처분의 일부취소를 청구하는 부분을 각하한다.

2. 피고 ○○세무서장이 2014. 6. 19. 원고 AAA에게 한 증여세 신고불성실 가산세00,000,000,000원의 부과처분 중 00,000,000,000원을 초과하는 부분, 피고들이 별지 '증여세 가산세 부과처분 내역표' 처분일자란 기재 각 일자에 원고들에게 한 같은 내역 표 순번 2 내지 12 기재 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분 중 별지 '▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 정당세액표' 정당세액란 기재 각 정당세액을 초과하는 부분, 피고들이 별지 '증여세 가산세 부과처분 내역' 처분일자란 기재 각 일자에원고들에게 한 같은 내역표 순번 2 내지 12 기재 각 증여세 신고불성실 가산세 부과처분을 각 취소한다.

3. 원고들의 나머지 청구를 각 기각한다.

4. 소송비용은 별지 '소송비용 부담표' 기재와 같이 부담한다.

청 구 취 지

피고 ○○세무서장이 2014. 6. 19. 원고 AAA에게 한 증여세 신고불성실 가산세 00,000,000,000원의 부과처분 중 0,000,000,000원을 초과하는 부분 및 증여세 납부불성실가산세 000,000,000원의 부과처분 중 000,000,000원을 초과하는 부분, 피고들이 별지 '증여세 가산세 부과처분 내역표' 처분일자란 기재 각 일자에 원고들에게 한 같은 내역표 순번 2 내지 12 기재 각 증여세 가산세 부과처분을 모두 취소한다.

1. 처분의 경위 등

가. AJK의 명의신탁

주식회사 ◎◎(이하 '◎◎'이라 한다)과 ▲▲▲▲산업 주식회사(이하 '▲▲▲▲'이라 한다)의 대표이사인 AJK은 1983년경부터 1999년경까지 매제인 망 UKD에게 ◎◎ 주식 총 000,000주를, 1986년경부터 1999년경까지 동생인 ASK에게 ▲▲▲▲ 주식 총 0,000,000주를 각각 명의신탁하였다.

나. ▲▲▲▲ 주식 증여, 증여세 신고 및 납부 경위, 과세 경위

1) AJK은 2002. 9. 28. 원고들에게 ASK 명의로 보유하던 ▲▲▲▲산업 주식 000,000주를 아래 <표1> '주식 수'란 기재와 같이 각각 증여하였다. 원고들은 2002. 12. 26. 각 관할세무서장들에게 아래 <표1>과 같이 증여세 신고를 하면서(최대주주할증률 20%를 적용하여 1주당 가액을 산정하였다) 해당 세액을 현금으로 납부하였다. 이에 ○○세무서장은 2003. 12. 24. 원고 AAA, ASJ, NKS, ASW, JEM, ASJ, DKC의 증여세 신고 및 납부를 시인하는 결정을, ○○세무서장은 2003. 12. 19. 원고 ASM의 증여세 신고 및 납부를 시인하는 결정을 하였다.

2) 각 관할세무서장들은 2004. 8. 23. ▲▲▲▲ 주식의 1주당 순손익액이 과소평가되었다는 이유로 ▲▲▲▲ 주식의 1주당 가액을 00,000원으로 평가하여 원고들에게 각 2002. 9. 28. 증여분 증여세 본세를 증액 경정(원고 ASH, KYK, ASK에게는 증액결정)・고지하고 이에 대한 납부불성실 가산세를 결정・고지하였다.

3) 각 관할세무서장들은 2005. 8. 4. ▲▲▲▲ 주식의 1주당 가액을 00,000원으로 재평가하여 원고들에게 아래 <표2>와 같이 각 2002. 9. 28. 증여분 증여세 본세를 증액 경정・고지하고 이에 대한 납부불성실 가산세를 증액 경정・고지하였다.

4) 피고들은 "① ▲▲▲▲ 주식의 증여자가 ASK이 아니라 AJK이므로 동일인 재차 증여가산을 적용하고(원고 AAA에 대하여), 증여재산 공제액을 다시 계산하며(원고 AAA, NKS, ASW, ASH, ASJ에 대하여), ▲▲▲▲ 주식의 1주당 가액을 00,000원으로 증액하여야 하고, ② 원고들이 증여자를 ASK으로 하여 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세를 신고 및 납부한 것은 효력이 없다고 보아 신고세액공제를 부인하고, 증여세 산출세액 전액에 대한 일반무신고 가산세 및 납부불성실 가산세를 부과하여야 한다."는 이유로 원고들에게 아래 <표3>과 같이 각 2002. 9. 28. 증여 분 증여세 본세를 경정(원고 NKS에 대하여 감액 경정, 나머지 원고들에 대하여 증액 경정)・고지하고 위 각 증여세 본세에 대한 납부불성실 가산세를 증액 경정・고지하고 위 각 증여세 본세에 대한 일반무신고 가산세를 결정・고지하였다.

다. ◎◎ 주식 증여, 증여세 신고 및 납부 경위, 과세 경위

1) AJK은 2007. 8. 10. 아들인 원고 AAA에게 망 UKD 명의로 보유하던 ◎◎ 주식 000,000주를 증여하였다.

2) 원고 AAA은 2008. 3. 17. ○○세무서장에게 기한 후 신고로서 증여자를 망 UKD으로 하여 증여세 과세가액 및 과세표준으로 00,000,000,000원(최대주주할증률 20%를 적용하여 1주당 가액을 00,000원으로 산정하였다), 증여세 산출세액으로 00,000,000,000원, 신고불성실 가산세로 0,000,000,000원, 납부불성실 가산세로 000,000,000원을 신고하고 각 세액을 ◎◎ 주식 000,000주로 물납하였다. 이에 ○○세무서장은 2008. 7. 18. 원고 AAA의 증여세 신고 및 납부를 시인하는 결정을 하였다.

3) 서울지방국세청장은 2009. 5. 25. ◎◎ 주식이 과대평가되었다는 이유로 1주당 가액을 00,000원으로 평가하여 원고 AAA에게 증여세를 00,000,000,000원으로, 신고불성실 가산세를 0,000,000,000원으로, 납부불성실 가산세를 000,000,000원으로 각각 감액 경정・고지하고 환급세액 합계 00,000,000원에 해당하는 ◎◎ 주식 000주를 반환하였다.

4) ○○세무서장은 2011. 2. 9. 앞서 감액 경정한 ◎◎ 주식이 과소평가되었다는 이유로 1주당 가액을 00,000원으로 재평가하여 원고 AAA에게 증여세를 00,000,000,000원으로, 납부불성실 가산세를 000,000,000원으로 각각 증액 경정・고지하였다(신고불성실 가산세에 대하여는 별다른 처분을 하지 않았다).

5) 피고 ○○세무서장은 "① ◎◎ 주식의 증여자가 망 UKD이 아니라 AJK이므로 동일인 재차 증여가산을 적용하고, 직계비속에 대한 증여재산 공제를 적용하며, 최대주주할증률이 30%로 높아짐에 따라 ◎◎ 주식의 1주당 가액을 000,000원으로 증액하여야 하고, ② 원고 AAA이 증여자를 망 UKD으로 하여 2007. 8. 10.자 ◎◎주식 증여에 관한 증여세를 법정기한 후 신고한 것은 '무신고'이므로 증여세 산출세액 전액에 대한 일반무신고 가산세를 부과하여야 한다."는 이유로 2013. 11. 1. 원고 AAA에게 증여세를 00,000,000,000원으로, 신고불성실 가산세를 00,000,000,000원으로 각각 증액 경정・고지하였다(납부불성실 가산세에 대하여는 별다른 처분을 하지 않았다).

6) 피고 ○○세무서장은 부당무신고 가산세를 부과하여야 한다는 이유로 2014. 6. 19. 원고 AAA에게 신고불성실 가산세를 00,000,000,000원으로 증액 경정・고지하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증, 을 제1 내지 5호증(해당 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 전심절차

원고들은 2014. 1. 17.과 2014. 9. 16. 별지 '증여세 가산세 부과처분 내역표' 기재 각 증여세 가산세에 대하여 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2015. 10. 2. 원고들의 심판청구를 모두 기각하는 결정을 하였다.

2. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

3. 원고 AAA의 소 중 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 부과처분의 일부취소를 청구하는 부분의 적법 여부

원고 AAA은, 피고 ○○세무서장이 2014. 6. 19. ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 000,000,000원의 부과처분을 하였음을 전제로 그 중 원고 AAA이 2008. 3. 17. 기한 후 신고를 하면서 납부한 납부불성실 가산세 000,000,000원을 초과하는 부분의 취소를 청구하고 있다.

그런데 ○○세무서장이 앞서 본 바와 같이 2011. 2. 9. 원고 AAA에게 한 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 000,000,000원의 부과처분은 불복기간의 경과로 확정되었고, 피고 ○○세무서장은 2014. 6. 19. ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 부당무신고 가산세 부과처분을 하였을 뿐 납부불성실 가산세에 관한 처분은 하지 않았다. 따라서 원고 AAA의 소 중 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 부과처분의 일부취소를 청구하는 부분은 존재하지 않는 처분을 대상으로 한 것이어서 부적법하다.

4. ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 가산세 부과처분의 적법 여부

가. 무신고인지 과소신고인지 여부

원고들이 증여세 신고기한 내인 2002. 12. 26. 증여자를 AJK이 아닌 ASK으로 달리 기재하여 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고한 것은 유효한 과소신고에 해당한다고 보아야 하고, 가산세 부과대상이 되는 무신고로 평가할 수는 없다. 그 이유는 다음과 같다.

"1) 구 상속세 및 증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6780호로 개정되기 전의 것, 이하 구 상속세및증여세법'이라 하고 '상속세 및 증여세법'을 지칭하는 경우 '상속세및증여세법'이라 한다) 제68조, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17828호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 상속세및증여세법 시행령'이라 한다) 제65조, 제64조 제2항 제1호, 제2호에 따르면, 증여세 납세의무자는 납세지 관할세무서장에게 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고하면서 '증여세과세표준신고 및 자진납부계산서'에 증여세과세표준의 계산에 필요한 증여재산의 종류・수량・평가가액 및 각종 공제 등을 입증할 수 있는 서류인 증여자 및 수증자의 호적등본 및 주민등록등본, 증여재산명세 및 그 평가명세서 등을 첨부하여 제출하여야 한다. 증여세는 부과납세 방식의 국세이므로, 이러한 증여세 납세의무자의 신고는 과세관청에 대하여 증여세 조사결정 및 부과처분의 기초가 되는 참고자료 및 정보를 제공하는 협력의무를 이행하는 것에 그치고, 신고납세 방식의 국세인 소득세나 법인세와 달리 증여세의 과세표준과 세액을 확정하지 않는다[구 상속세및증여세법 제76조 제1항 참조]. 증여세 납세의무자가 신고한 증여세 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는지를 조사하여 정당한 세액을 부과・징수할 책임은 과세관청에게 있다. 증여세 납세의무자가 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고하면서 '증여자'를 달리 신고한 경우, 이는 동일인 재차 증여재산 가산(구 상속세및증여세법 제47조 제2항 참조), 증여재산공제(구 상속세및증여세법 제53조 제1항 참조) 등에 영향을 미치므로 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 증여세액을 파악하는 데에 곤란을 겪을 수 있다. 그러나 증여세 납세의무자가 증여재산의 종류・수량・평가가액 등 증여자 외의 다른 사항을 충실히 신고하였다면, 과세관청은 세무조사 등의 방법으로 정당한 증여세액을 결정하여 이를 부과・징수할 수 있다. 따라서 원고들이 실제 증여자인 AJK이 아니라 명의수탁자인 ASK을 증여자로 기재하여 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고하였다는 사정만으로 원고들이 증여세 납세의무자로서 협력의무를 전혀 이행하지 않았다거나 그와 유사하게 볼 수 있을 정도로 협력의무의 이행을 게을리 하였다고 보아 증여세 신고의 효력을 부정할 수 없다.",2) 과세관청이 당초 증여세 부과처분 당시 명의수탁자를 증여자로 인정하였다가 명의신탁자를 증여자로 인정하였다 하더라도 동일한 과세원인사실의 범위 내로서 과세의 기초사실이 달라지는 것은 아니다(대법원 1993. 12. 21. 선고 93누14059 판결, 대법원 2011. 1. 27. 선고 2009두1617 판결 참조). 그렇다면 수증자가 명의수탁자를 증여자로 하여 증여세 과세가액 및 과세표준을 신고하였다고 하더라도 이러한 신고를 '실제 증여자인 명의신탁자의 수증자에 대한 증여 사실'과 동일한 증여세 과세원인사실의 범위를 벗어난 사항을 신고한 것으로 볼 수 없다. 따라서 명의수탁자를 증여자로 한 증여세 과세가액 및 과세표준 신고가 '실제 증여자인 명의신탁자의 수증자에 대한 증여 사실'을 원인으로 한 증여세 부과처분에 대한 증여세 신고로서 효력이 없다고 보기는 어렵다.

3) 증여세 납세의무자가 하는 증여세 과세가액 및 과세표준 신고는 사인의 공법행위의 성질을 갖는다. 원고들은 앞서 본 바와 같이 신고기한 내에 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관하여 증여재산인 ▲▲▲▲ 주식의 수량과 평가가액 등을 신고하였는데, 기록상 이러한 원고들의 증여세 신고가 의사결정의 자유를 박탈당한 상태에서 이루어졌다는 등 사인의 공법행위를 무효로 만드는 흠을 발견할 수 없다. 따라서 구 상속세및증여세법과 구 상속세및증여세법 시행령에 따른 신고사항의 일부인 '증여자'의 내용에 오류가 있다는 이유만으로 원고들의 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 신고를 무효로 보기는 어렵다.

나. ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 신고불성실 가산세 부과처분의 적법 여부

구 국세기본법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제4호, 제4항, 구 국세기본법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17830호로 개정되기 전 의 것) 제12조의3 제1항 제1호에 따르면, 증여세는 납세자가 구 상속세및증여세법 제68조의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니한 경우에 해당하지 아니하면 증여세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음 날부터 10년이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 그런데 구 국세기본법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것) 제47조 제1항은 '가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다'고 규정하고 있으므로, 과세관청은 증여세에 대한 가산세도 증여세 본세의 제척기간과 동일한 기간이 지나면 부과할 수 없다. 한편, 구 상속세및증여세법 제68조 제1항에 따르면, 증여세납세의무가 있는 자는 증여받은 날부터 3월 이내에 증여세의 과세가액 및 과세표준을 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

증여세 납세의무자인 원고들은 앞서 본 바와 같이 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관하여 증여세의 과세가액 및 과세표준을 과소신고한 것에 불과하므로, 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 신고불성실 가산세의 부과제척기간은 신고기한의 다음 날인 2002. 12. 29.부터 2012. 12. 28.까지 10년간이다. 앞서 인정한 사실에 의하면, 피고들은 위 2002. 12. 29.부터 10년이 경과하였음이 역수상 명백한 2013. 11. 1. 또는 2013. 11. 4.에 이르러서야 원고들에게 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 신고불성실 가산세 부과처분을 하였으므로, 위 각 처분은 부과제척기간이 경과한 후에 이루어진 것으로서 당연 무효이다. 따라서 피고들의 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 신고불성실 가산세 부과처분은 원고들의 청구에 따라 무효 확인의 의미로 취소되어야 한다.

다. ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분의 적법 여부

1) 증액경정처분이 제척기간 도과 후에 이루어진 경우 쟁송의 대상이 된 증액경정처분 중 증액된 부분만이 무효로 되고 제척기간 도과 전에 있었던 당초 처분에서 확정된 세액 부분은 유효한 것이므로, 납세의무자로서는 그와 같은 증액경정처분이 있었다는 이유만으로 당초 처분에 의하여 이미 확정되었던 부분에 대하여 다시 위법 여부를 다툴 수는 없다(대법원 2004. 2. 13. 선고 2002두9971 판결 등 참조).

2) 앞서 본 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 신고불성실 가산세와 마찬가지로 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세의 부과제척기간도 신고기한의 다음 날인 2002. 12. 29.부터 2012. 12. 28.까지 10년간이다. 앞서 인정한 사실에 의하면, 피고들은 위 2002. 12. 29.부터 10년이 경과하였음이 역수 상 명백한 2013. 11. 1. 또는 2013. 11. 4.에 이르러서야 원고들에게 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관하여 증액경정처분인 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분을 하였으므로, 부과제척기간 경과 후에 이루어진 위 각 처분 중 별지 '▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 정당세액표' 증액 부분란 기재 각 세액 부분은 당연 무효이다. 따라서 피고들의 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분 중 위와 같이 무효인 부분은 원고들의 청구에 따라 무효 확인의 의미로 취소되어야 한다.

3) 한편, 원고들은 부과제척기간 도과 전인 2005. 8. 4. 이루어진 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분에 의하여 이미 확정된 납부불성실 가산세액 부분(별지 '▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실가산세 정당세액표' 종전 처분란 기재 각 세액이다)에 대하여 다시 위법 여부를 다툴 수 없다. 따라서 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분의 위법 여부에 대한 원고들의 주장들은 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

4) 그러므로 피고들이 2013. 11. 1. 또는 2013. 11. 4. 원고들에게 한 2002. 9. 28.자 ▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 각 증여세 납부불성실 가산세 부과처분은 별지 '▲▲▲▲ 주식 증여에 관한 증여세 납부불성실 가산세 정당세액표' 정당세액란 기재 각 세액을 초과하는 범위에서 취소되어야 한다.

5. ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 신고불성실 가산세 부과처분(이하 '이 사건 처분'이라 한다)의 적법 여부

가. 중복세무조사금지 원칙 위반 여부

1) 원고 AAA의 주장

서울지방국세청장은 2009. 4. 13.부터 2009. 5. 21.까지 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 세무조사를 하였는데도 2013. 10. 12.부터 2013. 10. 25.까지 동일한 증여세에 대하여 다시 세무조사를 한 다음 이 사건 처분을 하였다. 따라서 이 사건 처분은 구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것) 제81조의4에 규정된 중복세무조사금지원칙에 위배되어 위법하다.

2) 갑 제5호증의 1, 2, 갑 제6호증, 을 제3호증의 1, 2, 3의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면 다음의 각 사실을 인정할 수 있다.

가) AJK은 2007. 12. 29. 동생인 ASK으로부터 ◎◎ 주식 0,000,000주(증여가액 00,000,000,000원)를, 매제인 ANH으로부터 ◎◎ 주식 0,000,000주(증여가액00,000,000,000원)를 각 증여받았다는 이유로, 2008. 3. 26. 위 각 ◎◎ 주식 증여와 같은 날 증여받은 다른 재산들의 증여에 관한 증여세 00,000,000,000원을 신고하고 이를 위 세액 상당의 주식으로 물납하였다.

"나) 서울지방국세청장은 2009. 4. 13.부터 2009. 5. 21.까지 2007. 8. 10.자 ◎◎주식 증여에 관한 증여세 세무조사(이하이 사건 1차 세무조사'라 한다)를 실시하였다.",다) AJK은 2009. 9. 29. ○○세무서장에게 위 각 ◎◎ 주식이 ASK, ANH으로부터 증여받은 것이 아니라 당초 AJK의 소유로서 ASK, ANH에게 명의신탁 하였다가 명의신탁 해지 후 AJK 명의로 환원한 것일 뿐이라고 주장하면서, AJK이 위와 같이 신고・납부한 증여세 00,000,000,000원의 각 환급을 구하는 경정청구를 하였다. 그러나 ○○세무서장은 2009. 11. 30. 이를 거부하는 처분을 하였다.

라) AJK은 ○○세무서장의 경정청구 거부처분에 불복하여 소를 제기하였는데(서울행정법원 2011구합00000호), 서울고등법원에서 2013. 2. 6. AJK이 위 각 ◎◎주식을 ASK, ANH에게 명의신탁하였다가 명의신탁 해지로 위 각 ◎◎ 주식을 환원한 것이라는 이유로 ○○세무서장의 경정청구 거부처분을 모두 취소한다는 내용의 판결(이하 '이 사건 판결'이라 한다)을 선고받았고(서울고등법원 2012누00000호), 위 판결은 대법원이 2013. 7. 26. ○○세무서장의 상고를 기각함으로써 확정되었다(대법원 2013두0000호).

마) ○○세무서장은 이 사건 판결에 따라 AJK에게 증여세 00,000,000,000원을 환급하였다.

"바) 서울지방국세청장은 이 사건 판결을 기초로 AJK의 주식 명의신탁 및 증여에 대한 세무조사를 실시하면서 2013. 10. 12.부터 2013. 10. 25.까지 다시 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관하여 원고 AAA에 대한 세무조사(이하이 사건 2차 세무조사'라 한다)를 실시하였고, 피고 ○○세무서장에게 그 세무조사에 따른 과세자료를 통보하였다.",3) 판단

구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것) 제81조의4 제1항은 "세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다."고, 제2항은 "세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우…가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다."고 각각 규정하고 있다. 이러한 규정 등과 그 취지에 비추어 볼 때, 구 국세기본법 제81조의4 제2항에서 재조사가 예외적으로 허용되는 경우의 하나로 규정하고 있는 '조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우'라 함은 조세탈루사실에 대한 개연성이 객관성과 합리성 있는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말한다(대법원 2010. 12. 23. 선고 2008두10461 판결, 대법원 2012. 11. 29. 선고 2010두19294 판결 등 참조).

위 법리를 토대로 앞서 본 사실관계로부터 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 이 사건 1차 세무조사 당시에는 AJK의 ◎◎ 주식 명의신탁으로 인하여 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여의 실제 증여자를 파악하기 어려웠던 점, ② 이 사건 2차 세무조사는 이 사건 1차 세무조사와 달리 AJK이 ASK과 ANH에게 ◎◎ 주식의 상당수를 명의신탁하였다는 내용인 이 사건 판결을 단서로 하여 이루어진 점, ③ 확정 판결에서 인정된 사실은 특별한 사정이 없는 한 신빙성이 높은 점, ④ 이 사건 2차 세무조사 결과 원고 AAA이 2007. 8. 10. 명의자인 망 UKD이 아니라 AJK으로부터 ◎◎ 주식을 증여받았음이 밝혀져 상당한 규모의 증여세 탈루 사실이 적발된 점 등을 고려하면, 이 사건 2차 세무조사는 원고 AAA의 조세탈루사실에 대한 개연성이 객관성과 합리성이 있는 자료인 이 사건 판결에 의하여 상당한 정도로 인정되어 시작된 것으로 봄이 상당하다. 따라서 이 사건 2차 세무조사는 구 국세기본법 제81조의4 제2항 제1호에 따라 예외적으로 허용되는 재조사에 해당한다. 원고 AAA의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 무신고 가산세 부과요건 충족 여부

1) 일반무신고 가산세 부과요건 충족 여부

가) 원고 AAA의 주장

다음과 같은 이유로 이 사건 처분 중 원고 AAA이 기한 후 신고 시 자진 납부한 무신고 가산세액을 초과한 부분은 위법하므로 취소되어야 한다.

(1) 납세의무자의 신고로 발생하는 형식적 확정력을 전제로 하는 규정들을 제외하고, 우리 세법은 납세의무자가 기한 후 신고 당시까지의 무신고로 인한 불이익을 받은 이상 그 이후의 조세법률관계에 있어서는 '과세표준의 신고'로서 기한 후 신고를 기한 내 신고와 동일하게 취급하고 있다(더욱이 부과납세 방식의 국세인 증여세의 경우 기한 내 신고에 조세채무를 확정하는 효력이 없으므로 형식적 확정력의 측면에서도 기한 내 신고와 기한 후 신고를 달리 볼 이유가 없다). 또한 주식의 증여자를 실제 증여자인 명의신탁자가 아니라 명의수탁자로 기재하여 신고하였다는 사정만으로 증여세 과세가액 및 과세표준 신고의 효력을 부인할 수 없다.

원고 AAA은 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관하여 2008. 3. 17. 기한 후 신고를 하면서 무신고 가산세와 납부불성실 가산세를 자진 납부하였고, 이를 기초로 과세관청의 증여세 등 결정이 이루어졌다. 이로써 증액경정처분인 이 사건 처분 당시에는 신고 지연에 따른 하자가 치유되어 무신고 상태가 해소되었으므로, 원고 AAA이 기한 후 신고 당시 증여세 과세표준을 적게 신고한 것에 대하여 과소신고 가산세를 부과할 수 있는지가 문제될 뿐이다. 따라서 원고 AAA의 기한 후 신고 이후에는 피고 ○○세무서장이 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세의 과세표준을 증가시키는 경정을 하였다고 하더라도 원고 AAA에게 기한 후 신고 당시 납부된 무신고 가산세액을 초과하여 무신고 가산세의 제재를 가할 수 없다(이하 '첫 번째 주장'이라 한다).

(2) 피고 ○○세무서장이 2013. 11. 1. 원고 AAA에게 한 증여세 부과처분 중 원고 AAA이 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관하여 기한 후 신고를 하면서 자진 납부한 증여세액보다 증가한 부분은, 사후적으로 평가 방법이 변경되어 ◎◎ 주식의 평가액이 증가한 데에 따른 것이다. 증여세의 경우 증여재산에 대한 평가방법의 차이로 과세표준이 증가된 부분에 대하여는 과소신고 가산세를 부과할 수 없는데, 원고 AAA이 위와 같이 기한 후 신고를 하면서 무신고 가산세를 납부한 이상 피고 ○○세무서장으로서는 동일한 증여재산에 대한 평가 차이를 이유로 더 이상 신고불성실 가산세를 부과할 수 없다(이하 '두 번째 주장'이라 한다).

(3) 원고 AAA이 ◎◎ 주식을 물납함으로써 최종적으로 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 대하여 국가가 징수할 증여세 본세액이 모두 납부되었다. 따라서 원고 AAA의 기한 후 신고행위가 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 저해하지 않았으므로 기한 후 신고 당시 납부된 무신고 가산세액을 초과하여 무신고 가산세를 부과하는 것은 가산세 제도의 취지에 반하고, 원고 AAA에게는 무신고 가산세를 부과할 수 없는 정당한 사유가 있다(이하 '세 번째 주장'이라 한다).

나) 첫 번째 주장에 관한 판단

앞서 본 바와 같이 원고 AAA이 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관하여 ◎◎ 주식의 실제 증여자인 AJK이 아니라 명의수탁자인 망 UKD을 증여자로 기재하여 신고를 하였다는 사정만으로 원고 AAA이 한 기한 후 신고의 효력이 부정되지는 않는다. 그렇지만 피고 ○○세무서장으로서는 다음과 같은 이유로 기한 후 신고를 한 원고 AAA에게 과소신고 가산세가 아니라 무신고 가산세를 부과할 수 있다고 보아야 한다. 첫 번째 주장은 이유 없다.

(1) 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의2 제1항 본문은 "납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(…)의 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다."고 규정하고 있으므로, 무신고 가산세는 '법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 납세자'에게 부과되는 것이다. 한편, 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제45조의3 제1항 본문은 "법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자는 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액(이 법 및 세법에 의한 가산세를 포함한다)을 결정하여 통지하기 전까지 기한후과세표준신고서를 제출할 수 있다."고 규정하고 있으므로, 기한 후 신고는 '법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자'가 하는 것이다. 이처럼 무신고 가산세의 부과 대상과 기한 후 신고의 주체가 동일하다.

(2) 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의3 제1항은 "납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다."고 규정하고 있다. 이처럼 과소신고 가산세는 '법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 납세자'에게 부과되는 것임이 문언상 명백하다. 과소신고 가산세의 부과 대상에 기한 후 신고를 한 납세자가 포함된다고 보는 것은 위 규정의 문언의 한계를 벗어나는 것이다.

(3) 기한 후 신고 제도는 1999. 8. 31. 개정되고 2000. 1. 1.부터 시행된 국세기본법에 제45조의3이 신설되면서 도입되었다. 이에 따르면 납세자는 관할세무서장이 세법에 의하여 당해 국세의 과세표준과 세액(국세기본법 및 세법에 의한 가산세를 포함한다)을 결정하여 통지하기 전까지 기한후과세표준신고서를 제출할 수 있는데[구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제45조의3 제1항 본문 참조], 이와 동시에 해당 본세와 이에 대한 가산세를 납부하여야 하고(같은 조 제2항 참조), 관할세무서장은 당해 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다(같은 조 제3항 참조). 또한 법정신고기한 경과 후 1개월 이내에 제45조의3의 규정에 따라 기한 후 신고를 한 경우 무신고 가산세액의 100분의 50에 상당하는 금액이 감면된다[구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제48조 제2항 제2호 참조]. 기한 후 신고 제도의 입법 취지는, 국세기본법 개정 전에는 납세자가 법정신고기한 내에 신고를 하지 않은 경우 과세관청의 과세처분이 있기 전에 본세와 가산세를 납부하는 것이 불가능하였으나, 법정신고기한내에 신고를 하지 아니한 납세자도 과세관청이 과세처분을 하기 전까지 과세표준 등을 신고하면서 해당 본세와 가산세를 납부할 수 있도록 하여 납부불성실 가산세와 가산금 등이 부당하게 늘어나는 것을 막고, 단기간 내에 기한 후 신고를 하는 경우 무신고 가산세액을 감경함으로써 법정신고기한이 경과한 후에도 납세자의 신고 및 납부가 이루어질 수 있도록 유도하는 데에 있다. 이러한 입법 취지에 비추어 보면, 기한 후 신고는 납세자의 편의를 도모하는 한편 국가의 조세 부과・징수를 원활하게 하기 위하여 도입된 제도일 뿐이고, 기한 후 신고와 본세 및 가산세의 납부가 이루어졌다고 하더라도 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준 등을 신고하지 않았다는 것에는 변함이 없다.

(4) 국세기본법에서는 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출한 자에 대하여만 신고한 국세의 과세표준 및 세액의 감액을 구하는 취지의 결정 또는 경정청구권을 인정하여[구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항 참조] 기한 내 신고와 기한 후 신고를 달리 취급하고 있다. 또한 원고 AAA이 주장하는 개별 세법 규정은 제도의 취지를 고려하여 기한 후 신고를 기한 내 신고와 동일하게 취급하기 위한 창설적 규정이거나 성질상 과세표준신고에 기한 후 신고가 포함되지 않는다는 점을 확인하는 규정에 불과한 것으로 보인다.

(5) 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의2 제1항 본문은, 무신고 가산세 부과기준을 '세법에 따른 산출세액'으로 규정하고 있을 뿐 과세관청이 최초 결정시에만 무신고 가산세를 부과할 수 있다거나 최초 결정 이후 증액경정 시에는 무신고 가산세를 추가로 부과할 수 없다는 등의 어떠한 제한도 두고 있지 않다.

(6) 피고 ○○세무서장은 2013. 11. 1. 앞서 본 바와 같이 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관하여, ① AJK의 망 UKD 등에 대한 ◎◎ 주식 명의신탁 사실이 2013년경 밝혀짐에 따라 최대주주인 AJK 및 그와 특수관계에 있는 주주가 ◎◎의 발행주식총수의 100분의 50을 초과하여 보유하고 있음이 추가로 밝혀졌으므로 최대주주할증률을 30%로 높여 ◎◎ 주식의 1주당 평가액을 증액하고, ② 실제 증여자인 AJK과 원고 AAA이 직계 존・비속 관계에 있으므로 동일인 재차 증여재산가액을 합산하는 한편 증여재산 공제액을 달리 계산하여 원고 AAA에 대한 증여세를 증액경정 하였다. 이러한 처분의 경위에 비추어 보면, 원고 AAA은 기한 후 신고를 하면서 증여자를 망 UKD으로 기재하는 등의 방법으로 정당하게 납부하였어야 할 무신고 가산세일부를 납부하였을 뿐이다. 따라서 원고 AAA이 기한 후 신고를 하면서 무신고 가산세를 일부 납부하였다는 사정만으로, 무신고 가산세 부과대상인 원고 AAA의 지위가 기한 후 신고 이후 과소신고 가산세의 부과 대상으로 변경된다고 볼 수 없다.

다) 두 번째 주장에 관한 판단

구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제47조의3 제1항은 납세자가 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우 과소신고 가산세액을 납부할 세액에 가산하되, '대통령령으로 정하는 경우'에는 예외로 하고 있다. 그 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것) 제27조의2 제2항 제2호 (다)목은 '증여받은 재산에 대하여 상속세 및 증여세법 제60조 제2항・제3항 및 제66조에 따라 평가한 가액으로 과세표준을 결정한 사유로 상속세 및 증여세법 제68조에 따른 신고기한까지 신고하여야 할 과세표준보다 적게 신고한 경우'를 그중 하나로 들고 있다.

원고 AAA은 구 상속세및증여세법 제68조 제1항에 규정된 신고기한으로서 증여받은 날인 2007. 8. 10.부터 3월 이내인 2007. 11. 10.까지 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 납세지 관할세무서장에게 신고하지 않았다. 이러한 무신고의 경우 부과되는 신고불성실 가산세에 관하여 '상속세및증여세법상 평가방법의 차이로 인하여 증여세액이 증가하는 경우'를 가산세 부과 대상에서 제외하는 규정은 별도로 존재하지 않는다.

위 과소신고 가산세 부과 예외 규정은, 증여세 신고시점에서 평가방법의 차이나 어려움으로 인하여 증여재산 가액을 정확하게 확정하는 것이 현실적으로 곤란한 점을 감안하여 과소신고 가산세 부과를 면할 수 있는 예외사유를 정한 것이다(대법원 2016. 4. 2. 선고 2015두59259 판결 참조). 그런데 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세의 과세표준은 앞서 본 바와 같이 피고 ○○세무서장이 ◎◎ 주식의 평가방법 차이 때문이 아니라, ◎◎의 최대주주인 AJK이 자신이 실질적으로 보유한 ◎◎ 주식을 분산하여 명의신탁하였다는 사실이 밝혀져 ◎◎의 최대주주 및 그와 특수관계에 있는 주주들의 ◎◎ 주식 보유 비율을 달리 산정하여야 한다는 이유로 ◎◎ 주식의 가액을 결정하는 요소 중 하나인 최대주주할증률이 30%로 높아지고 실제 증여자인 AJK과 수증자인 원고 AAA의 인적 관계에 따라 동일인 재차 증여재산가액 합산 및 증여재산 공제액의 재계산이 이루어짐에 따라 증액된 것이므로, 이 사건에 과소신고가산세 부과 예외 규정을 유추 적용할 수도 없다. 두 번째 주장은 이유 없다.

라) 세 번째 주장에 관한 판단

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의・과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지・착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다(대법원 2004. 6. 24. 선고 2002두10780 판결 등 참조).

원고 AAA은 구 상속세및증여세법 제68조 제1항에 규정된 신고기한 내에 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세의 과세가액 및 과세표준을 납세지 관할세무서장에게 신고하지 않았다. 이러한 원고 AAA의 증여세 과세가액 및 과세표준 신고의무 불이행으로 이미 국가의 과세권 행사 및 조세채권 실현이 방해되는 결과는 발생하였고, 원고 AAA이 2008. 3. 17. 기한 후 신고를 하였다는 사정만으로 원고 AAA의 증여세 과세가액 및 과세표준 신고의무 불이행이 사후적으로 소멸하지 않는다. 한편 원고 AAA이 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세와 가산세를 물납하여 기한 후 신고 당시에 결과적으로 증여세 본세액이 전부 납부되었다고 하더라도, 이러한 사정은 납부불성실 가산세 감면 여부를 판단할 때 고려될 여지가 있을 뿐이다.

따라서 이 사건 처분 당시 증여세 신고의무를 불이행한 원고 AAA을 제재할 근거와 필요성은 모두 존재하므로 이 사건 처분은 가산세 제도의 취지에 반하지 않는다. 또한 원고 AAA이 주장하는 사정만으로는 원고 AAA이 증여세 신고의무를 게을리 한 데에 정당한 사유가 있다고 보기도 어렵다. 세 번째 주장도 이유 없다.

마) 소결

피고 ○○세무서장은 원고 AAA에게 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 신고의무 불이행을 이유로 일반무신고 가산세를 부과할 수 있다(나아가 원고 AAA에게 부당무신고 가산세까지 부과할 수 있는지에 관하여는 아래에서 본다).

2) 부당무신고 가산세 부과요건 충족 여부

가) 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의2 제2항 제1호, 구 국세기본법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것) 제27조 제2항에 따르면, 납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 ① 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장, ② 허위증빙 또는 허위문서(이하 '허위증빙등'이라 한다)의 작성, ③ 허위임을 알고 허위증빙 등을 수취하는 것, ④ 장부와 기록의 파기, ⑤ 재산을 은닉하거나 소득・수익・행위・거래를 조작 또는 은폐하는 것, ⑥ 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급・공제받기 위한 사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 무신고한 과세표준이 있는 경우에는, 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 '부당무신고과세표준'이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 '부당무신고가산세액'이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

한편, 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제47조의3 제2항 제1호가 규정하는 부당과소신고 가산세의 요건인 '부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고'란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 누진세율의 회피, 이월결손금 규정의 적용 등과 같은 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 하고(대법원 2013. 11. 28. 선고 2013두12362 판결 참조), 이러한 법리는 부당무신고 가산세의 경우에도 적용된다. 또한 여기서 말하는 '부당한 방법'에는 납세의무자 본인의 부정한 행위뿐만 아니라, 특별한 사정이 없는 한 납세의무자가 스스로 관련 업무의 처리를 위탁함으로써 행위영역 확장의 이익을 얻게 되는 납세의무자의 대리인이나 이행보조자 등의 부정한 행위도 포함된다(대법원 2011. 9. 29. 선고 2009두15104 판결, 대법원 2015. 9. 10. 선고 2010두1385 판결 등 참조).

나) 피고 ○○세무서장은, 원고 AAA이 아버지인 AJK의 고모부인 망 UKD에 대한 ◎◎ 주식 명의신탁으로 인한 증여세 회피 및 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세에 대한 누진세율 적용 회피 등의 목적 내지 인식이 있는 상태에서 ◎◎ 주식의 명의수탁자이던 망 UKD과 함께 허위로 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여계약서를 작성한 뒤 기한 후 신고를 하면서 이를 피고 ○○세무서장에게 제출하는 적극적인 작위행위를 하였으므로, 원고 AAA에게 부당무신고 가산세를 부과한 것은 적법하다고 주장한다.

을 제11호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고 AAA이 망 UKD과 함께 망 UKD의 처와 자녀들을 입회인으로 기재하고 2007. 8. 10. 망 UKD으로부터 ◎◎ 주식 000,000주를 증여받는다는 내용의 증여계약서(이하 '이 사건 증여계약서'라 한다)를 작성한 사실, 원고 AAA이 2008. 3. 17. 기한 후 신고를 하면서 이 사건 증여계약서를 제출한 사실은 인정할 수 있다. 그런데 앞서 본 사실관계에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 원고 AAA은 이 사건 증여계약서를 작성하면서 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식의 증여를 매매 등의 거래로 조작하지 않은 점, ② 이 사건 증여계약서에 위 ◎◎ 주식 증여에 관한 주된 납세의무자인 수증자가 원고 AAA으로 명시되어 있는 점, ③ 원고 AAA이 기한 후 신고를 하면서 ◎◎ 주식을 물납함으로써 결과적으로 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 본세의 징수는 이루어진 점, ④ 부당무신고 가산세 부과 요건인 '사기 기타 부정한 행위등 부당한 방법으로 무신고한 과세표준이 있는 경우'와 마찬가지로 해석할 수 있는 조세범처벌법상 형사 처벌대상인 '사기 기타 부정한 행위로써 조세를 포탈한 경우'의 해당 여부에 관하여, 대법원은 "명의신탁된 주식의 명의를 수증자의 명의로 변경하면서 실질적인 주주인 명의신탁자가 명의신탁주식을 회수하여 수증자에게 증여하는 형식을 취하지 아니하고 명의수탁자가 수증자에게 막바로 양도한 것처럼 주식양도계약서를 작성한 사실만 가지고는 사기 기타 부정한 행위로써 증여세를 포탈하였다고 단정하기는 어렵다(대법원 2006. 6. 29. 선고 2004도817 판결 참조)."고 판시한 점 등을 고려하면, 원고 AAA이 증여자가 허위로 기재된 이 사건 증여계약서를 작성하였다는 사정만으로는 사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 증여세 과세가액 및 과세표준을 신고하지 않았다고 보기 어렵다. 피고 ○○세무서장의 이 부분 주장은 이유 없다.

다) 또한 피고 ○○세무서장은, ◎◎ 주식의 명의수탁자인 망 UKD이 실제 증여자인 AJK과 공모하여 2002. 10.경 서울지방국세청장의 ◎◎ 주식에 관한 세무조사 과정에서 "◎◎의 자본증자에 참여하였고, 투자금액의 원천은 본인이 일부를 투자하고 AJK으로부터 증자 시 현금수증을 받았다."는 내용의 확인서, 주식취득 자금 진술조서, ◎◎ 배당금 원천징수영수증, 현금증여계약서 등을 제출함으로써 ◎◎ 주식의 명의신탁 사실을 적극적으로 은폐・가장하였는데, AJK과 망 UKD의 이러한 행위도 부당한 방법으로 증여세의 과세표준을 무신고한 것으로 평가할 수 있으므로, 원고 AAA에게 부당무신고 가산세를 부과한 것은 적법하다고 주장한다.

그런데 피고 ○○세무서장이 주장하는 사정이 존재한다고 하더라도, 그 사정들은 명의신탁 증여의제에 따른 증여세의 부당무신고 여부 판단 시 고려될 사정은 될 수 있어도 그로부터 약 5년이 지나 이루어진 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여나 이에 관한 증여세 신고・납부에 관련하여 사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 신고 자체를 하지 않았는지를 판단함에 있어 고려될 사정이 아니다. 또한 AJK과 망 UKD이 원고 AAA으로부터 업무의 처리를 위탁받은 원고 AAA의 대리인이나 이행보조자 등에 해당한다고 볼 증거가 없다. 따라서 피고 ○○세무서장이 주장하는 AJK과 망 UKD의 행위를 납세의무자인 원고 AAA의 '사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 과세표준을 신고하지 않은 행위'와 동일하게 평가할 수는 없다. 피고 ○○세무서장의 이 부분 주장도 이유 없다.

라) 따라서 원고 AAA에게 2007. 8. 10.자 ◎◎ 주식 증여에 관한 증여세 신고의무 불이행을 이유로 부당무신고 가산세를 부과할 수는 없다. 원고 AAA의 이 부분 주장은 이유 있다.

3) 취소 범위

부당무신고 가산세 부과처분은 일반무신고 가산세 부과처분과는 독립한 별개의 과세처분이 아니라 동일한 세목의 가산세 부과처분으로서 그 세율만을 가중한 것에 불과하므로, 법원이 심리한 결과 부당무신고 가산세의 부과요건이 충족되지 아니하더라도 일반무신고 가산세의 부과요건이 충족된 경우라면 법원으로서는 일반무신고 가산세액을 초과하는 부분만을 취소하여야 한다(대법원 2016. 7. 14. 선고 2016두35335 판결 참조).

앞서 본 바와 같이 원고 AAA에게 부당무신고 가산세를 부과하는 것은 위법하나 원고 AAA에 대한 일반무신고 가산세의 부과요건은 충족되었으므로, 이 사건 처분 중 일반무신고 가산세액인 00,000,000,000원을 초과하는 부분은 위법하므로 취소되어야 한다.

6. 결론

원고 AAA의 소 중 일부취소 청구 부분은 부적법하므로 이를 각하하고, 원고들의 이 사건 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있으므로 이를 각 인용하며, 원고들의 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 각 기각하고, 소송비용은 패소비율에 따라 분담하도록 하여 주문과 같이 판결한다.