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판시사항
1.법정기한내에 취득세 신고는 하였으나 납부하지 않는 자에 대하여 신고와 납부의무를 모두 이행하지 않는 자와 동일한 율로 가산세를 부과하고, 또한 가산세 산정시에 취득세가 미납된 기간을 전혀 고려하지 않은 지방세법 제121조 제1항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 헌법상 비례의 원칙 및 평등의 원칙에 위반되는지 여부(적극)
2.원칙적으로 위헌인 법 조항에 대하여 헌법불합치결정을 선고하면서, 입법자가 이를 개정할 때까지 법원·지방자치단체에 대하여 위 법 조항의 적용중지를 명한 사례
결정요지
1.가.지방세법상 취득세에 대한 가산세는 납세의무자에게 부여된 협력의무위반에 대한 책임을 묻는 행정적 제재를 조세의 형태로 구성한 것으로 형식에 있어서만 조세일 뿐이고 본질에 있어서는 본세의 징수를 확보하기 위한 수단인 바, 가산세의 부담은 세법상의 의무위반의 내용과 정도에 따라 달리 결정되어야 합리성을 갖는 것이며, 취득세 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두 가지 요소에 의하여 결정되어야 함에도 불구하고 이 사건 법률조항은 산출세액의 100분의 20을 가산세로 획일규정한 것은 의무위반의 정도를 결정하는 두 가지 요소 중 미납세액만을 고려하고 또 하나의 요소인 미납기간의 장단은 전혀 고려하지 아니하고 있으므로 이는 현저히 합리성을 결하여 헌법상의 비례의 원칙에 위반된다고 할 수 있다.
나. 가산세는 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재이지만, 가산세도 세금의 하나이므로 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 않는 바, 지방세법 제120조의 ‘신고납부’ 의무는 취득사실을 신고할 의무와 취득
세액을 납부할 의무라는 두 가지 의무를 가리키는 것인데도 불구하고, 두 가지 의무 중 하나만을 불이행한 자나 두 가지 의무 모두를 불이행한 자를 구별하지 아니하고 똑같이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 납부하도록 규정하고 있고, 또한 자진납부의무를 불이행한 자들 사이에서도 그 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 똑같이 취급하고 있는 것은 헌법상의 평등의 원칙에 어긋난다. 또한 소득세 등 국세의 경우에 신고의무불이행과 납부의무불이행에 대하여 별개로 구분하여 대응하고 있는데, 취득세도 똑같은 국민이 부담하는 조세라는 측면에서 볼 때에 구분하여 대응하지 아니할 합리적 이유가 없는 상황에서 취득세 납세의무자를 소득세 등 국세의 납세의무자에 비하여 차별하는 것은 합리적인 이유 없이 같은 것을 서로 다르게 취급하여 헌법상의 평등의 원칙에 위반한다.
2.헌법에 위반된다고 판단하는 이 사건 법률조항에 대하여는 원칙적으로 위헌의 결정을 하여야 할 것이나, 단순위헌을 선고하여 이 조항의 효력을 상실시킬 경우에는 지방자치단체에서 취득세의 가산세를 부과할 수 없게 되는 등 법적 공백이 생겨 지방세 수입을 감소시키는 등 지방자치단체의 재정에 상당한 영향을 주게 되고, 이미 가산세를 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람 사이에 형평의 문제를 일으켜 법적 혼란과 형평의 문제가 발생할 수 있고, 이 사건 법률조항의 위헌성을 합헌적으로 조정하는 임무는 원칙적으로 입법자의 형성재량에 속하는 사항이라는 점을 고려하며 헌법불합치결정을 선고하되 이 법률조항을 국회가 개정할 때까지 법원, 지방자치단체에 이 사건 법률조항의 적용을 중지하도록 하는 것이 상당하다고 인정된다.
심판대상조문
지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정된 것) 제121조(부족세액의 추징 및 가산세) ① 취득세납세의무자가 제120조의 규정에 의한 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 제111조 및 제112조의 규정에 의한 산출세액에 미달한 때에는 제111조 및 제112조의 규정에 의하여 산출한 세액 또는 그 부족세액에 100분의 20을 가산한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법에 의하여 징수한다.
② 생략
참조조문
지방세법 제111조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득당시의 가액으로 한다. 다만, 연부로 취득하는 경우에는 연부금액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 취득당시의 가액은 취득자가 신고한 가액에 의한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 다음 각호에 정하는 시가표준액에 미달하는 때에는 그 시가표준액에 의한다.
1.토지에 대한 시가표준액은 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(개별공시지가가 없는 토지의 경우에는 시장·군수가 동법 제10조의 규정에 의하여 건설교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 산정한 지가를 말한다)에 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 지방자치단체의 장이 결정고시한 과세표준액 적용비율을 곱하여 산정한 가액
2. 토지 외의 과세대상에 대한 시가표준액은 대통령령이 정하는 가액
③건축물을 증축한 경우 또는 건축물의 개축과 대통령령이 정하는 선박·거량 및 기계장비의 종류변경 또는 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그 증축에 소요되는 금액 또는 개축과 종류변경이나 지목변경으로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우에 있어서 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 부당하다고 인정되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 의한다.
④제105조 제6항의 규정에 의하여 과점주주가 취득한 것으로 보는 당해 법인의 부동산·거량·기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권에 대한 과세표준은 그 부동산·차량·기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권의 총가액을 그 법인의 주식 또는 출자의 총수로써 제한 가액에 과점주주가 취득한 주식 또는 출자의 수를 승한 금액을 과세표준액으로 한다. 이 경우에 과점주주는 조례의 정하는 바에 의하여 과세표준액 및 기타 필요한 사항을 신고하여야 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 부당하다고 인정되는 때에는 시장·군수가 당해 법인의 결산서 기타 장부등에 의한 취득세 과세대상자산총액을 기초로 전단의 계산방법에 의하여 산출한 금액을 과세표준액으로 한다.
⑤ 다음에 게기하는 취득(증여·기부 기타 무상취득을 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항의 규정에 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액에 의한다.
1. 국가·지방자치단체 및 지방자치단체조합으로부터의 취득
2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득
3. 판결문·법인장부중 대통령령이 정하는 것에 의하여 취득가격이 입증되는 취득
4. 공매방법에 의한 취득
⑥ 삭제
⑦ 제1항 내지 제5항의 규정에 의한 취득세의 과세표준이 되는 가액, 가격 또는 연부금액의 범위 및 그 적용과 취득시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.
지방세법 제112조(세율) ① 취득세의 표준세율은 취득물건의 가액 또는 연부금액의
1,000분의 20으로 한다.
②대통령령으로 정하는 별장·골프장·고급주택·고급오락장·법인의 비업무용토지·고급선박을 취득한 경우의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 750으로 한다. 별장등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우에도 또한 같다.
③대통령령이 정하는 대도시내에서 공장을 신설 또는 증설하기 위하여 사업용 과세물건을 취득할 경우와 수도권정비계획법 제6조의 규정에 의한 과밀억제권역안에서 대통령령이 정하는 본점 또는 주사무소의 사업용 부동산을 취득할 경우의 취득세율은 제1항의 세율의 100분의 500으로 한다.
④ 제3항의 규정에 의한 공장의 범위와 적용기준은 내무부령으로 정한다.
⑤제196조의5 제1항 제1호의 규정에 의한 비영업용인 승용자동차[대통령령이 정하는 경자동차(이하 “경자동차”라 한다)를 제외한다]를 대통령령이 정하는 1가구당 1대를 초과하여 취득하는 경우의 취득세율은 1대를 초과하여 취득하는 자동차마다 제1항의 세율의 100분의 200으로 한다.
⑥도지사는 조례가 정하는 바에 의하여 취득세의 세율을 제1항의 표준세율의 100분의 50의 범위 안에서 가감조정할 수 있다.
지방세법 제120조(신고납부)①취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날부터 30일[상속으로 인한 경우는 상속개시일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일부터 각각 6월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9월)]이내에 이를 신고함과 동시에 당해신고과세표준액에 제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액(이하 “신고세액”이라 한다)을 신고납부하여야 한다.
②취득세 과세물건을 취득한 후에 당해 과세물건이 제112조 제2항·제3항 또는 제5항의 규정에 의한 세율의 적용대상이 된 때에는 대통령령이 정하는 날부터 30일 이내에 제112조 제2항 또는 제3항의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액에서 이미 납부한 세액(가산세를 제외한다)을 공제한 금액을 세액으로 하여 신고납부하여야 한다.
③이 법 또는 다른 법령에 의하여 취득세를 비과세·과세면제 또는 경감받은 후에 당해 과세물건이 취득세 부과대상 또는 추징대상이 된 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 사유발생일부터 30일 이내에 당해 과세표준액에 제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액[경감받은 경우에는 이미 납부한 세액(가산세를 제외한다)을 공제한 세액을 말한다]을 신고납부하여야 한다.
참조판례
헌재 2000. 2. 24. 98헌바94 , 판례집 12-1, 227
당사자
청 구 인 최○자
대리인 변호사 김정범
당해사건 서울행정법원 2002구합29937 취득세부과처분취소
주문
지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정된 것) 제121조 제1항은 헌법에 합치되지 아니한다.
이 법률조항은 국회가 이를 개정할 때까지 그 적용을 중지한다.
이유
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
(1)청구인은 2002. 4. 30. 서울시 도봉구 ○○동 442의 43 대지 및 지상건물을 취득하고 다음 날인 5. 1. 서울특별시 도봉구청장에게 취득세자진신고를 한 뒤 그 납부기한인 2002. 5. 30.을 1일 경과한 5. 31. 취득세 금 4,000,000원, 농특세 금 400,000원 합계 금 4,400,000원을 납부하였다.
도봉구청장은 2002. 7. 10.자로 청구인에게 이 사건 법률조항에 의하여 취득세의 100분의 20에 해당하는 금 800,000원의 가산세를 부과·고지하였다.
(2)청구인은 도봉구청장을 상대로 취득세부과처분취소소송(서울행정법원 2002구합29937호)을 제기하고 계속법원에 지방세법 제121조 제1항(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정된 것)에 대한 위헌법률심판제청(2002아1721호)을 하였으나 본안청구와 위헌제청신청이 모두 기각되자 2003. 2. 21. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
나. 심판의 대상
심판대상법률은 지방세법(1994. 12. 22. 법률 제4794호로 개정된 것, 이하 “법”이라고 한다) 제121조 제1항이고 그 내용은 다음과 같다.
법 제121조(부족세액의 추징 및 가산세) ① 취득세납세의무자가 제120조의 규정에 의한 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 제111조 및 제112조의 규정에 의한 산출세액에 미달한 때에는 제111조 및 제112조의 규정에 의하여 산출한 세액 또는 그 부족세액에 100분의 20을 가산한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법에 의하여 징수한다.
② 생략
○ 관련조항
1997. 8. 30. 법률 제5406호로 개정된 지방세법 제120조(신고납부) ① 취득
세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날부터 30일[상속으로 인한 경우는 상속개시일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일부터 각각 6월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9월)]이내에 이를 신고함과 동시에 당해 신고과세표준액에 제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액(이하 “신고세액”이라 한다)을 신고납부 하여야 한다.
②항 ③항은 생략
같은 법 제111조(과세표준)：내용기재 생략
같은 법 제112조(세율)：내용기재 생략
2. 청구인의 주장 및 관계기관의 의견
가. 청구인의 주장
(1)지방세법 소정의 취득세자진신고 및 자진납부의 실효성을 거두기 위하여는 성실신고자에게 세액공제를 해 주는 방법이 더 적절하고 불성실자에게 가산세를 부과하는 방법은 타당하지 않다.
(2)취득사실을 자진신고하였음에도 불구하고 납부기한을 1일만 도과하여도 20%의 가산세를 부과하는 것은 소득세 등 국세의 경우에 연체기간에 비례하여 가산세를 부과하는 것과 비교할 때에 평등의 원칙에 어긋나고, 가산세를 징수하는 공익에 비하여 과도하게 청구인의 재산권을 침해하므로 헌법상의 과잉금지원칙에 위반된다.
나. 서울행정법원의 위헌심판제청 기각이유
지방세법에서의 취득세에 대한 가산세 규정은 취득세 신고납부의 실효성을 확보하기 위한 것으로서 과세권 행사 및 조세채권의 실효성 확보의 측면에서 그 목적의 정당성이 있으며, 국가가 과세권을 행사함에 있어서 납세의무불이행에 대하여 어떠한 제재를 가하여 이행을 확보할 것인가는 입법자에게 광범위한 재량이 인정된다고 할 것이다. 지방세법이 성실신고납부자에게 세액을 공제해 주는 방법 대신에 불성실신고납부자에게 가산세를 부과하는 방법을 채택하고 있더라고 세액공제방법이 가산세를 부과하는 방법보다 반드시 더 적절하다고 단정할 수 없다. 나아가 취득세납부기한의 경과일수에 관계 없이 일률적으로 20%의 가산세를 적용하도록 한 것 또한 입법자의 재량에 속한 것으로 피해최소성의 원칙에 위배된다고 볼 수 없으며, 가산세의 부과요건, 가산세율 등에 비추어 볼 때 과세권의 실효성 확보라는 공익과 비교하여 납세자의 재산권 침해가 지나치게 커서 법익의 균형을 잃었다고 보이지 않으므로 헌법상의 과잉금지원칙에 위반된다고 볼 수 없다.
다. 행정자치부장관의 의견：별지와 같다.
라. 도봉구청장의 의견：별지와 같다.
3. 판 단
가. 심판대상 법률조항의 의의와 연혁
(1) 의 의
조세법은 조세행정의 편의와 징세비용의 절감 및 세수의 용이한 적기(適期)확보를 실현하기 위하여 납세자에게 본래적 의미의 납세의무 이외에 과세표준 신고의무, 성실납부의무, 원천징수의무, 과세자료 제출의무 등 여러 가지 협력의무를 부과하면서 동시에 이러한 협력의무의 위반을 방지하고 그 위반의 결과를 시정하기 위한 제도적 장치를 함께 마련하고 있는데 그중 하나는 성실한 의무이행에 대하여 세제상 혜택을 부여하는 것이고 다른 하나는 의무불이행에 대하여 제재를 가하는 것이다. 전자의 예로서는 자산양도차익 예정신고납부세액공제, 상속세 및 증여세신고세액공제 등이 있고, 후자의 예로는 세금의 형태로 제재를 가하는 각종 가산세제도가 있는데 현행 조세법에서는 가산세제도가 일반적이고 이 사건에서 문제된 취득세의 가산세는 후자에 속한다.
그러므로 취득세의 신고납부의무는 위에서 본 납세자의 협력의무의 하나인 성실납부의무에 해당하는 것이고, 법 제121조의 가산세는 이러한 성실신고납부의무의 실효성을 확보하기 위한 행정적 제재의 성질을 갖는다(대법원 2002. 11. 13, 2001두1918 등 다수).
취득세의 가산세는 성질상 행정적 제재에 속하는 것이지만 그 형식은 조세로 되어 있다. 즉, 국세기본법 제47조 제1항은 “정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여는 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다”고 규정하고 있고 제2항 본문에는 “가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다.”고 규정하여 가산세가 조세의 한 종목으로서 과징되는 것임을 밝히고 있고, 법 제82조는 지방세의 부과와 징수에 관하여 국세기본법과 국세징수법을 준용한다고 규정하고 있으며, 법 제1조 제1항 제13의 2호에 “가산세”를 국세기본법 제2조 제4호와 같은 내용으로 정의하고 있다. 그러므로 부과처분에 의한 본세의 납부기한을 도과하는 경우에 고지세액에 가산하여 징수하는 금액인 가산금과 달리 취득세의 가산세는 지방세법의 체계상으로는 조세의 한 종목으로 구성되어 있는 것이다.
(2) 연 혁
(가) 취득세
취득세는 부동산 등의 과세물건의 취득에 대하여 부과하는 조세로서 과세물건을 기준으로 한 조세의 분류 중 권리의 취득·변경 또는 재화의 이전 등의 사실에 착안하여 납세자의 담세력을 간접적으로 추정하여 과세하는 유통세에 속하는 지방세중의 도세(道稅)에 속한다.
취득세가 지방세로서 부과되게 된 것은 1909년(융희 3년) 10월부터이다. 그 후 여러 차례의 개정이 있었으며 1961년 지방세제개혁시(1961. 12. 8. 법률 제827호)에 지방세의 체계를 도세(道稅)와 시군세(市郡稅)로 하고, 도독립세(道獨立稅)인 취득세에 시군세(市郡稅)로서 취득세부가세를 과세하게 되었다. 그 후 취득세는 1976년 개정시(1976. 12. 31. 법률 제2945호)에 시군세 부가세로서의 취득세는 폐지되고 도독립세로만 존치되어 현재까지 시행되고 있다.
(나) 취득세의 가산세
취득세는 과세물건의 취득을 과세요건으로 하고 있으므로 납세의무자가 과세물건의 취득사실을 스스로 과세관청에 신고하여 납부하지 않으면 과세관청에서 취득사실을 정확히 포착하여 과세하기가 어려우므로 1961. 12. 8. 지방세법 개정시에 납세의무자가 취득세를 자진신고납부하는 경우에 그 세액의 15%에 상당하는 금액을 세액공제하는 방법으로 신고납부를 독려하였으며(당시 지방세법 제121조 제1항. 당시 지방세법에서의 취득세는 부과납부방식을 원칙으로 하되 납세자가 임의로 신고납세방식으로도 납세의무를 이행할 수가 있었다), 그 후 1966. 8. 3. 법률 제1803호에 의하여 위 공제세액을 10%로 축소하였다.
1973. 3. 12. 법률 제2593호로 지방세법이 개정될 때 취득세과세가 원칙적으로 부과과세방식으로부터 신고납세방식으로 바뀌면서(지방세법 제120조) 신고납부의 독려방법으로 종전의 세액공제방법에서 신고납부를 하지 않는 경우에 10%의 가산세를 부과하는 것으로 바뀌었으며(지방세법 제121조), 1979. 12. 28. 법률 제3174호로 개정시에 가산세율이 20%로 조정되어 현재에 이르고 있다.
나. 심판대상 법률의 위헌 여부
(1) 비례의 원칙 위반
청구인은 법정의 납부기한을 하루 도과한 사람인데 이러한 청구인처럼 미납일수가 아주 단기간인 사람과 그것이 아주 장기간인 사람에게 법 제121조 제1항은 똑같은 비율에 의한 가산세를 물리고 있는데 이것은 헌법상의 평등
의 원칙은 물론 비례의 원칙에도 어긋난다.
우선 비례의 원칙 위반에 대하여 보고 평등의 원칙 위반에 대하여는 뒤의 (2)에서 함께 본다.
앞에서 이미 언급한 것처럼 취득세의 가산세는 지방세법상의 납세의무자에게 부여된 협력의무위반에 대한 책임을 묻는 행정적 제재를 조세의 형태로 구성한 것이다. 그러므로 가산세는 오직 형식에 있어서만 조세일 뿐이고 본질에 있어서는 본세의 징수를 확보하기 위한 수단이다. 본세가 원칙적으로 납세의무자의 담세력을 바탕으로 하여 그 부담이 결정되어아 하는데 반하여 가산세의 부담은 세법상의 의무위반의 내용과 정도에 따라 달리 결정되어야 한다. 납세자의 자력은 고려의 대상이 되지 않는다.1)
원래 의무위반에 대한 책임의 추궁에 있어서는 의무위반의 정도와 부과되는 제재 사이에 있어서 적정한 비례관계가 유지되어야 하고 그렇지 못한 경우에는 기본권에 대한 과도한 제한이 되어 위헌이 된다. 조세의 형식으로 부과되는 금전적 제재의 크기는 세율에 의하는 것과 마찬가지로 일정한 비율에 의하여 산출되어야 할 것인데 이 때의 비율은, 제재라는 것의 본질상, 의무위반의 정도에 비례하는 결과를 이끌어 내는 그러한 비율로 규정되어야 합리성을 갖는 것이고(예컨대, 미납일수×일정한 비율 등) 그러한 합리성을 현저히 결할 경우에는 비례의 원칙에 어긋나서 재산권에 대한 침해가 되기 때문이다.
취득세의 자진납부의무의 불이행이라는 상황은 법정기한을 도과한 시점에서부터 시작되고, 과세당국이 취득세과세의 원인사실을 발견 또는 확인하여 취득세부과처분을 하고 이를 고지하는 시점에서 종결되는바 그 기간은 이 사건에서 보는 것처럼 하루에 불과할 수도 있지만 때로는 상당한 장기간이 될 수도 있므로 자진납부의무의 위반정도는 미납기간의 장단과 미납세액의 다과라는 두가지 요소에 의하여 결정된다고 할 것이다. 그러므로 이러한 두가지 결정요소를 반영하여(예컨대, 무납부세액×미납일수×3/10,000, 소득세법 제81조 제4항 및 동 시행령 제146조의2 참조) 가산세를 산출하여야 함에도 불구하고 법 제121조 제1항이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 획일규정한 것은 의무위반의 정도를 결정하는 두 가지 요소 중 미납세액만을 고려하고 또하나의 요소인 미납기간의 장단은 전혀 고려하지 아니한 것이므로 이는 현저히 합리성을 결하여 헌법상의 비례의 원칙에 어긋난다고 하지 않을 수 없다.
(2) 조세평등주의의 위반
헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등하고 누구든지 합리적 이유 없이는 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다는 평등의 원칙을 선언하고 있고, 이와 같은 평등의 원칙이 세법영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서 조세의 부과와 징수에 있어서 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2000. 2. 24. 98헌바94 등, 판례집 12-1, 188, 227 등 참조).
(가) 가산세는 “납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납부의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재”(대법원 2002. 11. 13, 2001두1918)이긴 하지만 가산세도 “당해 세법이 정하는 지방세의 세목으로 되는 세금의 하나”(지방세법 제82조, 국세기본법 제47조 제2항)이므로 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 않는다고 할 것이다.
(나)법 제120조의 ‘신고납부의무’라는 것은 취득세 과세물건의 취득자에게 취득사실을 신고할 의무와 취득세액을 납부할 의무라는 두가지 의무를 가리키는 것인데 법 제121조 제1항은 이러한 두가지의 의무 중 하나만을 불이행한 사람이거나 두가지 의무 모두를 불이행한 사람이거나를 구별하지 아니하고 똑같이 산출세액의 100분의 20을 가산세로 납부하도록 규정한다. 또한 자진납부의무를 불이행한 사람들 사이에서도 그 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 이들을 똑같이 취급하고 있다.
(다)이것은 성실협력의무를 불이행한 정도가 완전히 또는 상당히 다를 수 있는 두 사람을 오히려 언제나 똑같이 취급하는 것인데 이와 같이 “서로 다른 것을 같게 취급하여야 할” 무슨 합리적인 이유를 찾아보기 어렵다. 이러한 취급은 사무처리상의 편의를 조세당국에 제공할 것이지만 구별취급에 따르는 사무처리상의 불편의 정도라는 것이 이 경우에는 성질상 그렇게 클 수가 없는 것임에 비추어 이러한 사정은 “서로 다른 것을 다르게 취급할 것”을 명하는 헌법상의 평등의 원칙을 지키지 않아도 좋을 합리적인 사유가 되지 못한다.
만일 신고의무와 납부의무가 그 불이행을 하나로 묶어 일회적으로 취급하여도 좋을 만큼 그 성질이 동일한 것이라고 한다면 법 제121조의 일회적 처리는 나름대로 합리성을 가질 소지가 없지 않을 것이다. 그러나 그 성질을 동일한 것이라고는 볼 수 없다.
왜냐하면 과세표준과 세액의 신고의무는 납세의무자가 과세요건사실을 과세당국에 신고하여 스스로 자기가 부담할 조세채무를 확정하도록 하여 납세자의 권리를 보호하려는 것과 함께, 납세의무 확정을 위하여 투입될 국가나 지방자치단체의 행정력을 절감하려는 데에 그 목적이 있음에 반하여 세액의 자진납부의무는 납세자에게 스스로 확정한 조세채무를 법정기한내에 이행하도록 하여 국가나 지방자치단체의 재원을 적기에 확보하려는 데에 그 목적이 있어 그 의무부여의 취지가 다르고 따라서 그 의무불이행이 국가 등의 과세권 행사에 미치는 영향에도 차이가 있기 때문이다. 다음에 보는 바와 같이 소득세나 법인세와 같은 국세의 경우에 신고의무와 납부의무의 불이행을 별개로 취급하여 별도로 가산세를 부과하는 일방 가산세의 산출방법도 신고의무불이행의 경우에는 무신고세액의 일정비율 상당액으로 하고, 납부의무의 불이행에 대하여는 무납부세액의 일정비율 상당액에 미납일수를 곱하여 산출토록 하여 그 방법을 달리하는 것도 두가지 의무의 성질상의 차이에 상응하는 조치인 것이다. 따라서 이 점에서도 신고의무와 납부의무 모두를 불이행한 사람과 신고의무는 이행하고 납부의무만을 불이행한 사람을 똑같이 취급하는 것은 합리적인 이유가 없는 일이다.
또한 금전납부의무의 불이행에 대한 책임의 추궁에 있어서는, 그것이 조세채무이든 민사채무이든 가릴 것 없이, 불이행기간에 비례하여 책임의 정도를 결정하는 것이 법의 일반원리라고 할 것인데, 취득세의 가산세라고 하는 금전납부의무의 불이행책임을 묻는 경우에는 특히 이러한 법의 일반원리가 배제되어야 할 아무런 합리적인 사정도 존재하지 않는다. 그러므로 의무불이행 기간의 장단을 고려하지 않고 동일하게 취급하는 것은 평등의 원칙에도 어긋난다.
(라)또한 이것은 소득세나 법인세 등 국세의 경우에 신고의무불이행과 납부의무불이행에 대하여 별개로 가산세를 부과하고 있는 것과 차이가 난다. 그런데 국세의 경우에는 두가지 협력의무의 불이행에 대하여 별개로 구분하여 대응하여야 하고 지방세의 경우에는 별개로 구분할 필요 없이 하나로 대응하여도 좋은, 또는 하나로 대응하여야만 할, 무슨 합리적인 사정이 있다고 볼 수 없다. 소득세나 법인세 같은 국세와 취득세 같은 지방세는 똑같은 국민이 부담하는 조세라는 측면에서 본질적인 차이가 없는 것이므로 취득세의 납세의무자를 소득세나 법인세 등의 납세의무자에 비하여 이렇게 차별을 하는 것은 합리적인 이유 없이 같은 것을 서로 다르게 취급하여 헌법상의 평등의 원칙
을 위반하는 것이다.
(마)또한 소득세·법인세 등 국세에서는 과세표준과 세액의 신고의무위반과 납부의무위반에 대하여 별도로 가산세를 구분하여 부과하면서 법정기한까지 과세표준과 세액을 신고하지 않거나 미달하게 신고한 자에 대하여는 신고하지 않거나 미달하여 신고한 세액에 대하여 일정률(소득세의 경우 20%)에 의하여 가산세를 부과하고, 법정기한까지 납부할 세액을 납부하지 않거나 미달하여 납부한 납세자에 대하여는 법정기한 다음 날부터 고지일까지의 미납일수에 비례하여 가산세를 부과하도록 규정하고 있다. 이에 반하여 취득세의 자진납부의무위반에 대한 가산세는 산출세액의 20%로 획일화되어 있어 미납기간의 장단을 전혀 고려하지 않고 있다. 가산세부과에 있어서 취득세의 미납자를 소득세 등의 미납자에 비하여 이렇게 차별하여 취급할 합리적인 이유를 찾아보기 어렵다. 이 점에서도 법 제121조 제1항은 평등의 원칙에 어긋난다.
(3) 소 결
위에서 본 바와 같이 법 제121조 제1항은 헌법상의 비례의 원칙과 평등의 원칙에 어긋나서 위헌이라고 할 것이다.
4. 주문의 형식과 결론
법 제121조 제1항이 위헌이라는 점에 대하여는 관여 재판관들의 의견이 일치되지만 이 조항에 대하여 단순위헌의 선고를 할 것인지 또는 헌법불합치를 선고할 것인지에 대하여는 재판관들의 의견이 일치되지 아니한다.
재판관 하경철, 김영일, 송인준, 주선회 네분은, 만일 단순위헌을 선고하여 이 조항의 효력을 상실시킬 경우에는 취득세의 가산세를 부과할 수 없게 되는 법적 공백이 생겨 지방세 수입을 감소시키는 등 지방자치단체의 재정에 상당한 영향을 주게 되고, 이미 가산세를 납부한 사람과 그렇지 아니한 사람 사이에 형평의 문제를 일으켜 법적 혼란을 야기하며, 이 조항의 위헌성은 국회가 선택가능한 다양한 입법수단 중에서 재량으로 결정하여 제거하는 것이 바람직하므로 헌법불합치를 선고하여야 한다는 의견이다.
한편 재판관 윤영철, 권 성, 김효종, 김경일, 전효숙 다섯분은, 이 사건에서 비록 단순위헌을 선고한다 하더라도 단순위헌의 선고에 통상 수반되는 정도의 법적 혼란과 공백을 훨씬 넘는 보다 큰 혼란과 공백이 야기된다고는 볼 수 없으므로, 헌법불합치를 선고하지 않으면 안될 사정이 있다고 할 수 없고, 단순위헌을 선고한다고 하여 이 조항의 경우에 국회의 입법재량이 제한되는 것도 아니므로 단순위헌을 선고함이 마땅하다는 의견이다.
이 결정에 대하여는 다음 5.와 같은 재판관 김영일의 법정의견에 관한 보충의견이 있다.
5. 재판관 김영일의 법정의견에 관한 보충의견
나는 이 사건 조항에 위헌적인 요소가 개재되어 있다고 하더라도 그 전부가 위헌이라고는 볼 수 없어, 헌법불합치결정의 주문만이 가능하므로 이에 보충의견을 밝히는 바이다.
청구인은 “지방세법 제121조(부족세액의 추징 및 가산세) ① 취득세납세의무자가 제120조의 규정에 의한 신고납부를 하지 아니하거나 신고납부세액이 제111조 및 제112조의 규정에 의한 산출세액에 미달한 때에는 제111조 및 제112조의 규정에 의하여 산출한 세액 또는 그 부족세액에 100분의 20을 가산한 금액을 세액으로 하여 보통징수의 방법에 의하여 징수한다.”라는 규정의 위헌여부를 묻고 있다.
이는 청구인이 당해 취득세납부기한인 2002. 5. 30.을 1일 경과한 2002. 5. 31. 취득세를 납부하자 도봉구청장이 위 법률조항에 근거하여 취득세의 100분의 20에 해당하는 금액의 가산세를 부과하였던 데 기인하는 것이다.
100분의 20에 해당하는 금액을 가산세로 지급하도록 한 위 법률조항은 그것이 위헌이냐 헌법불합치냐 하는 것을 검토하여 보기로 한다.
100분의 20을 가산세로 부과하는 경우에 그것이 정확히 법률조항을 위반한 정도가 어느 정도이어야 할 것이라는 점을 표현할 수는 없겠으나, 어쨌든 그 위반의 정도가 상당히 무거워 100분의 20의 가산세를 부과하는 것이 합당한 경우도 있을 수 있다는 점에서 이 법률조항은 본질상 전부 위헌은 될 수가 없
는 것이고, 그런 점에서 위헌의 주문은 불가능하고 헌법불합치의 주문을 낼 수밖에 없는 것이다.
이에 나는 법정의견에 대한 보충의견을 밝힌다.
재판관
재판관 윤영철(재판장) 하경철 김영일 권 성(주심) 김효종 김경일 송인준 주선회 전효숙
별 지
〔별 지〕
다. 행정자치부장관의 의견
취득세 신고납부제도와 가산세제도의 입법취지는 취득세가 과세대상의 소유권이 이동하는 유통과정에 담세력이 노출되는 자에게 과세하는 세금의 성격으로 거래당사자 이외에는 취득사실을 파악하는 것이 매우 어려움을 감안하여 납세의무자에게 자진신고납부의무를 부여하고 이를 이행토록 하기 위하여 자진신고납부 불이행자에게 본세의 100분의 20을 가산세로 부과함으로써 성실납세와 공평과세를 달성하려는 데에 있다. 취득세에서 납세협력의무를 신고의무와 납부의무로 구분하지 않고 취득일로부터 30일 내에 신고와 동시에 납부하도록 한 것은 취득세는 국세인 소득세 등과 달리 결산 등 복잡한 계산절차 없이 과세표준인 취득가액을 취득 즉시 파악할 수 있어서 구분하여 운영할 필요성이 없으며, 납부의무를 별도로 분리하여 지연이자적 성격의 가산세를 적용할 경우에 납세자별로 취득시기가 달라 세정 운영에 많은 어려움이 예상되기 때문이다. 신고의무와 납부의무를 통합하여 적용하면서 20%의 가산세로 부과하는 것은 국세나 외국 입법례에 비추어 높은 수준이 아니며 또한 이 가산세 법률조항에 의하여 보호되는 공익과 제한되는 기본권사이에 현저한 불균형이 있다고도 볼 수 없으므로 과잉금지원칙에 위배되지 아니한다. 그리고 취득세에 대한 성실납세를 유도하기 위한 정책수단으로 세액공제, 가산세 등 어떤 방법을 선택하느냐 하는 것은 국민의 납세의식수준이나 납세환경변화에 따라 국회에서 입법정책적으로 결정하여야 할 것이며 1973년부터 현행 가산세제도가 별다른 문제 없이 시행되고 있는 점 등에 비추어 적용방
법 등에 문제가 있다고 할 수 없다. 또한 가산세는 지연이자적 성격의 가산금과는 달리 협력의무 불이행자에게 과세하는 행정상의 제재이므로 입법목적의 중대성에 비추어 볼 때에 가산세율 20%는 법익의 균형성 원칙에 반한다고 볼 수 없다.
라. 도봉구청장의 의견
가산세는 세법에서 규정한 각종 납세협력의무를 제대로 이행하도록 하기 위하여 부과하는 행정상의 제재로서 공평과세와 징세비용의 절감을 위한 불가피한 제도로서, 취득세의 성실신고 유도를 위하여 성실신고납부자에게 세액을 공제하여 주는 방법이 불성실신고자에게 가산세를 부과하는 방법보다 더 적절하다고 단정할 수 없으므로 어떤 방법을 통해 협력의무를 확보할 것인지는 입법자에게 부여된 광범위한 형성재량으로 인정된다고 할 것이며 취득세의 납부불성실가산세를 납부기한의 경과일수에 관계 없이 일률적으로 취득세액의 20%를 적용하도록 하는 것도 역시 입법자의 광범위한 형성재량에 속한다고 할 수 있는 것이다. 그리고 취득세는 취득가액의 2%를 부과하므로 취득세에 대하여 20%의 가산세를 부과하여도 취득가액의 0.4%에 불과하므로 재산권을 침해하는 정도가 지나치게 커서 피해최소의 원칙에 위반된다는 청구인의 주장은 타당하지 않다.