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제목
이 사건 쟁점토지는 초지조성허가를 받지 않았으므로 초지법에 따른 초지에 해당하지 않고, 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당하지 않음
관련법령
사건
2014구단100193양도소득세 부과처분 취소
원고
장AA 외 2
피고
천안세무서장
변론종결
2014. 7. 18.
판결선고
2014. 8. 22.
주문
1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.
2. 소송비용은 원고들이 부담한다.
청 구 취 지
피고가 2013. 4. 2. 원고 장AA에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) 중○○○○원의 부과처분, 원고 장BB에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) 중 ○○○○원의 부과처분, 원고 장CC에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) 중 ○○○○원의 부과처분을 각 취소한다.
이유
1. 처분의 경위
가. 원고 장CC은 1979년부터 ○○시 ○○구 ○○동 465-4 일대에서 '○○목장'을 운영하여 왔고, 원고 장AA, 장BB은 원고 장CC의 자녀로서 2002년부터 상기 토지 일대에서 '○○2목장'을 운영하여 왔다.
나. 원고 장BB은 2003. 3. 18. 원고 장CC으로부터 ○○시 ○○구 ○○동 465-5, 465-6 분묘지 합계 88,744㎡(이하 '이 사건 증여토지'라 한다)를 증여받았고, 피고에게 증여세 과세표준 신고와 함께 구 조세특례제한법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전부 개정된 것)의 부칙(2000. 12. 29. 법률 제6297호로 개정된 것) 제15조 제2항, 구 조세감면규제법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 '구 조감법'이라 한다) 제58조에 근거하여 증여세 면제신청을 하였다.
다. 피고는 2004. 3. 10. 원고 장BB에 대하여 "이 사건 증여토지가 구 조감법 제58조 제1항 제1호 나목이 정한 초지에 해당하고, 원고 장CC이 동법 제58조 제1항이 정한 자경농민에 해당하나, 원고 장BB이 구 조세특례제한법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 전부 개정된 것)의 시행일인 1999. 1. 1. 현재 구 조감법 제58조 제1항이 정한 영농자녀에해당하지않는다."는이유로이사건증여토지의증여세(가산세포함) ○○○○원의 부과처분을 하였다가 ○○○○원을 감액 경정하였다(이하 감액된 잔액 ○○○○원의 부과처분을 '이 사건 증여세 부과처분'이라 한다).
라. 원고 장BB은 피고를 상대로 대전지방법원 ○○○○구합○○○○호로 이 사건 증여세부과처분의 취소소송을 제기하였고, 2005. 3. 16. "원고 장CC이 자경농민의 요건을 갖춘 사실과 이 사건 증여토지가 초지법에 의한 14만8천500제곱미터 이내의 초지인 사실에 대하여는 당사자 사이에 다툼이 없다. 원고 장BB은 1999. 1. 1. 현재 영농자녀에 해당한다."는 이유로 이 사건 증여세 부과처분을 취소한다는 승소판결(이하 '선행 승소판결'이라 한다)을 선고받았다. 피고는 선행 승소판결에 대하여 항소 및 상고를 제기하였으나, 모두 기각되었다.
마. 2009. 11. 19. 각각 원고 장BB은 ○○시 ○○구 ○○동 448-1 외 12 필지 합계 112,739㎡(이 사건 증여토지가 포함되어 있다)를, 원고 장AA은 같은 동 449-1 13필지 합계 22,826㎡를, 원고 장CC은 같은 동 465-4 토지 1,280㎡를 농업회사법인 DDD 유한회사에 현물출자하였다(이하 원고들이 현물출자한 토지를 모두 합하여 '이 사건 출자토지'라 한다).
바. 원고들은 피고에게 이 사건 출자토지의 현물출자로 인한 양도소득세 예정신고와 함께 구 조세특례제한법(2010. 1. 1. 법률 제9921호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 조세특례제한법'이라 한다) 제68조 제2항{갑 16호증의 기재에 의하면 '현물출자 등에 대한 세액감면(면제)신청서에 조세특례제한법 시행령 제68조 제2항이라 기재되어 있으나, 이는 오기로 보인다}에 근거하여 양도소득세 면제신청을 하였다.
아. 원고 장BB은 양도소득세(가산세 포함) 및 증여세(가산세 포함)에 대하여, 원고 장AA은 양도소득세(가산세 포함)에 대하여 각각 과세전적부심사를 청구하였고, 국세청장은 2013. 3. 22. 원고 장BB에게 양도소득세(가산세 포함) 중 이 사건 증여토지 부분과 증여세(가산세 포함)에 대하여 일부채택 결정을, 원고 장AA에게 불채택 결정을 각각 하였다. 국세청장이 원고 장BB에게 한 일부채택 결정의 이유는 다음과 같다.
① 양도소득세(가산세 포함) 중 이 사건 증여토지 부분
이 사건 증여세 부과처분과 관련하여 심판청구 결정서 및 선행 승소판결문을 보면 이 사건 증여토지가 초지법상 초지에 해당한다는 데에 피고는 원고 장BB과 다툼이 없다고 하여 이 사건 증여토지가 초지라는 공적인 견해를 표명하였다고 볼 수 있고, 이러한 공적인 견해표명에 원고 장BB의 신뢰는 그 귀책사유가 없어 보호가치 있는 신뢰에 해당하며, 이러한 보호가치 있는 신뢰에 근거하여 원고 장BB은 이 사건 증여토지가 초지법상 초지에 해당하는 줄 알고 별도의 초지조성 허가절차를 거치지 아니한 채 농업회사법인에 현물출자를 하였으므로 원고 장BB의 현물출자 당시 이 사건 증여토지가 구 조세특례제한법 제68조 제2항에 따른 양도소득세 면제대상이라는 신뢰는 보호가치가 있는 것으로, 이에 반하는 양도소득세 부과처분은 신뢰보호의 원칙에 반한다.
② 증여세(가산세 포함)
선행 승소판결에서 이 사건 증여토지가 초지라는 사실에 대하여 다툼이 없었으므로 당시 과세처분이 된 한 개의 과세단위에 있어서 원인이나 원천을 모두 통산하여 판단받았고, 이 사건 증여세 부과처분이 위법하다는 확정판결을 받은 사안에 대하여 이번에는 초지가 아니라고 하면서 동일한 토지에 동일한 규정을 적용하여 원고 장BB에게 다시 증여세를 과세하는 것은 기속력에 반하는 재처분을 한 것이라 볼 수 있고, 확정판결의 기속력에 위반하여 한 행정처분은 그 하자가 중대하고 명백하여 당연무효라고 할 수 있다.
자. 피고는 국세청장의 일부채택 결정을 받아들여 이 사건 출자토지 중 이 사건 증여토지를 제외한 나머지 토지(이하 '이 사건 쟁점토지'라 한다)의 현물출자를 원인으로 하여 2013. 4. 2. 원고 장AA에게 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) ○○○○원의 증액경정 차감고지를, 원고 장BB에게 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) ○○○○원의 증액경정 차감고지를, 원고 장CC에게 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) ○○○○원의 증액경정 차감고지를 각각 하였다{원고들은 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) 중 현물출자를 원인으로 증액된 부분만 다투고 있으므로 이하에서는 원고들에 대한 각 증액경정 중 차감고지된 부분을 합하여 '이 사건 처분'이라한다}.
차. 이 사건 쟁점토지는 구 초지법(2010. 4. 12. 법률 제10243호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 초지법'이라 한다) 제2조 제1호가 정한 "다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물재배지와 목도ㆍ진입도로ㆍ축사 및 농림수산식품부령이 정하는 부대시설을 위한 토지"에 해당하나(당사자 사이에 다툼 없는 사실), 이 사건 쟁점토지에 대하여 동법 제5조에 따른 초지조성의 허가는 없었다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 8호증, 갑 9호증의 2, 3, 갑 16, 17호증, 갑 18호증의 1 내지 4, 을 1호증의 1 내지 3, 을 3, 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고들의 주장
다음과 같은 이유로 이 사건 처분은 위헌・위법한 것이다.
(1) 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당
구 조세특례제한법 제68조 제2항의 문언, 입법목적 및 취지, 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지, 제67조 제4항의 어업용 토지와의 균형, 제・개정된 초지법의 내용, 조세법률주의의 엄격해석의 원칙, 사회적 혼란의 야기가능성 등에 비추어 구 조세특례제한법 제66조 제4항, 제68조 제2항의 "초지법에 따른 초지"란 구 초지법 제2조 제1호가 정한 초지의 정의 규정에 해당하면 족하고, 초지조성의 허가는 필요하지 않다. 이 사건 쟁점토지는 초지법에 따른 초지이다.
(2) 조세평등주의 위반
구 조세특례제한법 제68조 제2항은 국내 축산업자의 경쟁력을 강화하기 위한 규정이고, 구 초지법 제5조는 초지조성으로 인한 무분별한 개발을 방지하기 위한 규정인데, 이러한 목적에 비추어 양도소득세 면제에 있어서 초지조성허가를 받은 초지를 현물출자하는 경우와 초지조성허가를 받지 않은 초지를 현물출자하는 경우를 차별할 합리적인 이유가 없다.
농지를 현물출자하는 자는 농지법상 농지취득자격 증명을 받았는지 등과 무관하게 실제로 농업에 사용되기만 하면 과세감면 특혜를 부여하면서 초지를 소유한 자는 실제로 축산업에 사용되더라도 조성단계에서 허가를 받지 않았다는 이유만으로 과세를 부과하는 것은 합리적 이유 없이 농지를 소유한 자와 초지조성허가를 받지 않은 초지를 소유한 자를 차별하는 것이다.
구 조세특례제한법상 어업용 토지를 소유한 자는 실제로 어업에 사용되기만 하면 과세감면 특혜를 부여하면서 초지를 소유한 자는 실제로 축산업에 사용되더라도 그 조성단계에서 허가를 받지 않았다는 이유로 과세를 부과하는 것은 합리적 이유 없이 어업용 토지를 소유한 자와 초지조성허가를 받지 않은 초지를 소유한 자를 차별하는 것이다.
(3) 실질과세의 원칙 위반
실질과세의 원칙에 따라 초지조성허가를 받았느냐의 여부와 상관없이 실질적으로 초지로 조성되고 사용되었다면 양도소득세가 감면되는 초지법상의 초지에 해당한다. 이 사건 쟁점토지는 실질적으로 초지로 조성되고 사용되고 있다.
(4) 신뢰보호의 원칙 위반
세무관청은 이 사건 증여세 부과처분의 취소소송에서 이 사건 증여토지가 초지법상 초지에 해당한다는 공적인 견해를 표명하였는데, 이 사건 증여토지와 이 사건 쟁점토지는 일체의 목장용지로 이용되고, 경계표 등에 의한 경계구분이 없으며, 육안으로 식별이 불가능한 점에 비추어 이 사건 쟁점토지가 초지에 해당한다는 공적인 견해표명도 존재한다고 보아야 한다. 공적인 견해표명에 대한 원고들의 신뢰는 귀책사유가 없어 보호가치가 있으며, 원고들은 이러한 신뢰에 근거하여 이 사건 쟁점토지가 초지법상 초지에 해당하는 줄 알고 별도의 초지조성 허가절차를 거치지 아니한 채 농업회사법인에 현물출자를 하였다. 이 사건 쟁점토지에 양도소득세를 과세하는 것은 신뢰보호의 원칙에 반하여 위법하다.
(5) 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지에 해당
이 사건 쟁점토지는 농지법상 농지에 해당하므로 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지에 해당한다.
나. 관계법령
별지 기재와 같다.
다. 판단
(1) 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지 여부
(나) 구 조세특례제한법 제66조 제4항은 "초지법에 따른 초지(이하 "초지"라 한다)"라고 규정하고 있으므로 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지 역시 "초지법에 따른 초지"를 말한다 할 것이다.
여기서 초지법에 따른 초지에 해당하려면 구 초지법 제5조의 초지조성허가가 필요한지에 대하여 살피건대, ① 구 초지법 제2조 제1호의 초지 정의규정은 토지의 이용목적과 이용상태에 따라 초지를 정의한 것으로 사람의 이용을 수반하지 않는 자연 그대로의 토지는 동 규정에 해당할 여지가 없고, 사람이 토지를 동 규정이 정한 초지로 이용하려면 구 초지법 제5조의 초지조성허가를 받아야만 하는바, 구 초지법 제2조 제1호의 초지 정의규정에 부합하는 토지라 하더라도 구 초지법 제5조의 초지조성허가를 받지 않은 토지는 구 초지법을 위반하여 위법하게 조성된 초지로서 이를 구 초지법에 따른 것이라 할 수 없는 점, ② 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지는 농지법상 전용제한 등 농지의 보전을 위한 각종 규제를 받으나, 구 초지법 제5조의 초지조성허가를 받지 않고 조성된 초지는 구 초지법상 전용제한, 행위제한 등 규제대상에서 제외되는바, 초지법에 따른 초지를 구 초지법 제5조의 초지조성허가를 받아 조성된 초지로 보는 것이 구 조세특례제한법 제68조 제2항에서 초지와 더불어 현물출자의 대상으로 규정하고 있는 농지와 해석상 균형이 맞는 점, ③ 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 입법취지는 조세감면이라는 수단으로 농업회사법인의 활성화를 유도하여 농업의 경영이나 농산물의 유통・가공・판매를 기업적으로 하거나 농업인의 농작업을 대행하기 위하는 데 있다 할 것인바('농어업 경영체 육성 및 지원에 관한 법률' 제19조), 구 초지법 제5조의 초지조성허가를 받지 않고 조성된 초지는 구 초지법상 전용제한 및 전용에 따른 대체초지조성비의 납입(제23조), 행위제한(제21조의2) 등의 행정규제와 제한 규정 위반으로 인한 형사처벌(제30조, 제31조)에서 제외되는 것으로 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 초지조성허가가 필요하지 않다고 해석하는 경우 양도소득세를 면제받기 위하여 초지조성허가 없이 토지를 일시적으로 구 초지법 제2조 제1호에 부합하게끔 초지로 조성하여 이용하다가 농업회사법인에 현물출자를 한 후 다시 다른 용도로 이용하는 것이 가능해져서 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 입법취지와는 무관하게 조세회피수단으로 악용될 우려가 있는 점 등을 종합하면 구 초지법 제5조의 초지조성허가가 필요하다 할 것이다.
따라서 이 사건 쟁점토지는 초지조성허가를 받지 않았으므로 초지법에 따른 초지에해당하지 않고, 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당하지 않는다.
(2) 조세평등주의 위반 여부
(가) 조세평등주의는 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙이다. 그리고 조세감면의 우대조치의 경우에 있어서도 특정 납세자에 대하여만 감면조치를 하는 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다. 다만 입법자가 조세감면의 혜택을 부여하는 입법을 함에 있어서 그 입법목적, 과세공평 등에 비추어 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 재량행위에 속하고, 재량의 범위를 뚜렷하게 벗어난 것으로 볼 수 없는 한 이것을 위헌이라고 단정할 수 없다. 한편 조세우대조치의 남발은 그에 의하여 조세감면을 받는 특정한 납세자군의 조세부담을 다른 납세자군에게 전가하는 결과를 가져와 조세평등의 이념에 반하고, 따라서 일반 납세자들의 납세의식을 저하시킬 수 있기 때문에, 입법자가 조세감면 대상을 설정함에 있어 되도록 신중한 입장을 취하여 우선 그러한 조세감면이 가장 절실하거나 시급하다고 생각되는 집단으로 그 범위를 한정하고 그 후의 상황 전개에 따라 이를 점진적으로 변경하는 것이 허용된다. 그러므로 비록 면세규정의 기본 취지에 비추어 볼 때에는 면세대상이 과소포함되었다 하더라도, 입법자가 자신의 재량 범위 내에서 합리적인 기준에 의하여 면세대상을 선정하고 있는 이상, 이는 정당화된다고 할 것이다(헌법재판소 2012. 2. 23. 선고 2011헌가8 결정 참조).
(나) 살피건대, 구 조세특례제한법 제67조 제4항이 어업용 토지의 현물출자를, 앞서 본 해석에 따라 구 조세특례제한법 제68조 제2항이 구 초지법의 초지조성허가를 받은 초지와 농지의현물출자를 각각 양도소득세 면제대상으로 규정하고 있고, 초지조성허가를 받지 않고 조성된 초지의 현물출자는 양도소득세의 면제대상으로 규정하고 있지 않으나, 농지와 어업용 토지에 있어서는 초지와 다르게 조성허가절차 자체가 존재하지 않고, 입법자가 위법하게 조성된 초지에 대하여 농지, 어업용 토지 및 적법하게 조성된 초지와 동일하게 조세감면조치를 규율하여야 할 의무까지 있다고 할 수 없으며, 오히려 국가의 경제상황을 고려하여 합목적적으로 결정하여야 할 입법정책의 문제라고 볼 수 있는 점에 비추어 구 조세특례제한법 제68조 제2항이 초지조성허가를 받지 않고 조성된 초지의 현물출자를 양도소득세의 면제대상으로 규정하고 있지 않다고 하여 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라 할 수 없다. 따라서 구 조세특례제한법 제68조 제2항이 조세평등주의에 반한다고 할 수 없고, 원고들이 법률상 조세감면의 요건을 갖추지 못한 이상 법률상 조세감면의 요건을 갖춘 자와 같이 취급할 수는 없으므로 이 사건 처분이 조세평등주의에 반한다고 할 수도 없다.
(3) 실질과세의 원칙 위반 여부
앞서 본 바와 같이 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지는 구 초지법 제5조에 의한 초지조성허가가 필요하고, 이 사건 쟁점토지는 초지조성허가를 받지 않았으므로 이 사건 쟁점토지는 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당하지 않고, 실질적으로 초지로 조성및 이용되고 있다는 사정만으로 이 사건 처분이 실질과세의 원칙에 위반된다고 할 수 없다.
(4) 신뢰보호의 원칙 위반
선행 승소판결은 이 사건 증여토지의 증여를 원인으로 한 이 사건 증여세 부과처분에 관한 것으로 동 판결에서는 이 사건 증여토지가 구 조감법 제58조 제1항 제1호 나목이 정한 초지에 해당한다는 점이 당사자 사이에 다툼 없는 사실로 인정되었을 뿐 이 사건 쟁점토지가 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당하는지 여부와는 무관하다. 이 사건 쟁점토지가 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 초지에 해당한다는 공적인 견해표명의 존재를 인정할 수 없는 이상 이 사건 처분이 신뢰보호의 원칙에 위반된다고 할 수 없다.
(5) 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지 여부
구 조세특례제한법 시행령(2009. 11. 20. 대통령령 제21835호로 개정되기 전의 것) 제63조 제5항은 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 규정에 의하여 양도소득세가 면제되는 농지를 전・답으로 한정하고 있으므로 전・답 이외의 토지는 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지에 해당하지 않는다. 이 사건 쟁점토지는 구 초지법 제2조 제1호에 해당하는 토지로서 목장용지이고, 전・답이라 할 수 없으므로 구 조세특례제한법 제68조 제2항의 농지에 해당하지 않는다(대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두4462 판결 참조).
(6) 소결론
따라서 원고들의 주장은 이유 없고, 이 사건 처분은 적법하다.
3. 결론
그렇다면, 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이
판결한다.