2. 이 사건 법률조항들이 과잉금지원칙에 위반되는지 여부(소극)

2.과세당국의 경정결정 과정에서 정유회사에 본세 및 가산세가 부과될 수 있으나, 본세는 납세의무자인 정유회사가 부담해야 할 정당한 세액에 불과하고, 가산세는 정유회사가 국세기본법상 ‘정당한 사유’의 입증을 통하여 면제될 수 있음을 고려할 때, 이 사건 법률조항들은 과잉금지원칙에 위반되지 아니한다.

② 생략

구 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정되고, 2011. 12. 31. 법률제11123호로 개정되기 전의 것) 제9조(결정과 경정결정) ① 제7조의 규정에 의한 신고서를 제출하지 아니하거나 신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 관할세무서장 또는 세관장은 그 과세표준과 세액을 결정 또는 경정결정한다.

② 생략

국세기본법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 제정된 것) 제48조(가산세의 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

②～③ 생략

2. 헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21 , 판례집 23-2상, 803, 811헌재 2013. 5. 30. 2012헌바195 , 공보 200, 649, 652-653

2. □□ 주식회사 (2012헌바381)(변경 전 상호: △△ 주식회사)대표이사 구○영

3. ▽▽ 주식회사 ( 2013헌바121 )대표이사 ○○ 알 마하셔(○○ Al-Mahasher)

청구인들의 대리인 변호사 손지열, 권은민, 백제흠, 이상우, 김해마중, 김영신

청구인 3의 대리인 변호사 정병문

당해사건부산고등법원 2011누2439 교통세등부과처분취소 (2012헌바381)대법원 2012두20892 교통세등부과처분취소 ( 2013헌바121 )

가. 2012헌바381 사건

청구인 ○○ 주식회사(이하 ‘청구인 1’이라고 한다.)는 2007. 7.경까지 석유정제사업 등을 영위해 온 회사이고, 청구인 □□ 주식회사(이하 ‘청구인 2’라고 한다.)(종전의 ‘△△ 주식회사’에서 2011. 1. 1. 그 상호가 변경되었다.)는 2007. 7.경 청구인 1의 석유정제사업 부문이 분할되면서 설립된 회사이다. 청구인 1, 2는위 분할 전ㆍ후에 걸쳐 원유를 정제한 후 석유류 제품을 판매하면서 ○○세무서장에게 교통세ㆍ특별소비세ㆍ교육세를 신고ㆍ납부하고 ○○광역시장에게 주행세를 신고ㆍ납부하되, ‘농업용 면세유’의 경우 사후에 주유소를 통해 수령한 면세유류공급확인서를 첨부함으로써 이미 납부한 교통세 등을 환급받아 왔다.

그런데 2007. 7.경부터 같은 해 9.경까지 이루어진 감사원의 ‘면세유 공급제도에 대한 운영실태’ 특별감사 결과, 청구인 1, 2와 대리점을 통하여 거래한 4개 주유소가 2003. 10.경부터 2007. 4.경까지 지역농업협동조합장 명의의 면세유류공급확인서를 실제 농민들에게 농업용 면세유로 공급한 수량보다 부풀려 제출하였고, 청구인 1, 2가 이를 첨부하여 위 세액을 환급받은 사실이 밝혀졌다.

이에 ○○세무서장 및 ○○광역시장은 청구인 1, 2의 신고 내용에 오류 또는탈루가 있다는 이유로, 교통세 부분은 구 교통세법(2006. 12. 30. 법률 제8138호 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법으로 개정되기 전의 것) 제9조 또는 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법 제9조에 근거하여, 특별소비세 부분은 구 특별소비세법(2007. 12. 31. 법률 제8829호로 개정되기 전의 것) 제11조에 근거하여, 교육세 부분은 구 교육세법(2006. 12. 30. 법률 제8137호로 개정되기 전의 것) 제10조 또는 구 교육세법(2007. 12. 31. 법률 제8829호로 개정되기 전의 것) 제10조에 근거하여, 주행세 부분은 구 지방세법(2006. 12. 30. 법률 제8138호로 개정되기 전의 것) 제196조의17 또는 지방세법 제196조의17에 근거하여, 청구인 1, 2에 대하여 환급세액 등(본세, 신고불성실 가산세, 납부불성실 가산세)을 징수하는 경정결정을 하였다.

청구인 1, 2는 위 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원이 신고불성실 가산세 부분에 대한 심판청구를 인용하자, ○○세무서장과 ○○광역시장은 신고불성실 가산세 부분을 배제하는 감액경정결정을 하였다.

이에 청구인 1, 2는 감액경정되고 남은 본세 및 납부불성실 가산세에 대한 경정결정의 취소를 구하는 행정소송을 제기하여 항소심 계속 중(부산고등법원 2011누2439), 구 교통세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정된 것) 제9조 제1항 및 구 특별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정된 것) 제11조 제1항이 납세의무자의 ‘신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때’에 해당하기만 하면 납세의무자의 책임유무를 고려하지 않은 채 세금을 추징하도록 하고 있어 헌법상 자기책임원리에 반한다고 주장하며 위헌법률심판제청을 신청하였으나 기각되자(부산고등법원 2012아27), 2012. 10. 25. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 2013헌바121 사건

청구인 ▽▽ 주식회사(이하 ‘청구인 3’이라고 한다.)는 석유정제사업 등을 영위해 온 회사이다. 청구인 3은 원유를 정제한 후 석유류 제품을 판매하면서 ○○세무서장에게 교통세ㆍ특별소비세ㆍ교육세를 신고ㆍ납부하고 ○○광역시 ○○군수에게 주행세를 신고ㆍ납부하되, ‘농업용 면세유’의 경우에는 사후에 주유소를 통해 수령한 면세유류공급확인서를 첨부함으로써 이미 납부한 교통세 등을 환급받아 왔다.

그런데 2007. 7.경부터 같은해 9.경까지 이루어진 감사원의 ‘면세유 공급제도

에 대한 운영실태’ 특별감사 결과, 청구인 3과 대리점을 통하여 거래한 10개 주유소가 2003. 10.경부터 2007. 4.경까지 지역농업협동조합장 명의의 면세유류공급확인서를 실제 농민들에게 농업용 면세유로 공급한 수량보다 부풀려 제출하였고, 청구인 3이 이를 첨부하여 위 세액을 환급받은 사실이 밝혀졌다.

이에 ○○세무서장 및 ○○광역시 ○○군수는 청구인 3의 신고 내용에 오류 또는 탈루가 있다는 이유로, 교통세 부분은 구 교통세법(2006. 12. 30. 법률 제8138호 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법으로 개정되기 전의 것) 제9조 또는 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법 제9조에 근거하여, 특별소비세 부분은 구 특별소비세법(2007. 12. 31. 법률 제8829호로 개정되기 전의 것) 제11조에 근거하여, 교육세 부분은 구 교육세법(2006. 12. 30. 법률 제8137호로 개정되기 전의 것) 제10조 또는 구 교육세법(2007. 12. 31. 법률 제8829호로 개정되기 전의 것) 제10조에 근거하여, 주행세 부분은 구 지방세법(2006. 12. 30. 법률 제8138호로 개정되기 전의 것) 제196조의17 또는 지방세법 제196조의17에 근거하여, 청구인 3에 대하여 환급세액 등(본세, 신고불성실 가산세, 납부불성실 가산세)을 징수하는 경정결정을 하였다.

청구인 3은 위 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원이 신고불성실 가산세 부분에 대한 심판청구를 인용하자, ○○세무서장 및 ○○광역시 ○○군수는 신고불성실 가산세 부분을 배제하는 감액경정결정을 하였다.

이에 청구인 3은 감액경정되고 남은 본세 및 납부불성실 가산세에 대한 경정결정의 취소를 구하는 행정소송을 제기하여 상고심 계속 중(대법원 2012두20892),구 교통세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정된 것) 제9조 제1항, 구 특별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정된 것) 제11조 제1항 및 구 조세특례제한법(2002. 12. 11. 법률 제6762호로 개정된 것) 제113조 제1항이 헌법상 자기책임원리 등에 반하여 재산권 등을 침해한다고 주장하며 위헌법률심판제청을 신청하였으나 구 조세특례제한법 제113조 제1항에 대한 부분이 각하되고 나머지 부분이 기각되자(대법원 2012아131), 2013. 4. 30. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

2. 심판대상

청구인들은 구 교통세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정된 것) 제9조 제1항 및 구 특별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정된 것) 제11조 제1항에 대하여 심판청구하고 있고, 청구인 3은 구 조세특례제한법(2002. 12. 11.

법률 제6762호로 개정된 것) 제113조 제1항에 대하여도 심판청구하고 있다.

우선 구 교통세법 제9조 제1항은 1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정된 이후 2011. 12. 31. 법률 제11123호로 개정되기 전까지 내용상으로는 아무런 변화가 없었으나, 교통세법의 법명이 2006. 12. 30. 법률 제8138호로 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법으로 개정되었으므로, 개정된 법명을 반영하여 구 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정되고, 2011. 12. 31. 법률 제11123호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항으로 표시하기로 한다. 또한 구 특별소비세법 제11조 제1항은 1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정된 이후 2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정되기 전까지 내용상으로는 아무런 변화가 없었으나, 특별소비세법의 법명이 2007. 12. 31. 법률 제8829호로 개별소비세법으로 개정되었으므로, 개정된 법명을 반영하여 구 개별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항으로 표시하기로 한다.

그리고 당해사건에서 다투어지고 있는 쟁점은, 위 법률조항들이 납세의무자의 ‘신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때’에 해당하기만 하면 납세의무자의 책임유무를 고려하지 않은 채 경정결정을 하도록 하고 있는 것이 헌법에 위반된다는 것이므로, 이 사건 심판대상을 위 부분으로 한정함이 타당하다.

한편 구 조세특례제한법 제113조 제1항은 청구인 3이 당해사건(대법원 2012두20892)에서 취소를 구하고 있는 경정결정들의 근거규정이 아니어서 그 위헌 여부가 재판의 전제가 된다고 볼 수 없으므로, 이 부분은 심판대상에서 제외한다.

따라서 이 사건 심판대상은 구 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정되고, 2011. 12. 31. 법률 제11123호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항 중 “신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 관한 부분 및 구 개별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항 중 “신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 관한 부분(이하 ‘이 사건 법률조항들’이라 한다.)이 헌법에 위반되는지 여부이고, 심판대상조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.

[심판대상조항]

구 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법(1993. 12. 31. 법률 제4667호로 제정되고, 2011. 12. 31. 법률 제11123호로 개정되기 전의 것)

제9조(결정과 경정결정) ① 제7조의 규정에 의한 신고서를 제출하지 아니하거나신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 관할세무서장 또는 세관장

은 그 과세표준과 세액을 결정 또는 경정결정한다.

구 개별소비세법(1999. 12. 3. 법률 제6032호로 개정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9909호로 개정되기 전의 것)

제11조(결정과 경정결정) ① 제9조의 규정에 의한 신고서를 제출하지 아니하거나신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 관할세무서장 또는 세관장은 그 과세표준과 세액을 결정 또는 경정결정한다.

[관련조항]

국세기본법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 제정된 것)

제48조(가산세의 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

3. 청구인들의 주장요지

가. 이 사건 법률조항들은 납세의무자가 “신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에는 과세표준과 세액을 경정결정한다고만 규정하고 있다. 그러나 납세의무자의 “신고 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 해당하기만 하면 그 책임 여부에 상관없이 무조건 경정결정하도록 한 것은 헌법 제10조의 자기책임원리에 위반된다. 특히 헌법재판소는 2004. 6. 24. 2002헌가27 결정에서, 면세담배의 공급 이후의 단계에서 이루어진 용도 외 처분에 대하여 제조자에게 귀책사유가 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 책임을 제조자에게 묻는 것은 헌법상 자기책임원리에 반한다고 판시하였는데, 위 결정의 취지는 이 사건 법률조항들에 그대로 적용되어야 한다.

나.청구인들은 농업용 면세유를 공급함에 있어서 주유소의 부정행위로 인하여 아무런 경제적 이익을 얻은 바 없음에도 불구하고, 이 사건 법률조항들이 정유회사에게 환급세액 및 가산세를 부과하는 것은 헌법 제37조 제2항의 과잉금지원칙에 위반하여 재산권을 침해한다.

다. 이 사건 법률조항들은 농업용 면세유에 관하여 주유소의 부정행위가 개입되었음에도 그에 대해 책임이 없는 정유회사에 대해 세금을 추징하도록 하고 있으므로 헌법 제11조 제1항의 조세평등주의에 위반된다. 또한 농업용 면세유에 대한 부정행위에 책임이 없는 정유회사에게 모든 책임을 부담시키는 이 사건 법률조항들은 헌법 제15조의 직업의 자유를 침해한다.

4. 판 단

가. 쟁점의 정리

이 사건 법률조항들이 “신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 해당하면 납세의무자의 책임 여부에 상관없이 납세의무자에 대해 경정결정하도록 함으로써 자기책임원리에 반하여 청구인들의 재산권을 침해하는지 문제된다.

또한, 당해사건과 같이 주유소가 농업용 면세유에 대한 부정행위의 주체이자 그 이익귀속의 주체임에도 이 사건 법률조항들이 납세의무자인 정유회사에 대해 환급한 ‘본세’ 외에 ‘가산세’까지 부과될 수 있도록 하는 것이 과잉금지원칙에 반하여 청구인들의 재산권을 침해하는지 문제된다.

한편, 주유소의 부정행위가 개입되었음에도 정유회사에 대해서 세금을 추징하는 것이 조세평등주의에 위반된다는 청구인들의 주장 및 부정행위의 책임이 누구에게 있는지에 대한 고려 없이 귀책사유 없는 정유회사에게 모든 책임을 부담시키는 것이 직업의 자유를 침해한다는 청구인들의 주장은, 결국 자기책임원리 위반을 강조하는 내용으로 보인다.

따라서 이하에서는 이 사건 법률조항들이 헌법상 자기책임원리 및 과잉금지원칙에 위반하여 청구인들의 재산권을 침해하는지 여부에 관하여만 판단하도록 한다.

나. 자기책임원리 위반 여부

(1) 자기책임원리의 의미

헌법 제10조가 정하고 있는 행복추구권에서 파생되는 자기결정권 내지 일반적 행동자유권은 이성적이고 책임감 있는 사람의 자기 운명에 대한 결정ㆍ선택을 존중하되 그에 대한 책임은 스스로 부담함을 전제로 한다. 자기책임원리는 이와 같이 자기결정권의 한계논리로서 책임부담의 근거로 기능하는 동시에 자기가 결정하지 않은 것이나 결정할 수 없는 것에 대하여는 책임을 지지 않고 책임부담의 범위도 스스로 결정한 결과 내지 그와 상관관계가 있는 부분에 국한됨을 의미하는 책임의 한정원리로 기능한다. 이러한 자기책임원리는 인간의 자유와 유책성, 그리고 인간의 존엄성을 진지하게 반영한 원리로 민사법이나 형사법에 국한된 원리라기보다는 근대법의 기본이념으로서 법치주의에 당연히 내재하는 원리로 볼 것이다(헌재 2013. 5. 30. 2011헌바360 등 참조).

(2) 판단

(가) 이 사건 법률조항들이 시행되던 시기의 구 교통세법 및 구 특별소비세법에 의하면, 석유류에 대한 교통세 및 특별소비세의 납세의무자는 ‘과세물품을 제조하여 반출하는 자’이며, 납세의무자는 매월 제조장으로부터 반출한

물품에 대한 과세표준과 산출세액, 미납세액, 면제세액, 공제세액, 환급세액, 납부세액 등을 신고해야 하되, 이미 교통세 및 특별소비세를 납부하였으나 환급받고자 하는 경우에는 당해 사유의 발생사실을 증명하는 서류를 첨부하여 신청해야 한다(구 교통세법 제3조 제1호, 제7조 제1항, 제17조 제2항, 구 교통세법 시행령 제24조, 구 특별소비세법 제3조 제2호, 제9조 제1항, 제20조 제2항, 구 특별소비세법 시행령 제34조). 따라서 국가에 교통세 및 특별소비세를 납부해야 하는 납세의무자는 과세물품인 석유류제품을 제조하여 반출하는 ‘정유회사’이며, 국가로부터 교통세 및 특별소비세를 감면ㆍ환급받는 주체도 ‘정유회사’이다.

또한 조세특례제한법은 ‘농민이 농업에 사용하기 위한 석유류’에 해당하는 경우에 교통세 등을 감면하도록 규정하고 있다(제106조의2 제1항 제1호). 그런데 농업용 면세유 제도는 농기계에 사용할 목적으로 공급되는 석유류에 대해서 교통세 등을 감면함으로써 관련 비용을 절감시켜 농가 소득증대를 지원하는 한편 농기계의 보급을 촉진하여 농촌 노동력 부족현상에 대비하기 위한 한시적이고 예외적인 제도이므로, 농업용 면세유 제도가 이러한 입법취지를 달성하기 위해서는 그 면세유가 실제로 농민에게 공급된다는 점이 전제되어야 한다. 따라서 농업용 면세유에 해당하여 교통세 등을 감면받기 위해서는 ‘농민이 석유류를 농업에 사용’이란 요건이 선행적으로 충족되어야 하므로, 납세의무자이자 환급신청자인 정유회사는 이러한 요건이 충족되는 경우에 한하여 자신의 책임으로 당해 면세사유의 발생사실을 증명하는 서류를 첨부하여 과세당국에 환급신청함으로써 이미 납부한 교통세 등을 환급받을 수 있는 것이다.

따라서 이러한 요건을 충족하지 못하여 환급받을 세액이 아님에도 불구하고 납세의무자이자 환급신청자인 정유회사가 잘못 신고함으로써 환급받은 사실이 사후에 밝혀졌다면 과세당국으로서는 이를 환급받은 정유회사에게 다시 정당한 세금을 부과할 수 있는 것이므로, 정유회사의 “신고 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 과세당국이 경정결정하도록 하는 것은 농업용 면세유 환급제도의 취지상 정당한 것으로서 정유회사에게 자기가 결정하지 않은 것이나 결정할 수 없는 것에 대하여 책임을 지우는 것이라 보기 어렵다(헌재 2013. 5. 30. 2011헌바360 등 참조).

(나) 청구인들은 이 사건이 ‘외항선원 면세담배 사건( 2002헌가27 )’과 유사하므로, 그 결정의 취지에 따라 이 사건 법률조항들도 자기책임원리에 반하여 위헌이라고 주장한다.

담배의 경우, 담배제조자는 담배도매업의 등록을 한 도매업자 또는 소매인의 지정을 받은 소매인에게 담배를 판매하고 소매인이 아닌 자는 담배를 소비자에게 판매할 수 없으며(담배사업법 제12조 제1항, 제2항), 제조자가 법령이 허용하는 범위 내에서의 면세담배(예컨대 ‘외항선원용 면세담배’ 등)를 제조ㆍ판매하는 경우에는 담배갑 포장지에 “면세용, Duty Free”라고 표시하여 면세가격으로 법령이 정하는 요건을 갖춘 자(가령 외항선원용 면세담배의 경우에는 ‘항만운송사업법상 물품공급업 신고를 한 자’)에게 공급해야 한다(담배사업법 제19조, 같은법 시행령 제7조 제1항, 같은법 시행규칙 제13조). 따라서 제조자는 담배갑 포장지에 위와 같이 면세용이라는 표기를 하고 법률이 정하는 일정한 요건을 갖춘 도매업자 또는 소매인에게 면세담배를 적법하게 공급하면 이로써 자신의 책임을 다 한 것이고, 그 후의 단계에서 이루어진 면세담배의 용도 외 처분에 대하여 제조자에게 귀책사유가 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 책임을 제조자에게 묻는 것은 자기책임원리에 반하는 것이다.

그러나 석유류의 경우에는 위와 같은 판매자격 제한이나 면세용 표기 의무가 없어 기본적으로 담배의 유통구조와 차이가 있고, ‘농민이 농업에 사용하기 위한 석유류’에 해당하는 경우에 교통세 등을 감면하며, 납세의무자인 정유회사(제조ㆍ반출자)가 매월 제조장으로부터 반출한 물품에 대하여 과세표준ㆍ산출세액ㆍ미납세액ㆍ면제세액ㆍ공제세액ㆍ환급세액ㆍ납부세액 등을 신고하되, 이미 교통세 등을 납부하였으나 환급받고자 하는 경우에는 당해 사유의 발생사실을 증명하는 서류를 첨부하여 신청해야 한다. 이처럼 정유회사가 과세가격으로 판매한 석유제품이 사후에 농업용 면세유로 공급되었음을 이유로 정유회사가 과세당국에 납부한 세액을 환급신청하기 위해서는 ‘농민이 석유류를 농업에 사용’이란 요건을 충족해야 하므로, 정유회사는 그 환급신청에 앞서 이러한 요건을 충족하는지 여부를 확인할 의무가 있고, 그럼에도 불구하고 정유회사가 면세유류공급확인서의 진위를 제대로 확인하지 못한 채 환급신청하였다면, 환급신청 당시 자신의 책임을 다 하지 못한 것이다.

결국 이 사건은, 위 면세담배 사건과 같이 제조자가 반출당시 환급요건을 충족하였다가 사후에 제조자가 책임질 수 없는 사유로 환급세액을 징수당한 것이 아니라, 처음부터 제조자가 환급신청 당시 환급요건을 충족하지 못한 경우로서 그 오류를 정정하기 위하여 경정하는 것이다. 따라서 이 사건은 면세담배 사건과 유통구조가 다른 사안이므로, 위 면세담배 결정( 2002헌가27 )의 취지가 이 사건에 그대로 적용되기는 어렵다(헌재 2013. 5. 30. 2011헌바360 등 참조).

(다) 정유회사는 비록 농업용 면세유의 용도 외 사용이라는 위반행위의 직접적인 주체는 아니라 하더라도, 관련규정상 교통세 및 특별소비세의 납세의무자이자 이를 환급신청하여 수령한 주체로서 당해 면세 사유의 발생사실을 확인할 책임이 있다. 따라서 납세의무자인 정유회사가 이러한 책임을 다하지 못하여 “신고 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때”에 과세당국이 경정결정하도록 한 이 사건 법률조항들은 헌법상 자기책임원리에 위반되지 아니한다.

다. 과잉금지원칙 위반 여부

(1) 심사기준

조세 관련 법률의 목적이나 내용은 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지원칙 등 헌법상 제반 원칙에 합치되어야 하므로, 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 과잉금지원칙 등에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 것은 헌법상 허용되지 아니한다(헌재 2010. 10. 28. 2009헌바67 참조). 다만, 오늘날 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있어 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 하므로 그 비례심사의 강도는 다소 완화될 필요가 있다(헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21 ; 헌재 2013. 5. 30. 2012헌바195 참조).

(2) 판단

(가) 앞서 살펴본 것처럼 농업용 면세유 제도는 농기계 등에 사용할 목적으로 공급되는 석유류에 대해 부가가치세 등의 세금을 감면함으로써 관련 비용을 절감시켜 농민의 소득증대를 지원하는 한편, 농기계의 보급을 촉진하여 농업생산성을 제고함과 동시에 농촌 노동력 부족현상에 대비하기 위한 것이다. 그러므로 농업용 면세유 제도가 그 입법목적을 달성하기 위해서는 면세유가 실제로 농민에게 공급되고 또한 그 면세유가 실제로 농업에 사용되어야 한다(헌재 2010. 12. 28. 2009헌바171 참조). 이처럼 법률이 정한 농업용 면세유 요건을 충족하지 못하여 환급받을 세액이 아님에도 불구하고 납세의무자가 잘못 신고하여 이를 환급받은 사실이 밝혀진 경우, 이 사건 법률조항들이 과세당국으로 하여금 신고의 내용에 오류 또는 탈루가 있음을 이유로 납세의무자에게 다시 정당한 세금을 부과하도록 한 것은, 농업용 면세유 제도의 취지에 따라 그 환급제도의 오남용을 방지하기 위한 것으로 입법목적의 정당성과 수단의 적절성이 인정된다.

(나) 이 사건 법률조항들이 정하는 경정결정으로 인하여 납세의무자인 정유회사는 환급세액에 대한 ‘본세’ 및 신고 또는 납부 불성실에 따른 ‘가산세’가 부과될 위험을 부담하게 되었는데, 이러한 점이 침해의 최소성에 위반되는지 문제된다.

우선 본세 부분에 관하여 살펴보면, 과세관청은 납세의무자로부터 각 세법에 규정에 의하여 산정된 세금을 징수해야 하고, 이를 위하여 납세의무자에 대한 정확한 세액을 확정할 필요가 있다. 그런데 이 사건 교통세 및 특별소비세와 같은 신고납부방식 세금에 있어 납세의무자가 신고한 내용에 오류 또는 탈루가 있다면 과세당국은 경정결정을 통하여 이를 시정해야 하는데, 이는 각 납세의무자가 세법에 의한 정당한 세액을 부담해야 하고 누구라도 특별한 취급을 받아서는 안된다는 공정과세의 이념 및 국가과세권의 본질상 불가피한 것이다(대법원 1992. 7. 28. 선고 91누10732 판결 참조). 따라서 신고 내용의 오류 또는 탈루로 인한 경정결정 중 본세 부분은 잘못된 환급으로 누락된 조세수입의 확보가 주된 목적이므로, 그로 인하여 납세의무자인 정유회사가 본래 부담해야 할 세액을 부담하게 되었다고 하여 이를 두고 지나치게 가혹하거나 불합리한 결과라고 볼 수 없다.

다음으로 가산세 부분에 관하여 살펴보면, 가산세는 세법상 의무불이행에 대한 행정상의 제재로서의 성격을 지니고 있으므로(헌재 2006. 4. 27. 2005헌바54 ), 납세의무자에게 책임이 없는 경우에도 단지 그 신고 내용에 오류 또는 탈루가 있다는 이유만으로 반드시 가산세를 부과하도록 규정한다면 납세의무자에게 지나치게 가혹하거나 불합리한 결과를초래할 수 있다. 그런데 국세기본법은 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 ‘정당한 사유’가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 않도록 규정하고 있으므로(제48조 제1항), 비록 이 사건 법률조항들로 인하여 정유회사에 대해 신고 또는 납부 불성실로 인한 가산세가 부과될 가능성이 발생하였다고 하더라도, 납세의무자로서는 그 ‘정당한 사유’의 판단을 통하여 자신의 통제권 및 결정권이 미치지 않는 영역에 대한 책임을 제한할 수 있다. 따라서 이 사건 법률조항들로 인하여 납세의무자인 정유회사에게 지나치게 가혹하거나 불합리한 결과를 초래한다고 볼 수 없다. 실제로 당해사건에서 법원은 면세유류공급확인서가 쉽게 위ㆍ변조될 수 있다는 등의 사정을 고려하여 경정결정들 중 납부불성실 가산세 부분을 취소함으로써 주유소의 위법행위로 인한 가산세의 제재가 청구인들에게 부과되지 아니하도록 하였다.

결국 이 사건 법률조항들은 입법목적 달성을 위하여 필요한 최소한의 범위 내에서 적용될 수 있는 장치가 마련되어 있다고 보이므로, 침해의 최소성에 위반되지 아니한다.

(다) 이 사건 법률조항들이 정하고 있는 경정결정으로 인하여 본세가 부과되고 가산세가 부과될 가능성이 있어 청구인들의 재산권이 다소 제한된다고 하더라도, 그 제한의 정도가 이 사건 법률조항들을 통하여 달성하려는 환급제도의 오ㆍ남용을 방지함으로써 농업용 면세유 제도를 정상적으로 운영하고자 하는 공익에 비하여 중하다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 법률조항들로 인하여 달성하려는 공익과 제한되는 사익 사이에 법익의 균형성도 인정된다.

(라) 따라서 이 사건 법률조항들은 과잉금지원칙에 위반되지 아니한다.

5. 결 론

이 사건 법률조항들은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견에 따라 주문과 같이 결정한다.