2. 항소비용은 피고가 부담한다.

피고들이 원고들에 대하여 별지 과세처분 목록 기재와 같이 한 각 증여세부과처분

을 취소한다는 판결

2. 항소취지

제1심 판결을 취소하고, 원고들의 청구를 기각한다는 판결피고들이 원고들에 대하여 별지 과세처분 목록 기재와 같이 한 각 증여세부과처분

을 취소한다는 판결

가. 원고들의 부친인 망 000(1933. 10. 26.생)는 2007. 2. 21. 사망하기 이전, 자신이 지배하여 경영하고 있던 00산업 주식회사(유가증권 상장법인, 이하 '이 사건 회사'라 한다)의 주식 중 2,035,570주(이하 '이 사건 주식'이라 한다)를 별지 과세처분 목록기재와 같은 9명의 전ㆍ현직 임직원 및 지인들의 명의로 취득하여 관리해 왔다. 나. 망 000가 2007. 2. 21. 사망하면서 이 사건 주식은 망 000의 상속인들(처 망 000, 아들 원고 000, 딸 원고 000)에게 상속되었고(이하 '최초 상속'이라 한다), 이후 망 000이 이 사건 주식을 관리하였으며, 2011. 11. 4. 망 000이 사망하면서 이 사건 주식 중 망 000이 상속받았던 부분은 그 자녀들인 원고들에게 다시 상속되었다(이하 '재상속'이라 한다).다. 망 000의 사망으로 2007. 2. 21. 최초 상속이 개시되기 이전에 막 000가 이 사건 주식을 9명의 명의수탁자에게 명의신탁 한 것과 관련하여, 피고들은 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 상속세및증여세법'이라 한다) 제45조의2에 의하여 이 사건 주식의 주주명부상 명의개서일에 실질소유자인 망 000이 명의수탁자들에게 해당 주식을 증여한 것으로 보아 명의수탁자들에게 증여세를 부과・고지하였다. 이와 동시에 피고들은 망 000 또는 원고들을 위 9명의 명의수탁자들에 대한 연대납세의무자로 지정하면서 총 000원의 증여세를 부과・고지하였다. 라. 이후 피고들은 최초 상속시인 2007. 2. 21.을 상속인들인 원고들의 이 사건 주식취득일로 보고, 그 취득일의 다음해 말일(2008. 12. 31.)까지 상속인들의 명의로 명의개서를 하지 않았다는 이유로 위 9인의 명의수탁자들에게 또다시 증여세부과처분을 하였으며, 피고들은 그 증여세에 대해서도 2013. 2. 13. 망 000 또는 그 상속인들인 원고들을 연대납세의무자로 지정하면서 합계 000원의 증여세를 부과・고지(이하 '이 사건 처분'이라 한다)하였다. 마. 원고 000는 2013. 2. 27. 위와 같이 부과・고지된 각 증여세를 모두 납부하였으며, 한편 명의신탁으로 인하여 이 사건 주식이 상속재산에 제외되어 있었으므로, 원고들은 이 사건 주식의 가액을 다시 상속재산 가액에 포함시켜 누락되었던 상속세를 추가로 납부하였다.

바. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2013. 5. 3. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2013. 7. 24. 조세심판원이 기각결정을 하자, 여기에 불복하여 2013. 10. 22. 이 사건 소를 제기하였다.

[인정근거 : 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지] 2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장 요지

원고들은, 망 000로부터 위 9인의 명의수탁자들에게 이 사건 주식에 관한 명의신탁이 이루어진 것을 증여로 의제하여 이미 증여세가 과세되었는데, 그 상속인들이 명의개서를 이행하지 않았다는 것을 이유로 다시 증여세를 부과하는 것은 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 요건에 부합하지 않고, 이중 과세에 해당하여 위법하다고 주장한다. 피고들은, 원고들이 상속에 의하여 이 사건 주식의 소유권을 취득하였음에도 상속일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음 날까지 원고들 명의로 명의개서를 이행하지 않았으므로 이 사건 처분은 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 본문 두 번째 괄호 부분(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 말한다. 이하 '괄호 부분'이라 한다)에 부합하는 것이고, 명의신탁을 이유로 한 증여세와는 별개의 과세 원인에 의한 것으로서 이중 과세라고 볼 수도 없어 적법하다고 주장한다.

나. 관계법령

별지와 같다.

다. 이 사건 처분에 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 괄호 부분이 적용되는지 여부 1) 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 본문의 해석

구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항 및 관계 법령의 내용, 개정 취지 등으로 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항 본문 두 번째 괄호 밖 부분은 명의신탁 합의가 존재하는 경우 그 등기 등을 한 날을 증여의제일로 본다는 것이고, 괄호부분은 이와 별도로 권리의 이전이나 그 행사에 명의개서를 요하는 재산, 즉 주식과 같은 재산에 관하여 이미 소유권을 취득하였음에도 그에 따른 명의개서를 해태한 경우 비록 명의신탁합의가 존재하지 않을지라도 그 해태에 대한 제재로서 당해 재산의 소유권을 취득한 날이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 증여의제일로 보는 독립적인 처분사유를 규정한 것으로 해석함이 타당하다.

① 구 상속세및증여세법보다 앞선 종전 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6301호로 개정되기 전의 것, 이하 '개정 전 상속세및증여세법'이라 한다) 제41조의2 제1항(구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항에 해당한다)에는 '실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등1)을 한 날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다'라고만 규정되어 있었다. 그리고 이 때의 명의신탁 증여 의제 규정은 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실제소유자와 명의자가 합의 또는 의사소통을 하여 명의자 앞으로 등기 등을 한 경우에 적용되는 것이므로 명의자의 의사와 관계없이 일방적으로 명의자의 명의를 사용하여 등기등을 한 경우에는 적용될 수 없는 것이었다(대법원 2008. 2. 14. 선고 2007두15780 판결 참조). 1) 여기에서 '등기 등'이란 같은 법 제31조 제3항에 의해서 '등기・등록・명의개서 등'을 가리키며, 이 점은 구 상속세및증여세법 제31조 제3항도 마찬가지로 규정하고 있다. ② 이에 구 상속세및증여세법(2002. 12. 18. 법률 제6301호로 개정된 것, 이하 '개정된 상속세및증여세법'이라 한다)에 의하여 괄호 부분이 신설되었고, 개정 경위에 관한 법률안 심사보고서와 검토보고서에 의하면, 개정안은 '주식의 위장 분산을 통한 조세부담 회피를 목적으로 주식을 취득하였음에도 불구하고 명의개서를 하지 않는 사례를 방지하기 위하여 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말까지 명의개서를 하지 않는 경우 명의자가 당해 주식을 증여받은 것으로 과세대상에 포함하여 증여세를 부과하는 한편 명의신탁의 경우에는 신탁자에게 수탁자와 동일하게 연대납세의무를 부과'하고 있고, 위와 같은 개정안의 취지는 '권리를 취득하였음에도 불구하고 명의개서를 하지 아니하는 경우 과세당국에서 주식 변동을 파악하지 못하는 문제가 있고, 장기간 명의개서를 하지 아니하는 경우 그 실질이 명의신탁과 같으므로 이를 명의신탁으로 의제하여 과세를 강화하고자 하는 것'이라고 하여, 개정전 상속세및증여세법에 의하여 증여로 의제되는 명의신탁에 해당하지 않던 명의개서 해태 또한 증여 의제 규정으로 포섭하려는 취지임을 분명히 하고 있다. ③ 구 상속세및증여세법 제41조의2 제2항은 '타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우'와 '실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우'를 병렬적으로 기재하여 괄호 부분이 독립된 규정임을 나타내고 있다.

2) 기존에 명의신탁된 주식을 '상속'으로 취득한 경우에 괄호 부분이 적용되는지 여부

살피건대, 앞서 본 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 의미, 입법취지 및 관계 법령의 내용 등을 종합하여 알 수 있는 다음 사정들을 종합하면, 상속세및증여세법 제45조의2 제1항은 그 문자적 의미의 형식적 적용과는 달리 기존에 명의신탁된 주식이 상속인에게 상속되었으나 상속인이 명의개서를 하지 않은 경우에는 적용되지 않는다고 봄이 상당하다.

① 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 본문은 국세기본법 제14조에서 정한 실질과세원칙에 대한 예외의 하나로서 명의신탁이 조세회피 수단으로 악용되는 것을 방지하기 위한 규정이고(대법원 2011. 7. 14. 선고 2009두21352 판결 등 참조), 조세회피를 제재하기 위하여 명의신탁에 대하여 일정한 예외 아래 증여로 의제할 수 있도록 조세범위를 확장한 것이므로(대법원 2005. 1. 27. 자 2004아11 결정 등 참조), 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항은 이러한 조세정의를 실현하고자 하는 한도 내에서 제한적으로 해석되어야 한다. 한편, 명의신탁에 의한 조세회피를 제재하기 위하여 명의신탁자를 소유자로 보고 향후 명의신탁자에게 명의신탁 재산으로 인한 소득에 대하여 소득세를 부과하거나 명의신탁자에게 과징금 등을 부과하는 등의 다른 수단을 선택할 수도 있었음에도 불구하고 명의신탁을 증여로 의제하여 명의수탁자에게 증여세를 부과하는 방법을 택한이상, 증여의제 규정을 해석함에 있어서는 증여세의 본질이 재산의 무상이전에 대한과세이며 제1차적인 납세의무자는 증여를 받은 것으로 의제되는 명의신탁자임을 염두에 두어야 할 것이다. ② 주식의 명의신탁이나 명의개서의 해태를 통하여 실제로 조세회피목적을 달성하게 되는 것은 실제 소유자임에도, 상속세및증여세법 제45조의2 제1항에서는 그 명의수탁자 또는 기존의 명의인이 그 재산의 가액을 증여받은 것으로 간주하여 1차적인 증여세 납부의무를 부여하고 있다. 이에 대하여는, 명의신탁이 있었던 경우에는 명의수탁자가 스스로 명의신탁계약을 체결하였다는 점에서, 명의개서를 해태한 경우에는 기존의 명의인이 양도소득과세신고 등을 할 수 있었음에도 이를 하지 아니한 채 실제 소유자의 조세회피목적을 달성하는 것에 소극적으로 도움을 주었다는 점에서 그 명의인에게 증여세를 부과할 만한 책임을 일응 인정할 수 있다. 그러나 명의신탁자가 사망한 경우에는명의수탁자로서는 명의신탁자가 사망한 사실 및 그로 인한 상속관계를 스스로 알아내어 상속에 따른 명의개서절차를 이행하기가 쉽지 아니할 뿐만 아니라, 그 명의인이 그러한 명의개서의무를 부담한다고 보기 어렵다는 점에서 기왕의 명의수탁자가 상속인앞으로 명의개서를 마치지 아니한 것을 두고 상속인의 조세회피목적을 달성하는 것에 적극적 또는 소극적으로라도 도움을 준 것으로 평가하기는 어렵다. ③ 명의수탁자의 입장에서는, 명의신탁약정에 기하여 명의개서가 마쳐진 때를 기준으로 이미 담세의 필요 내지 가치가 인정되어 증여의제에 따른 1차적 납세의무를 부담하였고, 그 후로는 계속하여 주주명부상 그 소유자로 등재되어 있을 뿐 외관을 변경시키는 어떠한 행위도 하지 않았으며, 재산을 처분할 수 있는 법률상 지위를 새롭게 취득한 것도 아님에도 불구하고 명의신탁자가 사망한 이후 일정 기간 내에 상속인에게 명의개서를 마쳐주지 않았다는 사유만으로 재차 증여세를 부담하게 된다면, 이는 자신의 명의로 명의개서를 마쳤다는 단일한 행위에 대하여, 추가로 담세의 필요 내지 가치를 인정할 여지가 없음에도 중복하여 담세의무를 부과하게 되는 것으로서 이중 과세에 해당하며, 명의신탁자와 그 상속인의 명의개서 해태로 인한 불이익을 받는 것은 자기 책임의 원칙에도 반한다.

④ 과세관청은 명의신탁이 있었음이 파악된 이상, 명의신탁에 대한 제재로서 명의수탁자에 대한 명의개서가 마쳐진 때를 기준으로 명의수탁자에게 증여세를 부과할 수 있을 뿐만 아니라, 실제 권리자가 해당 주식을 상속받거나 양도 또는 배당을 통하여 소득을 얻은 경우에는 실제 권리자에게 상속세 또는 소득세를 부과할 수 있다(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220 판결 참조). 이로써 과세관청으로서는 사후적으로나 명의신탁에 대하여 제재를 가하고 조세회피방지라는 목적을 달성할 수 있는 이상, 조세회피를 방지한다는 목적으로 동일한 명의수탁자에게 재차 증여세를 부과할 필요성을인정하기 어렵고, 도리어 상속인과 함께 지나치게 과도한 납세의무를 부담하는 결과가 된다. ⑤ 괄호 부분에 따른 명의개서 해태에 해당하는 경우, 일단 구 상속세및증여세법 제45조의2 제2항에 따라 조세회피 목적이 추정되므로, 그 추정을 깨기 위해서는 통상 명의개서를 해태한 데에 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 한다(대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두24968 판결 등 참조). 그런데 상속의 경우에는 상속인의 의사와 무관하게 법률의 규정에 의하여 소유권 취득이 이루어지는 것이고, 주식이 피상속인의 명의로 명의개서 되어 있지 않았던 이상 상속인이 피상속인의 사망으로 주식을 상속받았는지 여부를 즉시 파악하기 어려운 경우도 생길 뿐만 아니라, 상속인이 상속일 이후 일정 기간 동안 자신의 명의로 명의개서를 마치지 아니하였다는 것만으로 주식의 위장 분산과 마찬가지로 적극적인 조세회피목적이 있다고 추정하는 것은 극히 이례적인 경우를 일반화 시키는 것으로 사회통념에 반하는 결과가 된다. ⑥ 개정 전 상속세및증여세법 제41조의2 제2항에서는, 동조 제1항에 해당하는 경우 조세회피목적이 있었던 것으로 추정한다는 규정만 존재할 뿐이었으나, 개정된 상속세및증여세법 제41조의2 제2항에서는, 동조 제1항의 경우 조세회피 목적이 있었던 것으로 추정하면서도, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다는 규정을 함께 신설하였다(이사건에 적용되는 구 상속세및증여세법 제45조의2 제2항에서 동일하게 규정하고 있다). 이러한 예외 규정은 그 도입 경위에 비추어 괄호 부분이 적용되는 경우를 전제한 것으로 보이는데, 상속의 경우에는 명의신탁자인 피상속인의 법적 지위를 포괄승계할 뿐 애당초 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조의 규정에 의한 신고가 문제될 수 없으므로, 괄호 부분은 명의신탁된 주식을 상속받는 경우를 상정하지 아니하고 있다고 할 것이다. 3) 이 사건의 경우

원고들은 이미 명의신탁되어 있던 이 사건 주식을 '상속'으로 취득하게 된 것이므로, 상속일로부터 다음해 말일까지 이 사건 주식에 관하여 원고들 명의로 명의개서하지 않았다고 하더라도, 이를 들어 괄호 부분이 적용된다고 할 수 없다. 따라서 이와 달리 이 사건 주식에 관하여 괄호 부분을 적용하여 증여세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

라. 조세회피 목적의 존부

가사 구 상속세및증여세법 제45조의2 제1항의 괄호 부분을 그 문자적 의미에 따라 상속인이 피상속인이 생전에 명의신탁해 둔 주식을 상속한 후 그 주식에 관한 명의개서의무를 해태한 경우도 증여의제에 포함되는 것으로 해석한다고 할지라도 과연 원고들에게 조세회피의 목적이 있었는지가 문제로 된다.이 경우에도 상속세및증여세법 제45조의 2의 규정체계상 같은 조 제2항의 규정에 따라

원고들이 명의개서의무를 해태한 행위에 조세회피목적이 있는 것으로 추정된다고 해석할 수밖에 없을 것이고, 조세회피의 목적이 없었다는 점에 대한 입증책임은 원고들이 져야 할 것이다. 다만 명의신탁의 합의에 터잡아 적극적으로 명의신탁을 작출한 경우와는 달리 소극적으로 명의개서의무를 해태한 경우이므로, 조세회피의 목적이 없었음을 입증함에 있어 조세회피의 목적이 아닌 다른 목적이 있었음을 증명한다거나(대법원 2006. 5. 12. 선고 2004두7733 판결 등 참조), 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것(대법원 2006. 9. 22. 선고 2004두11220판결 참조)이라는 법리를 적용할 수 없을 것이다. 돌이켜 이 사건에 관하여 보건대, 앞서 본 바와 같이, 이미 과세관청이 피상속인인 000이 사망하기 이전에 존재하던 이 사건 주식의 명의신탁관계를 파악하고 구 상속세및증여세법 제42조의 2에 터잡아 명의수탁자들에게 증여세를 부과・고지하였음은 물론 망 000 또는 원고들을 연대납세의무자로 지정하였으며 향후 이 사건 주식의 실질소유자가 원고들임을 전제로 원고들에 대한 과세처분을 할 수 있을 것으로 보이고, 원고 박종호가 그 증여세와 함께 이 사건 주식에 대한 상속세를 모두 납부한 이상, 아무리 명의신탁에 의한 조세의 회피의 대상에 상속세, 증여세만이 아니라 소득세, 취득세 등 각종 국세・지방세・관세까지도 포함된다고 할지라도, 원고들에게 가장행위로 인한 조세회피의 가능성이 생긴다고 보기 어려우므로, 이 사건 명의개서의무를 해태한 데에 조세회피의 목적이 있었다고 할 수 없다.

따라서 이 점에 있어서도 이 사건 처분은 위법을 면치 못한다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용할 것인바, 이와 결론을 같이한 제1심 판결은 정당하므로 피고들의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.