2013서2247

거래의 관행상 정당한 사유없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수한 것이라고 봄이 타당함.

원고가 거래의 관행상 정당한 사유없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수한 것이라고 봄이 타당하고 이 사건 주식의 매매계약 체결일에 증여이익의 발생여부를 알 수 없다는 사정만으로는 원고에게 그 의무해태를 탓할수 없는 정당한 사유가 있다고 볼 수 없음.

상속세및증여세법 제35조

2014구합53049 증여세부과처분취소

이OO

성동세무서장

2014. 6. 20.

2014. 7. 22.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2012. 10. 4. 원고에 대하여 한 증여세 141,614,550원의 부과처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 원고는 2009. 4. 27. 이평길로부터 코스닥 상장법인인 주식회사 OO메디칼(이하

'OO메디칼'이라 한다)의 주식 300,000주(이하 '이 사건 주식'이라 한다)를 매매대금1,529,900,000원(1주당 매수가액을 산정하면 5,099.66원이 되는데, 이하에서는 편의상 1주당 매수가액을 5,099원이라고만 한다)에 장외거래로 매수하였다.

나. 논산세무서장은 2012. 7.경 OO메디칼에 대한 주식변동 서면검토결과, 이 사건주식의 시가를 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것,이하 '상속세및증여세법'이라 한다)상 보충적 평가방법으로 계산하여 1주당 7,783원으로 평가하고, 원고가 특수관계에 있는 자 외의 자로부터 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수한 것으로 보아, 피고에게 과세자료를 통보하였다.

다. 이에 피고는 2012. 10. 4. 원고에게 상속세및증여세법 제35조에 따라 증여세 141,614,550원(가산세 50,114,550원 포함)을 결정・고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

라. 원고가 이에 불복하여 이의신청을 거쳐 2013. 4. 29. 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2013. 12. 5. 원고의 심판청구를 기각하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

원고는 다음과 같은 이유로 이 사건 처분이 위법하다고 주장한다.

(1) 이 사건 처분의 근거 법률인 상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목(이하'이 사건 법률조항'이라 한다)은 헌법 제59조(조세법률주의), 제11조 제1항(평등의 원칙), 제23조 제1항(재산권보장), 제37조 제2항(과잉금지의 원칙)에 위배되어 위헌인바,위헌인 법률에 근거하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

(2) 원고는 이OO로부터 이 사건 주식을 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은가액으로 양수한 것이 아니므로, 피고의 이 사건 처분은 상속세및증여세법 제35조에 반하여 위법하다.

(3) 설령 원고의 이 사건 주식의 양수가 세법상 증여에 해당한다고 하더라도, 원고가 이 사건 주식의 양수일에 증여이익의 발생여부를 알 수 없어 세법상 정해진 기간내에 증여세를 신고납부하지 아니한 것에 정당한 사유가 있으므로, 이 사건 처분 중 가산세 부과 부분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

(1) OO메디칼은 1982. 8. 6. 설립되어 OO시 OO OO면 OO리 000-00에서 의료기구 제조업 등을 영위하는 코스닥 상장법인이고, 원고는 OO메디칼의 대표이사인 이OO의 딸이다.

(2) 2008년 및 2009년의 OO메디칼의 주식변동상황은 다음과 같다.

(3) 2009. 4. 27. 작성된 원고와 이OO 사이의 주식매매계약서에 따르면, OO메디칼의 주식 000,000주를 주당 OOOO원으로 하여 매매하되, 그 특약사항에서 원고가 잔금지급일 이전에 명의개서를 하였을 경우 명의개서일 다음날부터 잔금 지급일까지 잔금에 시중금리 7%를 가산하여 000000원을 지급하였다.

(4) OO메디칼은 2009. 5. 8. 이사회에서 1주당 액면가액을 500원에서 100원으로,발행주식 총수를 000000주에서 000000주로 변경하는 내용의 액면분할을 결의하였고, 2009. 9. 8. 이사회에서 보통주 000000주에 대하여 100% 무상증자를 결의하였다.

(5) 이 사건 매매계약 체결일인 2009. 4. 27.을 기준으로 전・후 2월간의 한국증권선물거래소 최종시세가액 평균액에 의하여 산정한 OO메디칼의 1주당 가액은 0000원인데, 이와 같이 산정된 1주당 가액에 따라 산정된 시가는 000,000원(= 000000주 ×0000원)으로 이 사건 주식의 양수가액 000000원을 공제하면 000000

원이 된다.

(6) 이 사건 매매계약 체결일인 2009. 4. 27. OO메디칼 주식의 한국증권선물거래

소 최종시세가액은 0000원이었다. 이 사건 매매계약 체결을 전후하여 2009. 3. 3.의

최종시세가액은 0000원이었고, 2009. 7. 10.의 최종시세가액은 0000원이었다.

라. 판단

(1) 원고의 첫 번째 주장에 관하여

(가) 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 과세요건 명확주의에 위반되는지 여부

헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과・징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이다. 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적 내용으로 한다(헌재 1989. 7. 21. 선고 89헌마38 결정 참조).

그런데 이 사건 법률조항은, 코스닥 상장법인의 주식은 평가기준일 이전・이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권선물거래소(이후 그 명칭이 '한국거래소'로 변경되었다. 이하에서는 '한국증권선물거래소'라 한다) 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액으로 평가한다고 규정하여, 코스닥 상장법인의 주식을 평가하는 방법을 법률에서 일의적이고 명확하게 정의하고 있어 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있다고 볼 수 없으므로, 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 과세요건 명확주의에 위반된다고 볼 수 없다.

따라서 이 사건 법률조항이 조세법률주의 및 과세요건 명확주의에 위반된다는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

(나) 이 사건 법률조항이 평등의 원칙에 위반되는지 여부

헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등함을 선언하고 있는바, 조세평등주의는 위 평등원칙의 조세법적 표현이다. 이러한 조세평등주의는 같은 것은 같게, 다른 것은 다르게 취급함으로써 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이다(헌재 1989. 7. 21. 선고 89헌마38 결정 참조). 그런데 오늘날 세원이 극히 다양하고, 납세의무자인 국민의 담세능력에도 차이가 많을 뿐만 아니라, 조세도 국가재원의 확보라는 고전적 목적 이외에 다양한 정책적 목적 하에 부과되고 있기 때문에 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권이 부여되어 있다(헌재 1996. 8.29. 선고 92헌바46 결정 참조). 따라서 증여세 부과와 관련하여 증여재산의 가액을 어떻게 산정할 것인가 등에 관하여서도 입법자는 광범위한 입법형성의 자유를 갖는다고 할 수 있다. 다만 이러한 결정을 함에 있어서도 입법자는 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 그 조세관계에 맞는 합리적인 조치를 하여야만 평등의 원칙에 부합할 수 있으며, 그러한 결정이 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다고 할 것이다(헌재 1996. 8. 29. 선고 95헌바41 결정, 헌재 1999. 2. 25. 선고 96헌바64 결정 참조).

상속세및증여세법은 상장주식에 대하여 평가기준일 이전・이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권선물거래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액으로 그 가액을 평가하도록 규정하고 있는 반면(상속세및증여세법 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목), 비상장주식에 대하여는 1주당 순손익가치와 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 평가하되, 1주당 순손익가치는 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익율을 감안하여 국세청장이 고시하는 이자율로 나누어서 산출하고, 1주당 순자산가치는 당해법인의 순자산가액 을 발행주식총수로 나누어서 산출하도록 규정하고 있다(상속세및증여세법 제63조 제1항 다목, 같은 법 시행령 제54조 제1항, 2항).

상속세및증여세법이 이와 같이 상장주식과 비상장주식의 평가방법을 달리 규율하고 있는 것은, 상장주식의 경우 한국증권선물거래소가 개설한 유가증권시장 또는 코스닥시장에서 거래되는 시세가 있으므로 그 가액을 평가하기 위한 객관적인 기준이 있으나, 비상장주식은 유가증권시장 등에서 거래된 실적이 없는 주식이어서 그 가액을 평가하기 위한 시세가 존재하지 않으므로 객관적인 평가를 위하여 상속세및증여세법령에서 정한 방법에 따라 일률적이고 획일적으로 그 가액을 평가하기 위함으로 이해된다.

이와 같이 상장주식과 비상장주식은 '불특정 다수인 사이의 자유로운 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격'이 존재하는지 여부에 따라서 그 평가방법을 달리하고 있는 것으로 그 합리성이 인정되고, 이러한 평가방법의 차이가 불공정하다고 보이지도 않는바, 비상장주식의 경우 1주당 순손익가치를 산정함에 있어서 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액이 고려되는 반면, 상장주식의 경우 평가기준일 이전・이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 한국증권선물거래소 최종시세가액의 평균액을 기준으로 평가된다는 사정만으로는, 이 사건 법률조항이 불합리하게 단기의 기준 기간을 적용하여 평균액을 산정함으로써 상장주식을 거래하는 사람의 평등권을 침해한다고 볼 수 없으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

원고는 또한 상장주식의 평가에 관한 이 사건 법률조항이 거래 시기에 따라 같은 회사의 주식을 거래하는 사람 사이에서도 불합리한 차별을 발생시킨다는 취지로 주장하나, 이 사건 법률조항이 같은 회사의 상장주식을 거래하는 사람 사이에 동일하게 적용되는 이상, 이 사건 법률조항으로 인하여 그들 사이에 어떠한 차별이 발생한다고 볼 수 없으므로, 원고의 위 주장도 이유 없다.

(다) 이 사건 법률조항이 과잉금지의 원칙에 위배되어 재산권을 침해하는지 여부

원칙적으로 조세의 부과・징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되지 않으나, 그에 관한 법률조항이 조세법률주의에 위반되고 이로 인한 자의적인 과세처분권 행사로 납세의무자의 사유재산에 관한 이용・수익・처분권이 중대한 제한을 받는 경우에는 예외적으로 재산권의 침해가 될 수 있다 �헌재 1997. 12.24. 선고 96헌가19, 96헌바72(병합) 결정 참조 �. 그런데 우리 헌법이 보장하는 재산권의 구체적 모습은 재산권의 내용과 한계를 정하는 법률에 의하여 형성된다. 증여세 부과와 관련하여 증여재산의 가액을 어떻게 산정할 것인가 등 증여와 관련된 법제나 증여의 내용과 관련된 문제는 입법자의 입법형성재량에 기초한 정책적 판단에 맡겨져 있다고 할 것이어서, 그 입법이나 과세당국 또는 법원의 해석 및 적용이 헌법상 규정된 기본권이나 기본 원칙, 기본권제한의 입법 한계, 그리고 당해 법률의 입법목적 등에 비추어 자의적이거나 임의적이 아닌 합리적 범위 내의 것이라면 이를 위헌이라고 할 수 없다(헌재 2010. 10. 28. 선고 2008헌바140 결정 참조).

이 사건 법률조항은 평가기준일 이후 2개월의 최종시세가액을 고려하므로 납세자의 법적 안정성과 예측가능성을 저해한다는 측면이 없지 아니하나, ① 이 사건 법률조항은 상장주식의 가격등락에 따른 평가의 균형을 도모하려는데 그 입법목적이 있는 점, ② 상장주식은 한국증권선물거래소의 객관적 교환가격이 있는 재산이므로 증여일 현재 형성된 주가가 존재하기는 하나, 증권시장의 움직임에 따라 가격의 변동이 심하여 특정 일자에 형성된 가격만으로는 상장주식의 가치를 제대로 파악하기 어려운 측면이 있는 점, ③ 상장주식의 경우 증여 후 가까운 장래에 가격변동이 어느 정도 예측가능함에도 과거 3개월의 종가평균액으로만 평가하는 것이 불합리하다는 이유로, 가격등락에 따른 평가의 균형을 도모하기 위하여 과거 2개월간 및 평가기준일 이후 2개월간의 종가평균액을 반영하여 평가하도록 1999. 12. 28. 법률 제6048호로 이 사건 법률조항이 개정된 점, ④ 평가기준일 이전만으로 평가하도록 할 경우 증여시기 조정을 통한 조세회피가 가능하기 때문에 이에 대처해야 할 필요도 있는 점, ⑤ 상속세및증여세법 제31조 제4항은 '증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.'고 규정하고 있어 평가기준일 이후 2개월간 예기치 못한 주가상승이 이루어진 경우 수증자가 증여받은 재산을 증여자에게 반환함으로써 증여세의 부담에서 벗어날 수도 있는 점 등을 종합하면, 이 사건 법률조항은 그 입법목적이 정당하고, 또한 그 입법목적을 달성하기에 적합한 수단을 사용하고 있으며, 피해의 최소성과 법익의 균형성을 모두 갖추고 있다고 할 것이므로, 헌법 제37조 제2항의 과잉금지의 원칙에 위배되어 헌법 제23조 제1항의 재산권을 침해한다고 할 수 없다. 따라서 원고의 위 주장도 이유 없다.

(2) 원고의 두 번째 주장에 관하여

(가) 상속세및증여세법 제35조 제2항은 특수관계에 있는 자 외의 자로부터 거래의 관행상 정당한 사유 없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 재산을 양수한 경우에는 그 재산의 양수자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 추정하여 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 하도록 규정하고, 그 위임에 따른 구 상속세 및 증여세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령제22042호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법 시행령'이라 한다) 제26조 제5항은 '법 제35조 제2항에서 "현저히 낮은 가액"이라 함은 양수한 재산의 시가에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있는 경우의 그 대가를 말한다'고 규정하며, 같은 조 제7항은 '법 제35조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 이익"이란 대가와 시가와의 차액에서 3억 원을 차감한 가액을 말한다'고 규정하고 있다.

위 규정 등의 입법 취지는 거래 상대방의 이익을 위하여 거래가격을 조작하는 비정상적인 방법으로 대가와 시가와의 차액에 상당하는 이익을 사실상 무상으로 이전하는 경우에 그 거래 상대방이 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세함으로써 변칙적인 증여행위에 대처하고 과세의 공평을 도모하려는 데 있다. 그런데 특수관계가 없는 자사이의 거래에서는 서로 이해관계가 일치하지 않는 것이 일반적이어서 대가와 시가 사이에 차이가 있다는 사정만으로 그 차액을 거래 상대방에게 증여하였다고 보기 어려우므로, 상속세및증여세법 제35조 제2항은 특수관계자 사이의 거래와는 달리 특수관계가 없는 자 사이의 거래에 대하여는 '거래의 관행상 정당한 사유가 없을 것'이라는 과세요건을 추가하고 있다. 이러한 점들을 종합하여 보면, 재산을 저가로 양도・양수한 거래 당사자들이 그 거래가격을 객관적 교환가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을 만한 합리적인 사유가 있었던 경우는 물론, 그와 같은 사유는 없더라도 양수인이 그 거래가 격으로 재산을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었던 경우에도 상속세및증여세법 제35조 제2항에서 말하는 '거래의 관행상 정당한 사유'가 있다고 봄이 타당하다(대법원 2013. 8. 23. 선고 2013두5081 판결참조).

(나) 이와 같은 법리에 비추어 원고가 특수관계에 있는 자가 아닌 이평길로부터 거래의 관행상 정당한 사유없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수한 것인지에 관하여 살피건대, 위 인정사실에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, ① 상속세및증여세법 제63조 제1항에 따라 산정한 이 사건 주식의 시가가 0000000원이고, 이 사건 주식의 양수가액이 000000원이므로, 양수한 재산의 시가에서 그 대가를 차감한 가액인 000000원(= 000000원 -000000원)이 시가의 100분의 30 이상 차이가 있고, 이와 같이 산정한 대가와 시가의 차액에서 000000원을 공제하면 대통령령이 정하는 이익이 000000원(=000000원 - 000000원)이 되는 점, ② 원고는 OO메디칼의 대표이사이자 최대주주인 이OO의 자녀이고, 원고가 이OO로부터 이 사건 주식을 매수한 직후 액면분할과 무상증자가 이루어진 점, ③ 원고는 이 사건 주식을 1주당 0000원에 매수하였고, 이와 같은 매수단가는 이 사건 매매계약 체결일인 2009. 4. 27.의 OO메디칼 주식의 최종시세가액인 0000원의 약 70%에 불과한 점, ④ 원고가 이OO로부터 이 사건 주식을 1주당 0000원에 양수함에 있어서 그 거래가격을 객관적 교환가치가 적절하게 반영된 정상적인 가격으로 믿을 만한 합리적인 사유가 있었다고 보기 어렵고, 또한 원고가 그 거래가격으로 재산을 양수하는 것이 합리적인 경제인의 관점에서 비정상적이 었다고 볼 수 없는 객관적인 사유가 있었다고 볼 수도 없는 점 등을 종합하면, 원고가 이OO로부터 거래의 관행상 정당한 사유없이 시가보다 현저히 낮은 가액으로 이 사건 주식을 양수한 것이라고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.

(3) 원고의 세 번째 주장에 관하여

(가) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않지만, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다(대법원 2014. 2. 27. 선고 2011두13842 판결 참조).

(나) 위와 같은 법리에 비추어 이 사건에 대하여 살피건대, 상속세및증여세법 제68조 제1항은 증여세 납세의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3월 이내에 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하도록 규정하고 있는 점 등을 종합해 보면, 이 사건 주식의 시가를 이 사건 법률조항에 의하여 평가기준일 이전・이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권선물거래소 최종시세가액의 평균액에 의하여 산정함에 따라 이 사건 주식의 매매계약 체결일에 증여이익의 발생여부를 알 수 없다는 사정만으로는 원고에게 그 의무해태를 탓할수 없는 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.